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【摘 要】 严格区分了会计政策和会计估计以后企业对固定资产折旧方法的计量以及会计核算更加明确，会计核算时会计政策变更适用追溯调整法，会计估计变更采用未来适用法，固定资产折旧方法变更规定为会计估计变更，因此采用未来适用法。会计估计对财务报表的意义深远而复杂，一方面会计估计可以增强财务信息的相关性，及时进行调整;另一方面会计估计面向未来具有不确定性，很容易受到管理者的主管操控。对当期与后期利润以及企业财务状况有明显的正面或负面的影响，使财务数据和企业状况不具有真实性。根据以上问题，本文通过会计估计变更即固定资产折旧方法的变更的有关会计核算来验证并分析固定资产折旧方法变更的影响以及提出相应建议。
可以进行会计估计的项目有固定资产使用年限、净残值、资产减值准备以及固定资产折旧方法的变更。会计估计变更通过费用或成本最终会影响利润，为公司进行盈余管理提供空间。
本文主要分析固定资产折旧方法变更带来的影响。
【关键词】 会计估计 固定资产折旧方法变更 未来适用法
一、会计估计变更概述
1、会计估计及会计估计变更的概念
会计估计是指企业对其结果不确定的交易或事项以最近可利用的信息为基础所作的判断。例如，对固定资产使用年限与净残值、无形资产的受益期等所作的判断就是会计估计。如果赖以进行估计的基础发生了变化，或者由于取得新的信息、积累更多的经验以及后来的发展变化，可能需要对会计估计进行修订，即进行会计估计变更。
会计估计变更，是指由于资产和负债的当前状况及预期经济利益和义务发生了变化，从而对资产或负债的账面价值或者资产的定期消耗金额进行调整。固定资产折旧年限的变更、固定资产折旧率变更、折旧方法的变更、改变坏账准备比例属于会计估计变更。会计估计变更的情形包括：
赖以进行估计的基础发生了变化，比如资产的使用年限为10年，因为受益年限的变化，由10年变为5年。
由于企业获得新的信息或积累了更多经验，对之前做出的估计有了更加准确的数据或者看法，在这种情况下不得不对会计估计做出修改。是出于对会计估计做出更加精确的判断为目的进行变更。
2、固定资产折旧方法变更
根据企业会计新准则，固定资产折旧方法变更是会计估计变更。固定资产折旧方法变更是由预期经济利益和义务发生了变化导致的，从而对资产的账面价值进行了调整，所以属于会计估计变更。
3、会计估计变更的会计处理
企业对会计估计变更应当采用未来适用法处理。在会计估计变更的当期及以后期間采用新的会计估计，不改变以前的会计估计，也不调整以前的报告结果。
会计估计变更仅影响变更当期的，其影响数应当在变更当期予以确认。
既影响变更当期又影响未来期间的，其影响数应当在变更当期和未来期间予以确认。如企业对固定资产的折旧方法进行变更，对使用年限或者预计净残值的会计估计变更，常常影响变更当期以及以后使用年限内各个期间的折旧费用，这类应当在当期及以后进行确认。
企业应当正确划分会计政策变更和会计估计变更，并按照不同地方法进行会计处理。
二、会计估计变更的具体影响
会计估计变更对会计信息质量有影响。会计信息质量要求是对企业财务报告中所提供信息的基本要求，财务报告中的信息必须是信息使用者决策有用的信息，要有可靠性、真实性等特征。会计估计对信息质量影响最深刻的是对信息真实性的影响。真实性是会计信息得本质属性，是信息质量的核心。
会计估计变更对信息质量存在有利影响和不利影响。在有利影响下，及时的会计估计变更，在取得新的可靠信息并积累了经验的条件下对不正确的估计进行更加精确的调整，提高信息质量，使信息使用者获得更加真实可靠的信息同时更加直观的了解到企业的经济活动状况。正确的会计估计对企业经营发展有良好的指导作用，能真实的反应企业的经营及财务状况，提高信息质量，使决策者做出正确的经营决策。
滥用会计估计变更对会计信息质量有不利影响。处于特定目的故意对会计估计进行变更，调节利润，成为企业粉饰财务报表的主要手段之一。一些企业为了规避退市风险，为了表面业绩通过会计估计变更虚增利润。会计信息失去真实性特征，为投资者提供错误信息引起错误决策，损害广大投资者利益。
固定资产折旧方法的变化对利润的影响是直接的，但变化不是真实的，变化不是企业经营活动产生的，没有真实的现金流产生，不产生连续性收益。
