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【中图分类号】 C913 【文献标识码】 A【文章编号】 2236-1879（2018）05-0256-02
公墓管理维护费（以下简称管护费），是指从经营性公墓墓穴销售额中提取的、分年度用于墓区（骨灰存放设施）日常管理的储备资金。它是联系国家、公墓经营者、墓穴购买者最为重要的经济纽带。是政府对公墓进行科学、有效管理的重要的经济手段，是公墓自身得以持续、健康发展的物质基础，是墓穴、骨灰存放设施能够得到长期维护的经济保障。
阜新北山公墓，已经对这一问题进行了十几年的研究与探索。这里，谈一下我们对这一问题的理论认识和工作实践。
需要明确的是，管护费问题首先表现为财务问题，实质是在公墓经营的各个阶段，合理、有效地分配资金来源问题。是以财务问题形式出现的企业经营问题。解决这一问题的过程，就是采用财务手段、方法、理论解决经营问题的过程。首要的是对公墓的经营规律有一个客观的认识，并把这种感性认识上升到理论层面，据以指导我们的工作，找出相应的措施和办法。
这里，我们主要阐述三方面的问题：一是管护费问题的现实及理论基础，二是管护费的作用，三是其在实际工作中的具体操作及问题处理。
一、管护费问题的现实及理论基础
从财务角度讲，公墓管理维护费对公墓经营者来说，形式上是预收账款，在性质上是一种负债。这种认识，有着其客观的现实基础和理论基础。
（一）管护费存在的客观现实性。
1、公墓经营中的两个过程、两个成果、两种特点。
公墓做为企业，是生产企业和服务企业的混合体。公墓经营的核心是国家土地使用权的经营。这种经营表现为两个阶段：土地的开发阶段及对地上附着物的服务阶段。也可以理解为公墓的建设期和管理期，或生产期和服务期。
经营公墓，我们首先要征地，场地平整，基础设施建设，墓穴修建，配套设施建设，长期绿化等建设工作。这就是建设过程。这一过程的成果，就是墓穴的形成并且能够用于出售。其特点是生产。
管理期，是指从墓穴售出后，至一个使用期（如20年）结束时止。主要从事墓穴维护、卫生清理、经常性美化等。这一过程时间漫长，成果是客户对已购墓穴的安全、卫生、美化等方面的需求得以满足和保障。其特点是服务。
这种对公墓经营过程的细分，是科学界定其各个阶段收支性质的客观基础，是明确管护费客观存在的现实前提。
2、公墓经营的两种支出、两种收入、两种性质。
建设期，我们主要的支出，是征地费、墓料成本、工程成本、配套成本及绿化成本等。由于这些成本的支付，构成其产品即墓穴的形成。出售这个产品，形成了产品销售收入。这种收入，是企业先支付成本 ，后取得收入。其性质是一种现实收入。
管理期，我们支付的是人工费、维护材料支出等。用以对已售墓穴进行维护。要注意的是，我们的这种支出，是在漫长的一个管理期（比如20年）的整个支出，是一种预计支出。而我们在售出墓穴时，就已经收取了整个管理期的服务费，因而，这种收入，也是一种预计收入。
任何收入的获得，都是以付出成本为代价的。收入是成本价值的超额体现。在时间上，收入和支出，应该是对等的。任何不对等的收与支，都不是现实的收与支。
对公墓经营者来说，在未开展服务工作之前就已经收到的管护费，只是获得了管护费的管理权，其所有权还应属于消费者。收入的取得，是以他服务的进度，而逐步获得的。因而，在取得管护费时，应将其视为一种债务，即：应该由将来的工作来抵偿的债务。
以上的分析，通过对经营过程的分解，说明了管护费存在的现实性和客观性。
（二）、管护费存在的理论基础。
管护费问题首先表现为财务问题。管护费的理论基础来源于财务的基本理论和原则。
权责发生制和配比原则，是会计确认和计量的两个基本原则。按权责发生制原则的要求，“凡不属于当期的收入和费用，即使款项已在当期收付，也不应做为当期的收入和费用。”按配比原则要求“收入与其成本费用应当相互配比，同一会计期间内的各项收入和与其相关的成本費用，应当在该会计期间内确认。”
