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近年来，受经济下行影响，房地产行业遭遇寒冬，部分房地产开发企业面临利润下降、资金流难以为继等挑战。房地产企业通过开展税收筹划活动，达到减少税费支出，实现企业财务目标的目的。而在众多税种中，土地增值税无疑是对企业有着重要影响且筹划空间最大的税种。文章通过具体案例，分析、比较房地产开发企业在销售定价时的不同选择对土地增值税的影响，从而作出最有利的选择。
土地增值税的计税依据是用转让房地产取得的收入减除法定扣除项目金额后的差额，适用税率是四级超率累进税率。土地增值税是对房地产开发企业最终收益影响最大的税种之一，如何对土地增值税开展有效的筹划，已经成为房地产开发企业研究的一大课题。
一、案例简介
H房地产开发有限责任公司开发的“春”项目于2014年竣工，截止2017年6月30日销售面积占建筑面积比例为88.5%，2017年7月向税务机关提出清算申请并提交申报表及相关资料，税务机关随即受理申报，组建清算小组开展清算审核。
“春”项目基本情况如下：建筑面积2万平方米，全部为普通住宅，其同类同期的商品房市场公允价格在4000元左右。取得土地成本为2000万元，土地开发成本为2900万元。（由于涉及商业秘密，以上数据为假设数据）
二、不同销售价格下的方案选择
土地增值税的计税依据是土地增值额，适用四级超率累计税率。选择税率的依据是土地增值率，土地增值率是土地增值额与法定扣除项目金额之比，土地增值额是销售房地产取得的收入减去法定扣除项目金额之差。对于普通住宅而言有非常重要的税收优惠，即增值额未超过扣除金额20%的，免征土地增值税;超过扣除金额20%的，按增值率对应的税率缴纳土地增值税。
（一）不同销售价格下应纳税额的计算
1.销售价格在4000元至4200元时的计算
方案一，当销售价格为4000时，增值额1182万元，增值率17%，由于增值额未超过扣除金额的20%，可以享受税收优惠，故应纳土地增值税0万元。利润=收入-取得土地成本-开发土地成本-开发费用-营业税及附加-土地增值税=2162万元。
方案二，当销售价格为4100时，增值额1370.8万元，增值率20.07%，增值额已超过扣除金额的20%，不能享受税收优惠，适用税率为30%，应纳土地增值税411.24万元。利润= 1939.56万元。
方案三，当销售价格为4200时，增值额1559.6万元，增值率22.8%，增值额已超过扣除金额的20%，不能享受税收优惠，适用税率为30%，应纳土地增值税467.88万元。利润= 2071.72万元。
2.增值额为20%时的销售价格临界值
假设销售价格为X元时，增值额为20%。收入为2X万元，法定扣除金额=6370+11.2%X万元，增值额=188.8%X-6370万元，增值率=（188.8%X-6370）/（6370+11.2%X）=20%，可以计算得出X=4097元。
（二）不同销售价格下筹划方案的选择
方案二和方案一相比，销售收入增加了200万元，在除营业税金外其他成本相同的情况下，增值额增加，并导致增值率由原来的17%增加到20.07%，超过了免征土地增值税的增值率临界点20%，使得多缴纳土地增值税411.24万元，利润反而下降了222.44万元。
方案三与方案二相比，销售收入增加了200万元，总成本多发生的支出仅营业税金11.2万元、土地增值税56.65万元，在销售收入增加大于成本支出增加的情况下，增值率相应的税率不变，利润增加了132.16万元。
可以看出，当销售价格为4097元/平方米时，增值率为20%时，此时利润最小;当销售价格低于4097元/平方米时，利润随着销售价格的增长而增长;当价格高于4097元/平方米时，利润随着销售价格的增长而增长;直到销售价格达到下一个增值率对应的税率临界值时，利润将达到下一个波谷。
三、关联方交易的销售定价
H房地产开发有限责任公司在对“春”项目进行土地增值税筹划时，利用低价格的关联方交易，将增值率降低到20%以下，以期望达到少缴纳土地增值税，提高利润的目的。
然而，在税务部门进行申报审核时，根据国税发[2009]91号文件规定，房地产开发企业将开发产品用于职工福利、奖励、对外投资等，其收入按同期同类价格确定。该企业的土地增值税筹划并不恰當，企业需在项目开发时就进行整体的筹划，而非在临近清算时才开始盘算。对关联方交易的销售定价，从土地增值税筹划来看，完全可以使销售价格略低于市场价格，但不宜过低，过低的销售价格，税务部门会以价格明显偏低且无正当理由的由进行调整。
