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摘要：现在执行的《基层医疗卫生机构财务制度》、《基层医疗卫生机构会计制度》、《医院财务制度》、《医院会计制度》是医疗卫生体制改革的快速推进之际修改制订的，笔者通过近几年的工作实践，发现一些规定与实际情况存在偏差。为了全面真实反映医疗机构的业务开展情况，推进医疗卫生机构的成本核算，全面、真实、完整反映全社会医药费用情况，适应部门预算和决算的精细化管理要求，提出一些肤浅的建议以供参考。
關键词：完善；医疗卫生机构；会计制度；建议
现在执行的《基层医疗卫生机构财务制度》、《基层医疗卫生机构会计制度》、《医院财务制度》、《医院会计制度》（以下简称《四制》）是在《中共中央国务院关于深化医药卫生体制改革的意见》（中发[2009]6号）的基础上制定的。新修订的《事业单位会计准则》、《事业单位会计制度》在《四制》之后发布实施，按照惯例《四制》应该在《事业单位会计准则》、《事业单位会计制度》的框架内制订，由于修改执行时间的差异，存在一些不一致的规定。根据《预算渤的规定、结合政府收支分类科目的要求，通过近几年的工作实践，笔者认为为了真实、全面反映医疗机构的业务收支情况，完善医疗机构会计制度十分必要。
一、医疗卫生机构现阶段执行《四制》的现状
（一）不同类型的医疗机构由于执行不同的会计制度，统计的医药费用不能可比和汇总
县级以上的医院执行的《医院财务制度》、《医院会计制度》，核算较为全面、系统，逐步实现了全成本核算。但是执行时间比《事业单位会计制度》提前了一年。
基层医疗卫生机构执行的《基层医疗卫生机构财务制度》、《基层医疗卫生机构会计制度》，改革之初工作重心转向基本公共卫生服务，简化了对医疗成本的核算，而要求对基本公共卫生服务的数量、质量，以及提供过程中的人力、物耗等成本费用的核算作为财务管理和会计核算的作为重点。随着医保的全覆盖，分级诊疗的开展，就医环境的改善，开展医疗卫生服务取得的收入仍然是基层医疗卫生机构收入来源主渠道。
从收入来源构成看，基层医疗卫生等开展部分医疗业务机构的会计核算重点仍然是医疗卫生收支。但由于执行的会计制度不同，这部分医疗服务收入无法汇总，完成不了全社会的医药费用统计分析。
（二）《四制》中的科目设置与《事业单位会计制度》没有有效对接
《医院会计制度》的科目设置与《事业单位会计制度》比较，资产类科目多设置了“其他货币资金”、“应收在院病人医疗款”、“应收医疗款”、“坏帐准备”、“在加工物资”、“待摊费用”、“固定资产清理”、“长期待摊费用”科目。少设置了“应收票据”、“应收帐款哗旧。“库存物资”科目与“存货”科目基本对应，“待处理财产损溢”与“待处理资产损溢”基本对应。
负债类科目多设置了“预收医疗款”、“应付福利费”、“预提费用”科目。“应缴款项”科目与“应缴国库款”、“应缴财政专户款”基本对应，“应交税费”与“应缴税费”基本对应。
净资产科目多设置了“待冲基金”。“本期结余”与“事业结余”、“经营结余”基本相对应，“结余分配”科目与“非财政补助结余分配”科目基本对应。
收入类科目多设置了“科教项目收入”科目，少设置了“上级补助收入”、“附属单位上缴收入”科目，“医疗收入”与“事业收入”基本对应。
医疗卫生机构开展有偿公共卫生服务取得的收入、健康体检收入在现行的《医院会计制度》、《基层医疗卫生机构会计制度》中没有得到完整的核算，口径不统一，这样就形成了一些基本数据计算的偏差，无论是分单位、还是地区汇总、全国汇总统计的医药费用数据与实际严重不符。