遵循以上两个会计原则的要求，管护费在收到的当期，不能全额计入销售收入，而应将其做为负债挂账，再根据其对应的服务期限，逐年摊入各期。
二、关于管护费的作用
通过以上分析，尤其是公墓经营过程的分析，我们可以看到，现在的公墓经营者，都具有双重身份：公墓的经营者和长期的管理者。假设，其企业能由同一个经营者无限期的经营，管护费就可不提。但无论从人生的自然规律还是从企业的经营规律来讲，这都是不可能的。所以，计提管护费的核心作用，就是通过从资金上，对墓穴使用费和管护费的剥离，来剥离这种双重身份，使企业能够不受自然法人的更迭的影响，而做为一个企业法人，独立地承担起它所应该承担的对政府、对企业自身、对客户的历史责任。
（一）管护费是消费者合法权益得到保障的基本物质基础。
一个公墓，只要提足、管好管护费，无论某个特定时期的经济效益如何如起伏，其管理上的基本开支还是能够得到满足的。
如一个累计收入五千万的公墓，按照辽宁省民政厅《关于实行经营性公墓管理维护费储备办法的通知》中的规定，按照20%提取管护费。每年，能有50 万的管护费收入。其正常的运转，就能够得到最起码的保障。
（二）提取管护费，是遏制公墓短期行为的有效手段。
通过对墓穴使用费和管护费的剥离，使公墓各个经营阶段的收支得到合理配比，能够更加客观地显示出公墓经营各个阶段的盈利状况和经营水平。
公墓行业是人们眼中的暴利行业。前期收入中未把其不应得的管护费剥离出来，造成短期的利润虚增，是一个重要因素。对这种短期暴利的追逐，导致一些经营者不珍惜土地资源，对土地实行粗放式经营，甚至采取打了就跑的策略，盈利之后放弃经营，拿走管护费而把后期管理的责任抛给了社会。 实行这一措施，实质上就是要给短期暴利“消肿”。使公墓在开发和管理的各个阶段能均衡发展。
（三）管护费是公墓可持续性发展的不尽源泉。
土地面积的有限性决定了公墓开发期的有限性。在墓穴饱和后，公墓自身如何、能否长久正常运转，是我们现在迫切需要考虑的问题。我们认为，未来的公墓，主要依靠三种收入来运转：一是墓穴管护费收入，二是以墓穴为主体的服务收入，三是无主墓穴的再次开发利用。其中，管护费收入是基本收入。
一个饱和数量为5万个墓穴的公墓，假设平均售价为5千元，那么，每年能有250万元的管护费收入。能够满足其基本的管理需要。
三、管护费在实际工作中的具体操作及问题
（一）管护费的具体操作。
所谓操作，大致包含了三个具体步骤的处理：管护费的计提、管理与使用。
1、关于管护费的计提。
主要是计提标准问题。我们认为，这个标准应与两个问题挂钩：墓穴的使用周期及墓穴的平均售价。
与使用期挂钩，有三个方面的优点：在财务工作中，可操作性强，计提、结转的标准明确；对客户便于解释，客户很容易理解；最重要的，在于给下一个使用周期费用的收取，打下良好的基础。
与墓穴平均售价挂钩，主要是考虑客户的承受能力。每年一百元的管护费，对能买一万元的客户，是能够接受的，但对于买一千元的客户，则有些困难。
2、关于管护费的管理。
这个管理过程，有两个中心问题：由谁管和怎么管。
由谁管，首先要明确，这个钱是谁的。这个钱，既不是政府的，也不是企业的，而是消费者的，但将来又必须还给企业。所以，应该由政府代表消费者行使监督权，与企业一起来管理。
这就引起下一个问题，二者怎么来管。
辽宁省，阜新市，现在要求对管护费设立专门帐号，帐号的大小印鉴由公墓及主管部门各管一个的做法，我们认为比较科学。
主管部门所掌握的这个印鉴，代表着政府对企业行使着监督权，代表着政府对企业不良经营行为的预防和干预，代表着社会对公众利益的直接保护。
3、关于管护费的使用。
这是落实管护费的去向问题。是管护费过程的终点。中心问题就是管护费应如何使用。
按照我们前文的分析，管护费的支出用途要和其收入有对应关系，即：要把管护费用于前期所售墓穴的售后管理上，而不能用于其他方面。但这只是一个理论构想，在实际工作中没必要也很难行得通。
在公墓未饱和之前，开发期和管理期是同时存在的，两种经营活动同时进行。我们难以区分哪部分费用是用于管理的，哪部分费用是用于开发的。