以某公司为例，公司为了偿还银行贷款和有充足的流动资金，发行了大约60 亿元的公司债，公司变更了固定资产的预计使用寿命预计净残值，最终减少折旧费用 18亿元，从而增加了当期的净利润14 亿元，2010 年该公司的净利润为 247368 万元，当期的净资产收益率为 9%。当期的盈利有一半都是通过会计估计变更增加的，但是有特定的目的的。根据《证券法》的有关规定，发行公司债券应当符合以下财务条件：公司最近一期经审计的金额应符合法律、行政法规和中国证监会的有关规定;最近 3 个会计年度实现的年均可分配利润不少于公司债券一年的利息;本次发行后累计公司债券余额不超过最近一期的期末净资产额的 40%。通过会计估计变更公司最终达到了标准，能够满足最近 3 个会计年度实现的年均可分配利润不少于公司债券一年的利息的要求，所以该公司通过对固定资产的预计使用寿命、预计净残值进行变更达到自己的目的。
三、会计估计变更案例核算
2017年12月31日，某股份有限公司购入一台不需要安装的厂部管理用设备，原值1800000元，预计使用寿命为5年，预计净残值为0.采用年数总和法计提折旧。2020年1月1日由于新技术发展等原因改为直线法计提折旧。所得税率25%，净利润的10%提取盈余公积，净利润的5%提取法定盈余公积金。 2020年采用直线法折旧，固定资产折旧额减少12万元，企业应交所得税减少3万元，净利润增加9万元，盈余公积与法定公益金合计增加1.35万元（9万*10%+9万*5%=1.35万）;扣除盈余公积和法定盈余公积后的未分配利润增加7.65万元。
2021年对所得税与净利润没有影响，2021年年初未分配利润增加7.65万元。
2022年税前利润减少12万元，所得税增加3万元，净利润减少9万元，盈余公积合计减少1.35万元，未分配利润减少7.65万元。
该公司将固定资产折旧方法从加速折旧法改为直线法，只对变更当期产生了较大影响，如利润和净利润都大幅增加而所得税减少，美化了财务报告但并不是经营的结果导致这些变化，可以说是人为改变;但从固定资产的使用年限看对所得税没有影响，2020年延迟交所得税3万元，2022年多交所得税3万元。2021年影响数为0，到了2022年在2020年增加的财务项目的值都同等数额减少，可以说前后对财务影响数抵消，只是先增加后减少，对当期影响较大。
中国企业基本上都采用直线法对固定资产进行折旧，以上情况的出现较多运用于上市公司规避退市风险，采取变更固定资产折旧方法的措施，虚增利润延迟交税，达到短期目的。
同样的，固定资产的折旧方法从直线法改为年数总和法或者双倍余额递减法，只对当期财务数据影响较大，当期利润减少所得税增加，但总的看以后期间会同等数额相应增加或相应减少。可以总结出在该案例中固定资产折旧方式变更只对当期财务报表产生较大影响，该固定资产使用期间不能绝对改变企业整体财务水平。
综上固定资产折旧方法变更只对当期财务产生影响，以后期间会以等额减少相应会计项目的增加数额，或者以等额增加相应会计项目的减少数额，在固定资产使用期间对企业财务水平不会产生绝对的影响，只是财务信息数据失真，即在以上案例中剩下的三年使用期限中，对三年的总影响数来看，只改变了当期的财务数据，后期又等额补回来，长期看是只满足了企业当期的需要。
四、对固定资产折旧方法选择的建议
折旧方法选择的程序应该是： 企业应该预测固定资产未来经济利益的流入， 寻找经济利益的流入量与固定资产使用寿命的数量关系， 再从准则提供的折旧方法中选择最能体现这种数量关系的折旧方法。与预计净残值和使用寿命两个会计估计对象一样， 折旧方法也需按年复核， 如果预计某项资产未来带来的经济利益与使用寿命之间的数量关系发生了改变， 而且改变后的关系能够以准则中的另一种折旧方法加以体现， 那么就变更折旧方法。
规范会计估计事项的信息披露制度。根据《企业会计准则》和相关企业会计制度的规定，公司應在年度报表附注中对发生的会计估计变更及其变更原因、变更日期和变更的影响数进行披露，这样可以使报表使用者清晰地了解到该项变更对公司财务报表的影响程度。
加强审计监督。会计估计是企业对其结果不确定的交易或事项以最近可以利用的信息为基础所作的判断。公司在判断会计估计变更事项时，应该主要针对以下问题进行判断：判断会计估计的事项是否真的存在。因为有些会计估计事项不多见，发生次数少，受各种因素影响，很难获得有效信息，判断其是否存在比较困难;二是会计估计相关事项的金额难以确定。由于工作人员判断能力有限、我国市场机制并不完善、受未来不确定事项估计金额不准确的影响等，难以确定会计估计事项的金额;三是很难确定或者判断会计估计的变更是否真的合理。