二、完善医疗卫生机构会计制度的初步设想
医疗卫生机构属于福利事业单位，所执行的会计制度应该在《事业单位财务规则》、《事业单位会计制度》的框架下制订适宜医疗卫生机构会计核算的科目体系，建议对从事医疗服务、有偿公共卫生服务、健康体检、计划生育及生殖保健服务的医疗卫生机构统一制订《医疗卫生机构财务规则》、《医疗卫生机构会计制度》，这样有利于全社会医疗费用支出的统计，以及财政对医疗卫生机构、对各单位的投入情况对比分析。对没有服务收入或收费的医疗卫生机构严格执行《事业单位财务规则》、《事业单位会计制度》。
（一）规范医疗卫生机构会计核算的科目体系设置
全部取消《四制》中与《事业单位财务规则》、《事业单位会计制度》多设的一级会计科目，严格按照《事业单位会计制度》设置一级会计科目。
原《四制》中的“应收医疗款”、“应收在院病人医疗款”作为二级科目并入《事业单位会计制度》中“应收帐款”科目中；原《四制》中的“在加工物资”作为二级科目并入《事业单位会计制度》中的“存货”科目中；原《四制》中的“其他货币资金”科目，所调查的公立医院均未使用该科目，取消；原《四制》中的“待摊支出”、“坏帐准备”、“待摊费用”、“固定资产清理”、“长期待摊费用”科目，所有支出坚持权责发生制原则，对往来款项按期限处置，不计提坏帐准备。
原《四制》中的“借入款”并入《事业单位会计制度》中的“短期借款”科目，“待结算医疗款”、“预收医疗款”并入《事业单位会计制度》中的“预收帐款”科目，“应付社会保障费”并入《事业单位会计制度》中的“应缴税费”科目，取消“应付福利费”、“预提费用”科目、“应缴款项”科目与《事业单位会计制度》中的“应缴国库款”、“应缴财政专户款”对应，“应交税费”与《事业单位会计制度》中的“应缴税费”科目对应。
原《四制》中的“固定基金”、“待冲基金”与《事业单位会计制度》中的“非流动资产基金”对应，取消《四制》中的“本期结余”、“其他限定用途结转（余）”、“结余分配”科目，严格按《事业单位会计制度》核算结转结余。
原《四制》中的“科教项目收入”一级科目取消，作二级科目并入与《事业单位会计制度》中的其他收入，其他收入类会计科目严格按照《事业单位会计制度》中的科目设置，“医疗收入”科目与《事业单位会计制度》中的“事业收入”科目对应，下设“门诊收入”、“住院收入”、“公共卫生收入”、“健康体检收入”、“科教项目收入”等二级科目，取消“四制”中的“财政基建设备补助支出”，“医疗卫生支出”、“医疗业务成本”与“事业支出”对应，下设“医疗支出”、“公共卫生支出”、“健康体检支出”、“科教项目支出”等二级明细科目，同时根据业务开展及物价规定的收费项目下设对应的收支三级明细科目。
（二）完善医疗卫生机构会计核算的报表体系
医疗卫生机构的财务报表以《事业单位会计制度》规定的报表为基础，即基础报表为资产负债表，收入支出总表，财政补助收支明细表，会计报表附注。医疗卫生机构根据业务需要增设附表：即业务收支明细表（核算填报至三级明细科目），其他收入支出明细表，现金流量表，科室经营成果表，净资产变动情况表，基本数字及财务分析表（门诊总诊疗人次包括门急诊人次、公共卫生服务人次、健康体检人次等，并对应增设各种服务人次例均费用），医用设备统计表，基本建设情况统计表。