任何一个会计期间，其收入、支出的对应，只要是合理的，那也一定是全面的。因而，只要前期的管护费转入当期并入期间收入，就已经体现了一种整体上的收支对应关系。而没有必要再去细分枝节的对应。
（二）、管护费落实中应予特别注意的问题。
1、对管护费问题，要以制度化管理代替政策性管理。
首先，管护费是一个具有专业性、综合性、系统性的工作，单纯从行政角度，无法科学、有效地解决好这一问题。我们现在落实管护费工作，是以行政文件为依据、以行政检查为手段来进行的，一些帐务处理没有具体标准，量化的指标无法落到实处。应该以一整套的财务制度为基础，贯穿到公墓企业的日常管理中。
其次，管护费问题是经营性公墓存在的一个共性问题。我国有千余家经营性公墓，这些公墓在管理体制、经营方式上千差万别。在这么复杂的背景下，解决一个共性的问题，其计提、管理、使用的方法，就应该是一个符合公墓行业发展规律的，具体、严密、科学、有效的体系。
2、建立科学的指标体系。
如如何人确认收入、如何结转成本，具体使用的会计科目和指标等。
特别是指标的含义一定要准确。同一指标的不同名称都会起到不同的作用。如在使用管理费时，每年按累计收入的1%使用，和按所提管护费5%使用，在前期已提足管护费的前提下，二者的数额是一致的，但其所表达的内容则不同。
由于我们提取管护费，是以管理期内，每年支出的管护费占其总收入的1%这一假設为前提的，使用时，每年按累计收入的1%来使用，前后保持了一致。帐目上简单明了。而且，这一指标，还反映了公墓从成立至今的整体规模，反映了由这个规模给目前的管理工作带来的工作量。这一层含义，对前期未提足管护费的公墓，有着特别的意义。
全面衡量一个行业发展水平的量化指标体系的建设，是一个行业发展的成熟与否的重要标志。
总之，公墓管护费问题，是政府、公墓经营者、客户三者经济关系，在公墓财务管理中的集中体现，是公墓业能否健康发展的重要保障。对这一问题的研究，是殡葬管理领域的新课题。需要我们从业者，进一步加强实践经验的总结，在国家殡葬方针的指导下，为公墓业的健康发展，构筑一个更加坚实的理论基石。
公墓管理维护费（以下简称管护费），是指从经营性公墓墓穴销售额中提取的、分年度用于墓区（骨灰存放设施）日常管理的储备资金。它是联系国家、公墓经营者、墓穴购买者最为重要的经济纽带。是政府对公墓进行科学、有效管理的重要的经济手段，是公墓自身得以持续、健康发展的物质基础，是墓穴、骨灰存放设施能够得到长期维护的经济保障。
阜新北山公墓，已经对这一问题进行了十几年的研究与探索。这里，谈一下我们对这一问题的理论认识和工作实践。
需要明确的是，管护费问题首先表现为财务问题，实质是在公墓经营的各个阶段，合理、有效地分配资金来源问题。是以财务问题形式出现的企业经营问题。解决这一问题的过程，就是采用财务手段、方法、理论解决经营问题的过程。首要的是对公墓的经营规律有一个客观的认识，并把这种感性认识上升到理论层面，据以指导我们的工作，找出相应的措施和办法。
这里，我们主要阐述三方面的问题：一是管护费问题的现实及理论基础，二是管护费的作用，三是其在实际工作中的具体操作及问题处理。
一、管护费问题的现实及理论基础
从财务角度讲，公墓管理维护费对公墓经营者来说，形式上是预收账款，在性质上是一种负债。这种认识，有着其客观的现实基础和理论基础。
（一）管护费存在的客观现实性。
1、公墓经营中的两个过程、两个成果、两种特点。
公墓做为企业，是生产企业和服务企业的混合体。公墓经营的核心是国家土地使用权的经营。这种经营表现为两个阶段：土地的开发阶段及对地上附着物的服务阶段。也可以理解为公墓的建设期和管理期，或生产期和服务期。
经营公墓，我们首先要征地，场地平整，基础设施建设，墓穴修建，配套设施建设，长期绿化等建设工作。这就是建设过程。这一过程的成果，就是墓穴的形成并且能够用于出售。其特点是生产。