增强注册会计师的职业判断能力和专业素质，最大程度地保证对不确定事项做出合理、可靠的估计加大对违法、违规的注册会计师及相应的会计师事务所的惩罚力度，从而进一步降低上市公司对会计估计进行操纵的行为。
企业要根据固定资产的用途性质等特征，根据公司经营业务需要合理选择固定资产的折旧方法，折旧方法一经确定不随意改变折旧方法。做出有利于公司经营、能够提高会计核算效率和提高公司数据质量、体现公司真实财务水平的折旧方法。
五、结束语
我国企业对固定资产折旧方法变更从而操控利润的现象很普遍，会计估计变更虽然在会计准则允许的范围之内，但违背会计信息的可靠性真实性原则，会误导利益相关者的投资决策。因此企业要从内部控制内部监督，把核心放在如何发展上来提升自己的财务水平、盈利能力，企业能力强高管管理经营水平提升可能会减少因不良动机操纵利润的行为出现。同时要加强外部监督，加强审计监督和证券部门监管结合，严格要求企业会计估计变更信息披露与披露信息的质量，增加对不遵守职责的审计人员和企业的惩罚措施和力度，提高企业与审计人员出现不良动机造假财务报告行为的门槛和代价，减少违法违规扰乱市场规则的行为出现。
【参考文献】
[1] 江燕.会计估计变更与盈余管理程度[J].纳税，2019，13（08）：110.
[2] 王舒怡，宋淑鸿.*ST青松会计估计变更案例分析[J].经济研究导刊，2018（30）：101-106.
[3] 杨海峰.防范企业滥用会计估计变更调节利润——对部分钢铁企业频繁调整固定资产折旧的思考[J].财会月刊，2015（13）：80-82.
[4] 刘静娴.会计估计变更对财务信息的影响分析[J].商，2015（11）：134.
[5] 高翠平.会计政策、会计估计变更和差错更正准则新变化[J].新经济，2015（Z1）：130.
[6] 杨海峰.防范企业滥用会计估计变更调节利润——对部分钢铁企业频繁调整固定资产折旧的思考[J].财会月刊，2015（13）：80-82.
[7] 刘静娴.会计估计变更对财务信息的影响分析[J].商，2015（11）：134.
[8] 高翠平.会计政策、会计估计变更和差错更正准则新变化[J].新经济，2015（Z1）：130.
作者简介：依丽米努尔·阿布力克木，女，民族：维吾尔族，学历：研究生在读，单位：新疆财经大学，研究方向：财务会计，单位邮编：835000
可以进行会计估计的项目有固定资产使用年限、净残值、资产减值准备以及固定资产折旧方法的变更。会计估计变更通过费用或成本最终会影响利润，为公司进行盈余管理提供空间。
本文主要分析固定资产折旧方法变更带来的影响。
【关键词】 会计估计 固定资产折旧方法变更 未来适用法
一、会计估计变更概述
1、会计估计及会计估计变更的概念
会计估计是指企业对其结果不确定的交易或事项以最近可利用的信息为基础所作的判断。例如，对固定资产使用年限与净残值、无形资产的受益期等所作的判断就是会计估计。如果赖以进行估计的基础发生了变化，或者由于取得新的信息、积累更多的经验以及后来的发展变化，可能需要对会计估计进行修订，即进行会计估计变更。
会计估计变更，是指由于资产和负债的当前状况及预期经济利益和义务发生了变化，从而对资产或负债的账面价值或者资产的定期消耗金额进行调整。固定资产折旧年限的变更、固定资产折旧率变更、折旧方法的变更、改变坏账准备比例属于会计估计变更。会计估计变更的情形包括：
赖以进行估计的基础发生了变化，比如资产的使用年限为10年，因为受益年限的变化，由10年变为5年。
由于企业获得新的信息或积累了更多经验，对之前做出的估计有了更加准确的数据或者看法，在这种情况下不得不对会计估计做出修改。是出于对会计估计做出更加精确的判断为目的进行变更。
2、固定资产折旧方法变更
根据企业会计新准则，固定资产折旧方法变更是会计估计变更。固定资产折旧方法变更是由预期经济利益和义务发生了变化导致的，从而对资产的账面价值进行了调整，所以属于会计估计变更。
3、会计估计变更的会计处理
企业对会计估计变更应当采用未来适用法处理。在会计估计变更的当期及以后期間采用新的会计估计，不改变以前的会计估计，也不调整以前的报告结果。