通过对医疗卫生机构会计制度的完善，能够实现各级种类医疗卫生机构收支横向、纵向汇总及分析对比，实现了行业管理的统一，既符合事业单位对财务预决算管理的精细化要求，又符合医疗卫生行业管理的实际需要，能够实现政府、社会及医疗卫生机构内部管理对医疗卫生机构财务数据的需要，逐步实现医疗卫生机构核算管理科学规范、社会对医药消费明明白白、政府投入稳定增长机制，实现医疗卫生事业可持续发展。
關键词：完善；医疗卫生机构；会计制度；建议
现在执行的《基层医疗卫生机构财务制度》、《基层医疗卫生机构会计制度》、《医院财务制度》、《医院会计制度》（以下简称《四制》）是在《中共中央国务院关于深化医药卫生体制改革的意见》（中发[2009]6号）的基础上制定的。新修订的《事业单位会计准则》、《事业单位会计制度》在《四制》之后发布实施，按照惯例《四制》应该在《事业单位会计准则》、《事业单位会计制度》的框架内制订，由于修改执行时间的差异，存在一些不一致的规定。根据《预算渤的规定、结合政府收支分类科目的要求，通过近几年的工作实践，笔者认为为了真实、全面反映医疗机构的业务收支情况，完善医疗机构会计制度十分必要。
一、医疗卫生机构现阶段执行《四制》的现状
（一）不同类型的医疗机构由于执行不同的会计制度，统计的医药费用不能可比和汇总
县级以上的医院执行的《医院财务制度》、《医院会计制度》，核算较为全面、系统，逐步实现了全成本核算。但是执行时间比《事业单位会计制度》提前了一年。
基层医疗卫生机构执行的《基层医疗卫生机构财务制度》、《基层医疗卫生机构会计制度》，改革之初工作重心转向基本公共卫生服务，简化了对医疗成本的核算，而要求对基本公共卫生服务的数量、质量，以及提供过程中的人力、物耗等成本费用的核算作为财务管理和会计核算的作为重点。随着医保的全覆盖，分级诊疗的开展，就医环境的改善，开展医疗卫生服务取得的收入仍然是基层医疗卫生机构收入来源主渠道。
从收入来源构成看，基层医疗卫生等开展部分医疗业务机构的会计核算重点仍然是医疗卫生收支。但由于执行的会计制度不同，这部分医疗服务收入无法汇总，完成不了全社会的医药费用统计分析。
（二）《四制》中的科目设置与《事业单位会计制度》没有有效对接
《医院会计制度》的科目设置与《事业单位会计制度》比较，资产类科目多设置了“其他货币资金”、“应收在院病人医疗款”、“应收医疗款”、“坏帐准备”、“在加工物资”、“待摊费用”、“固定资产清理”、“长期待摊费用”科目。少设置了“应收票据”、“应收帐款哗旧。“库存物资”科目与“存货”科目基本对应，“待处理财产损溢”与“待处理资产损溢”基本对应。
负债类科目多设置了“预收医疗款”、“应付福利费”、“预提费用”科目。“应缴款项”科目与“应缴国库款”、“应缴财政专户款”基本对应，“应交税费”与“应缴税费”基本对应。
净资产科目多设置了“待冲基金”。“本期结余”与“事业结余”、“经营结余”基本相对应，“结余分配”科目与“非财政补助结余分配”科目基本对应。
收入类科目多设置了“科教项目收入”科目，少设置了“上级补助收入”、“附属单位上缴收入”科目，“医疗收入”与“事业收入”基本对应。
医疗卫生机构开展有偿公共卫生服务取得的收入、健康体检收入在现行的《医院会计制度》、《基层医疗卫生机构会计制度》中没有得到完整的核算，口径不统一，这样就形成了一些基本数据计算的偏差，无论是分单位、还是地区汇总、全国汇总统计的医药费用数据与实际严重不符。
二、完善医疗卫生机构会计制度的初步设想