管理期，是指从墓穴售出后，至一个使用期（如20年）结束时止。主要从事墓穴维护、卫生清理、经常性美化等。这一过程时间漫长，成果是客户对已购墓穴的安全、卫生、美化等方面的需求得以满足和保障。其特点是服务。
这种对公墓经营过程的细分，是科学界定其各个阶段收支性质的客观基础，是明确管护费客观存在的现实前提。
2、公墓经营的两种支出、两种收入、两种性质。
建设期，我们主要的支出，是征地费、墓料成本、工程成本、配套成本及绿化成本等。由于这些成本的支付，构成其产品即墓穴的形成。出售这个产品，形成了产品销售收入。这种收入，是企业先支付成本 ，后取得收入。其性质是一种现实收入。
管理期，我们支付的是人工费、维护材料支出等。用以对已售墓穴进行维护。要注意的是，我们的这种支出，是在漫长的一个管理期（比如20年）的整个支出，是一种预计支出。而我们在售出墓穴时，就已经收取了整个管理期的服务费，因而，这种收入，也是一种预计收入。
任何收入的获得，都是以付出成本为代价的。收入是成本价值的超额体现。在时间上，收入和支出，应该是对等的。任何不对等的收与支，都不是现实的收与支。
对公墓经营者来说，在未开展服务工作之前就已经收到的管护费，只是获得了管护费的管理权，其所有权还应属于消费者。收入的取得，是以他服务的进度，而逐步获得的。因而，在取得管护费时，应将其视为一种债务，即：应该由将来的工作来抵偿的债务。
以上的分析，通过对经营过程的分解，说明了管护费存在的现实性和客观性。
（二）、管护费存在的理论基础。
管护费问题首先表现为财务问题。管护费的理论基础来源于财务的基本理论和原则。
权责发生制和配比原则，是会计确认和计量的两个基本原则。按权责发生制原则的要求，“凡不属于当期的收入和费用，即使款项已在当期收付，也不应做为当期的收入和费用。”按配比原则要求“收入与其成本费用应当相互配比，同一会计期间内的各项收入和与其相关的成本費用，应当在该会计期间内确认。”
遵循以上两个会计原则的要求，管护费在收到的当期，不能全额计入销售收入，而应将其做为负债挂账，再根据其对应的服务期限，逐年摊入各期。
二、关于管护费的作用
通过以上分析，尤其是公墓经营过程的分析，我们可以看到，现在的公墓经营者，都具有双重身份：公墓的经营者和长期的管理者。假设，其企业能由同一个经营者无限期的经营，管护费就可不提。但无论从人生的自然规律还是从企业的经营规律来讲，这都是不可能的。所以，计提管护费的核心作用，就是通过从资金上，对墓穴使用费和管护费的剥离，来剥离这种双重身份，使企业能够不受自然法人的更迭的影响，而做为一个企业法人，独立地承担起它所应该承担的对政府、对企业自身、对客户的历史责任。
（一）管护费是消费者合法权益得到保障的基本物质基础。
一个公墓，只要提足、管好管护费，无论某个特定时期的经济效益如何如起伏，其管理上的基本开支还是能够得到满足的。
如一个累计收入五千万的公墓，按照辽宁省民政厅《关于实行经营性公墓管理维护费储备办法的通知》中的规定，按照20%提取管护费。每年，能有50 万的管护费收入。其正常的运转，就能够得到最起码的保障。
（二）提取管护费，是遏制公墓短期行为的有效手段。
通过对墓穴使用费和管护费的剥离，使公墓各个经营阶段的收支得到合理配比，能够更加客观地显示出公墓经营各个阶段的盈利状况和经营水平。
公墓行业是人们眼中的暴利行业。前期收入中未把其不应得的管护费剥离出来，造成短期的利润虚增，是一个重要因素。对这种短期暴利的追逐，导致一些经营者不珍惜土地资源，对土地实行粗放式经营，甚至采取打了就跑的策略，盈利之后放弃经营，拿走管护费而把后期管理的责任抛给了社会。 实行这一措施，实质上就是要给短期暴利“消肿”。使公墓在开发和管理的各个阶段能均衡发展。
（三）管护费是公墓可持续性发展的不尽源泉。
土地面积的有限性决定了公墓开发期的有限性。在墓穴饱和后，公墓自身如何、能否长久正常运转，是我们现在迫切需要考虑的问题。我们认为，未来的公墓，主要依靠三种收入来运转：一是墓穴管护费收入，二是以墓穴为主体的服务收入，三是无主墓穴的再次开发利用。其中，管护费收入是基本收入。