会计估计变更仅影响变更当期的，其影响数应当在变更当期予以确认。
既影响变更当期又影响未来期间的，其影响数应当在变更当期和未来期间予以确认。如企业对固定资产的折旧方法进行变更，对使用年限或者预计净残值的会计估计变更，常常影响变更当期以及以后使用年限内各个期间的折旧费用，这类应当在当期及以后进行确认。
企业应当正确划分会计政策变更和会计估计变更，并按照不同地方法进行会计处理。
二、会计估计变更的具体影响
会计估计变更对会计信息质量有影响。会计信息质量要求是对企业财务报告中所提供信息的基本要求，财务报告中的信息必须是信息使用者决策有用的信息，要有可靠性、真实性等特征。会计估计对信息质量影响最深刻的是对信息真实性的影响。真实性是会计信息得本质属性，是信息质量的核心。
会计估计变更对信息质量存在有利影响和不利影响。在有利影响下，及时的会计估计变更，在取得新的可靠信息并积累了经验的条件下对不正确的估计进行更加精确的调整，提高信息质量，使信息使用者获得更加真实可靠的信息同时更加直观的了解到企业的经济活动状况。正确的会计估计对企业经营发展有良好的指导作用，能真实的反应企业的经营及财务状况，提高信息质量，使决策者做出正确的经营决策。
滥用会计估计变更对会计信息质量有不利影响。处于特定目的故意对会计估计进行变更，调节利润，成为企业粉饰财务报表的主要手段之一。一些企业为了规避退市风险，为了表面业绩通过会计估计变更虚增利润。会计信息失去真实性特征，为投资者提供错误信息引起错误决策，损害广大投资者利益。
固定资产折旧方法的变化对利润的影响是直接的，但变化不是真实的，变化不是企业经营活动产生的，没有真实的现金流产生，不产生连续性收益。
以某公司为例，公司为了偿还银行贷款和有充足的流动资金，发行了大约60 亿元的公司债，公司变更了固定资产的预计使用寿命预计净残值，最终减少折旧费用 18亿元，从而增加了当期的净利润14 亿元，2010 年该公司的净利润为 247368 万元，当期的净资产收益率为 9%。当期的盈利有一半都是通过会计估计变更增加的，但是有特定的目的的。根据《证券法》的有关规定，发行公司债券应当符合以下财务条件：公司最近一期经审计的金额应符合法律、行政法规和中国证监会的有关规定;最近 3 个会计年度实现的年均可分配利润不少于公司债券一年的利息;本次发行后累计公司债券余额不超过最近一期的期末净资产额的 40%。通过会计估计变更公司最终达到了标准，能够满足最近 3 个会计年度实现的年均可分配利润不少于公司债券一年的利息的要求，所以该公司通过对固定资产的预计使用寿命、预计净残值进行变更达到自己的目的。
三、会计估计变更案例核算
2017年12月31日，某股份有限公司购入一台不需要安装的厂部管理用设备，原值1800000元，预计使用寿命为5年，预计净残值为0.采用年数总和法计提折旧。2020年1月1日由于新技术发展等原因改为直线法计提折旧。所得税率25%，净利润的10%提取盈余公积，净利润的5%提取法定盈余公积金。 2020年采用直线法折旧，固定资产折旧额减少12万元，企业应交所得税减少3万元，净利润增加9万元，盈余公积与法定公益金合计增加1.35万元（9万*10%+9万*5%=1.35万）;扣除盈余公积和法定盈余公积后的未分配利润增加7.65万元。
2021年对所得税与净利润没有影响，2021年年初未分配利润增加7.65万元。
2022年税前利润减少12万元，所得税增加3万元，净利润减少9万元，盈余公积合计减少1.35万元，未分配利润减少7.65万元。
该公司将固定资产折旧方法从加速折旧法改为直线法，只对变更当期产生了较大影响，如利润和净利润都大幅增加而所得税减少，美化了财务报告但并不是经营的结果导致这些变化，可以说是人为改变;但从固定资产的使用年限看对所得税没有影响，2020年延迟交所得税3万元，2022年多交所得税3万元。2021年影响数为0，到了2022年在2020年增加的财务项目的值都同等数额减少，可以说前后对财务影响数抵消，只是先增加后减少，对当期影响较大。
中国企业基本上都采用直线法对固定资产进行折旧，以上情况的出现较多运用于上市公司规避退市风险，采取变更固定资产折旧方法的措施，虚增利润延迟交税，达到短期目的。