综上所述，房地产开发企业在设计土地增值税筹划方案时，要充分利用某段增值率适用某确定税率的特点，及普通住宅增值额不超过扣除金额20%免税的优惠政策，进行比较、分析，最终选择出利润最高的方案，从而在税法规定范围内减轻土地增值税税负。（作者单位：重庆理工大学）
土地增值税的计税依据是用转让房地产取得的收入减除法定扣除项目金额后的差额，适用税率是四级超率累进税率。土地增值税是对房地产开发企业最终收益影响最大的税种之一，如何对土地增值税开展有效的筹划，已经成为房地产开发企业研究的一大课题。
一、案例简介
H房地产开发有限责任公司开发的“春”项目于2014年竣工，截止2017年6月30日销售面积占建筑面积比例为88.5%，2017年7月向税务机关提出清算申请并提交申报表及相关资料，税务机关随即受理申报，组建清算小组开展清算审核。
“春”项目基本情况如下：建筑面积2万平方米，全部为普通住宅，其同类同期的商品房市场公允价格在4000元左右。取得土地成本为2000万元，土地开发成本为2900万元。（由于涉及商业秘密，以上数据为假设数据）
二、不同销售价格下的方案选择
土地增值税的计税依据是土地增值额，适用四级超率累计税率。选择税率的依据是土地增值率，土地增值率是土地增值额与法定扣除项目金额之比，土地增值额是销售房地产取得的收入减去法定扣除项目金额之差。对于普通住宅而言有非常重要的税收优惠，即增值额未超过扣除金额20%的，免征土地增值税;超过扣除金额20%的，按增值率对应的税率缴纳土地增值税。
（一）不同销售价格下应纳税额的计算
1.销售价格在4000元至4200元时的计算
方案一，当销售价格为4000时，增值额1182万元，增值率17%，由于增值额未超过扣除金额的20%，可以享受税收优惠，故应纳土地增值税0万元。利润=收入-取得土地成本-开发土地成本-开发费用-营业税及附加-土地增值税=2162万元。
方案二，当销售价格为4100时，增值额1370.8万元，增值率20.07%，增值额已超过扣除金额的20%，不能享受税收优惠，适用税率为30%，应纳土地增值税411.24万元。利润= 1939.56万元。
方案三，当销售价格为4200时，增值额1559.6万元，增值率22.8%，增值额已超过扣除金额的20%，不能享受税收优惠，适用税率为30%，应纳土地增值税467.88万元。利润= 2071.72万元。
2.增值额为20%时的销售价格临界值
假设销售价格为X元时，增值额为20%。收入为2X万元，法定扣除金额=6370+11.2%X万元，增值额=188.8%X-6370万元，增值率=（188.8%X-6370）/（6370+11.2%X）=20%，可以计算得出X=4097元。
（二）不同销售价格下筹划方案的选择
方案二和方案一相比，销售收入增加了200万元，在除营业税金外其他成本相同的情况下，增值额增加，并导致增值率由原来的17%增加到20.07%，超过了免征土地增值税的增值率临界点20%，使得多缴纳土地增值税411.24万元，利润反而下降了222.44万元。
方案三与方案二相比，销售收入增加了200万元，总成本多发生的支出仅营业税金11.2万元、土地增值税56.65万元，在销售收入增加大于成本支出增加的情况下，增值率相应的税率不变，利润增加了132.16万元。
可以看出，当销售价格为4097元/平方米时，增值率为20%时，此时利润最小;当销售价格低于4097元/平方米时，利润随着销售价格的增长而增长;当价格高于4097元/平方米时，利润随着销售价格的增长而增长;直到销售价格达到下一个增值率对应的税率临界值时，利润将达到下一个波谷。
三、关联方交易的销售定价
H房地产开发有限责任公司在对“春”项目进行土地增值税筹划时，利用低价格的关联方交易，将增值率降低到20%以下，以期望达到少缴纳土地增值税，提高利润的目的。
然而，在税务部门进行申报审核时，根据国税发[2009]91号文件规定，房地产开发企业将开发产品用于职工福利、奖励、对外投资等，其收入按同期同类价格确定。该企业的土地增值税筹划并不恰當，企业需在项目开发时就进行整体的筹划，而非在临近清算时才开始盘算。对关联方交易的销售定价，从土地增值税筹划来看，完全可以使销售价格略低于市场价格，但不宜过低，过低的销售价格，税务部门会以价格明显偏低且无正当理由的由进行调整。
综上所述，房地产开发企业在设计土地增值税筹划方案时，要充分利用某段增值率适用某确定税率的特点，及普通住宅增值额不超过扣除金额20%免税的优惠政策，进行比较、分析，最终选择出利润最高的方案，从而在税法规定范围内减轻土地增值税税负。（作者单位：重庆理工大学）