一个饱和数量为5万个墓穴的公墓，假设平均售价为5千元，那么，每年能有250万元的管护费收入。能够满足其基本的管理需要。
三、管护费在实际工作中的具体操作及问题
（一）管护费的具体操作。
所谓操作，大致包含了三个具体步骤的处理：管护费的计提、管理与使用。
1、关于管护费的计提。
主要是计提标准问题。我们认为，这个标准应与两个问题挂钩：墓穴的使用周期及墓穴的平均售价。
与使用期挂钩，有三个方面的优点：在财务工作中，可操作性强，计提、结转的标准明确；对客户便于解释，客户很容易理解；最重要的，在于给下一个使用周期费用的收取，打下良好的基础。
与墓穴平均售价挂钩，主要是考虑客户的承受能力。每年一百元的管护费，对能买一万元的客户，是能够接受的，但对于买一千元的客户，则有些困难。
2、关于管护费的管理。
这个管理过程，有两个中心问题：由谁管和怎么管。
由谁管，首先要明确，这个钱是谁的。这个钱，既不是政府的，也不是企业的，而是消费者的，但将来又必须还给企业。所以，应该由政府代表消费者行使监督权，与企业一起来管理。
这就引起下一个问题，二者怎么来管。
辽宁省，阜新市，现在要求对管护费设立专门帐号，帐号的大小印鉴由公墓及主管部门各管一个的做法，我们认为比较科学。
主管部门所掌握的这个印鉴，代表着政府对企业行使着监督权，代表着政府对企业不良经营行为的预防和干预，代表着社会对公众利益的直接保护。
3、关于管护费的使用。
这是落实管护费的去向问题。是管护费过程的终点。中心问题就是管护费应如何使用。
按照我们前文的分析，管护费的支出用途要和其收入有对应关系，即：要把管护费用于前期所售墓穴的售后管理上，而不能用于其他方面。但这只是一个理论构想，在实际工作中没必要也很难行得通。
在公墓未饱和之前，开发期和管理期是同时存在的，两种经营活动同时进行。我们难以区分哪部分费用是用于管理的，哪部分费用是用于开发的。
任何一个会计期间，其收入、支出的对应，只要是合理的，那也一定是全面的。因而，只要前期的管护费转入当期并入期间收入，就已经体现了一种整体上的收支对应关系。而没有必要再去细分枝节的对应。
（二）、管护费落实中应予特别注意的问题。
1、对管护费问题，要以制度化管理代替政策性管理。
首先，管护费是一个具有专业性、综合性、系统性的工作，单纯从行政角度，无法科学、有效地解决好这一问题。我们现在落实管护费工作，是以行政文件为依据、以行政检查为手段来进行的，一些帐务处理没有具体标准，量化的指标无法落到实处。应该以一整套的财务制度为基础，贯穿到公墓企业的日常管理中。
其次，管护费问题是经营性公墓存在的一个共性问题。我国有千余家经营性公墓，这些公墓在管理体制、经营方式上千差万别。在这么复杂的背景下，解决一个共性的问题，其计提、管理、使用的方法，就应该是一个符合公墓行业发展规律的，具体、严密、科学、有效的体系。
2、建立科学的指标体系。
如如何人确认收入、如何结转成本，具体使用的会计科目和指标等。
特别是指标的含义一定要准确。同一指标的不同名称都会起到不同的作用。如在使用管理费时，每年按累计收入的1%使用，和按所提管护费5%使用，在前期已提足管护费的前提下，二者的数额是一致的，但其所表达的内容则不同。
由于我们提取管护费，是以管理期内，每年支出的管护费占其总收入的1%这一假設为前提的，使用时，每年按累计收入的1%来使用，前后保持了一致。帐目上简单明了。而且，这一指标，还反映了公墓从成立至今的整体规模，反映了由这个规模给目前的管理工作带来的工作量。这一层含义，对前期未提足管护费的公墓，有着特别的意义。
全面衡量一个行业发展水平的量化指标体系的建设，是一个行业发展的成熟与否的重要标志。
总之，公墓管护费问题，是政府、公墓经营者、客户三者经济关系，在公墓财务管理中的集中体现，是公墓业能否健康发展的重要保障。对这一问题的研究，是殡葬管理领域的新课题。需要我们从业者，进一步加强实践经验的总结，在国家殡葬方针的指导下，为公墓业的健康发展，构筑一个更加坚实的理论基石。