同样的，固定资产的折旧方法从直线法改为年数总和法或者双倍余额递减法，只对当期财务数据影响较大，当期利润减少所得税增加，但总的看以后期间会同等数额相应增加或相应减少。可以总结出在该案例中固定资产折旧方式变更只对当期财务报表产生较大影响，该固定资产使用期间不能绝对改变企业整体财务水平。
综上固定资产折旧方法变更只对当期财务产生影响，以后期间会以等额减少相应会计项目的增加数额，或者以等额增加相应会计项目的减少数额，在固定资产使用期间对企业财务水平不会产生绝对的影响，只是财务信息数据失真，即在以上案例中剩下的三年使用期限中，对三年的总影响数来看，只改变了当期的财务数据，后期又等额补回来，长期看是只满足了企业当期的需要。
四、对固定资产折旧方法选择的建议
折旧方法选择的程序应该是： 企业应该预测固定资产未来经济利益的流入， 寻找经济利益的流入量与固定资产使用寿命的数量关系， 再从准则提供的折旧方法中选择最能体现这种数量关系的折旧方法。与预计净残值和使用寿命两个会计估计对象一样， 折旧方法也需按年复核， 如果预计某项资产未来带来的经济利益与使用寿命之间的数量关系发生了改变， 而且改变后的关系能够以准则中的另一种折旧方法加以体现， 那么就变更折旧方法。
规范会计估计事项的信息披露制度。根据《企业会计准则》和相关企业会计制度的规定，公司應在年度报表附注中对发生的会计估计变更及其变更原因、变更日期和变更的影响数进行披露，这样可以使报表使用者清晰地了解到该项变更对公司财务报表的影响程度。
加强审计监督。会计估计是企业对其结果不确定的交易或事项以最近可以利用的信息为基础所作的判断。公司在判断会计估计变更事项时，应该主要针对以下问题进行判断：判断会计估计的事项是否真的存在。因为有些会计估计事项不多见，发生次数少，受各种因素影响，很难获得有效信息，判断其是否存在比较困难;二是会计估计相关事项的金额难以确定。由于工作人员判断能力有限、我国市场机制并不完善、受未来不确定事项估计金额不准确的影响等，难以确定会计估计事项的金额;三是很难确定或者判断会计估计的变更是否真的合理。
增强注册会计师的职业判断能力和专业素质，最大程度地保证对不确定事项做出合理、可靠的估计加大对违法、违规的注册会计师及相应的会计师事务所的惩罚力度，从而进一步降低上市公司对会计估计进行操纵的行为。
企业要根据固定资产的用途性质等特征，根据公司经营业务需要合理选择固定资产的折旧方法，折旧方法一经确定不随意改变折旧方法。做出有利于公司经营、能够提高会计核算效率和提高公司数据质量、体现公司真实财务水平的折旧方法。
五、结束语
我国企业对固定资产折旧方法变更从而操控利润的现象很普遍，会计估计变更虽然在会计准则允许的范围之内，但违背会计信息的可靠性真实性原则，会误导利益相关者的投资决策。因此企业要从内部控制内部监督，把核心放在如何发展上来提升自己的财务水平、盈利能力，企业能力强高管管理经营水平提升可能会减少因不良动机操纵利润的行为出现。同时要加强外部监督，加强审计监督和证券部门监管结合，严格要求企业会计估计变更信息披露与披露信息的质量，增加对不遵守职责的审计人员和企业的惩罚措施和力度，提高企业与审计人员出现不良动机造假财务报告行为的门槛和代价，减少违法违规扰乱市场规则的行为出现。
【参考文献】
[1] 江燕.会计估计变更与盈余管理程度[J].纳税，2019，13（08）：110.
[2] 王舒怡，宋淑鸿.*ST青松会计估计变更案例分析[J].经济研究导刊，2018（30）：101-106.
[3] 杨海峰.防范企业滥用会计估计变更调节利润——对部分钢铁企业频繁调整固定资产折旧的思考[J].财会月刊，2015（13）：80-82.
[4] 刘静娴.会计估计变更对财务信息的影响分析[J].商，2015（11）：134.
[5] 高翠平.会计政策、会计估计变更和差错更正准则新变化[J].新经济，2015（Z1）：130.
[6] 杨海峰.防范企业滥用会计估计变更调节利润——对部分钢铁企业频繁调整固定资产折旧的思考[J].财会月刊，2015（13）：80-82.
[7] 刘静娴.会计估计变更对财务信息的影响分析[J].商，2015（11）：134.
[8] 高翠平.会计政策、会计估计变更和差错更正准则新变化[J].新经济，2015（Z1）：130.
作者简介：依丽米努尔·阿布力克木，女，民族：维吾尔族，学历：研究生在读，单位：新疆财经大学，研究方向：财务会计，单位邮编：835000