医疗卫生机构属于福利事业单位，所执行的会计制度应该在《事业单位财务规则》、《事业单位会计制度》的框架下制订适宜医疗卫生机构会计核算的科目体系，建议对从事医疗服务、有偿公共卫生服务、健康体检、计划生育及生殖保健服务的医疗卫生机构统一制订《医疗卫生机构财务规则》、《医疗卫生机构会计制度》，这样有利于全社会医疗费用支出的统计，以及财政对医疗卫生机构、对各单位的投入情况对比分析。对没有服务收入或收费的医疗卫生机构严格执行《事业单位财务规则》、《事业单位会计制度》。
（一）规范医疗卫生机构会计核算的科目体系设置
全部取消《四制》中与《事业单位财务规则》、《事业单位会计制度》多设的一级会计科目，严格按照《事业单位会计制度》设置一级会计科目。
原《四制》中的“应收医疗款”、“应收在院病人医疗款”作为二级科目并入《事业单位会计制度》中“应收帐款”科目中；原《四制》中的“在加工物资”作为二级科目并入《事业单位会计制度》中的“存货”科目中；原《四制》中的“其他货币资金”科目，所调查的公立医院均未使用该科目，取消；原《四制》中的“待摊支出”、“坏帐准备”、“待摊费用”、“固定资产清理”、“长期待摊费用”科目，所有支出坚持权责发生制原则，对往来款项按期限处置，不计提坏帐准备。
原《四制》中的“借入款”并入《事业单位会计制度》中的“短期借款”科目，“待结算医疗款”、“预收医疗款”并入《事业单位会计制度》中的“预收帐款”科目，“应付社会保障费”并入《事业单位会计制度》中的“应缴税费”科目，取消“应付福利费”、“预提费用”科目、“应缴款项”科目与《事业单位会计制度》中的“应缴国库款”、“应缴财政专户款”对应，“应交税费”与《事业单位会计制度》中的“应缴税费”科目对应。
原《四制》中的“固定基金”、“待冲基金”与《事业单位会计制度》中的“非流动资产基金”对应，取消《四制》中的“本期结余”、“其他限定用途结转（余）”、“结余分配”科目，严格按《事业单位会计制度》核算结转结余。
原《四制》中的“科教项目收入”一级科目取消，作二级科目并入与《事业单位会计制度》中的其他收入，其他收入类会计科目严格按照《事业单位会计制度》中的科目设置，“医疗收入”科目与《事业单位会计制度》中的“事业收入”科目对应，下设“门诊收入”、“住院收入”、“公共卫生收入”、“健康体检收入”、“科教项目收入”等二级科目，取消“四制”中的“财政基建设备补助支出”，“医疗卫生支出”、“医疗业务成本”与“事业支出”对应，下设“医疗支出”、“公共卫生支出”、“健康体检支出”、“科教项目支出”等二级明细科目，同时根据业务开展及物价规定的收费项目下设对应的收支三级明细科目。
（二）完善医疗卫生机构会计核算的报表体系
医疗卫生机构的财务报表以《事业单位会计制度》规定的报表为基础，即基础报表为资产负债表，收入支出总表，财政补助收支明细表，会计报表附注。医疗卫生机构根据业务需要增设附表：即业务收支明细表（核算填报至三级明细科目），其他收入支出明细表，现金流量表，科室经营成果表，净资产变动情况表，基本数字及财务分析表（门诊总诊疗人次包括门急诊人次、公共卫生服务人次、健康体检人次等，并对应增设各种服务人次例均费用），医用设备统计表，基本建设情况统计表。
通过对医疗卫生机构会计制度的完善，能够实现各级种类医疗卫生机构收支横向、纵向汇总及分析对比，实现了行业管理的统一，既符合事业单位对财务预决算管理的精细化要求，又符合医疗卫生行业管理的实际需要，能够实现政府、社会及医疗卫生机构内部管理对医疗卫生机构财务数据的需要，逐步实现医疗卫生机构核算管理科学规范、社会对医药消费明明白白、政府投入稳定增长机制，实现医疗卫生事业可持续发展。