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【摘要】 建立和完善烟草商业企业动态预算管理体系是适应烟草行业改革的必然要求，也是信息技术在烟草企业应用的必然趋势。为此，文章从分析烟草商业企业现有预算管理模式面临的主要问题入手，阐明了实施动态预算管理模式的意义，详细介绍了实施动态预算管理的措施。
【关键词】 烟草商业企业； 动态预算管理； 预算管理模式
一、烟草商业企业预算管理模式目前面临的问题
（一）预算内容不能满足全程控制的要求
目前，烟草商业企业的预算管理在内容编制上还不够广泛，集中表现在预算管理仍然是根据以往生产和销售资料进行基于“量本利”的销售预算，缺少针对企业整体的资产负债表预算、利润表预算以及现金流量预算，而且没有考虑资本成本、或有事项等调整事项的影响。因此，现有的预算管理内容仍没有跳出生产销售领域，缺少对企业整体资源的安排规划。也就是说这个预算编制一是没有结合企业经营管理的战略目标，充其量只是一些预计数字，这就容易导致企业经营管理的短期行为；二是一些关键的、例外事件没有被重点关注而是被忽略，这与当前烟草企业大力倡导的全面预算管理背道而驰，也不符合烟草企业全程控制的管理要求。
（二）现行预算管理体系缺乏弹性
从我国烟草商业企业预算体系的实际情况来看，基于自上而下编制模式的预算体系更加注重各项预算的刚性，上级预算部门强调下级部门的执行力，下级部门在预算调整问题上缺少足够的话语权，执行错误预算要比更改预算容易得多，这也是烟草行业预算管理不科学的一种体现。
（三）预算执行中权力划分与运作欠规范
预算管理本身就蕴涵着“权利共享前提下的分权”这一哲学思想，没有分权就没有现代意义的全面预算管理。但在烟草商业企业预算执行中，对权力的划分不尽科学，权力制衡存在一些问题，尤其是对预算调整的权力不加以限制，使得超预算或无预算的项目由于预算调整权的滥用而照样开展，因此导致预算对实际行为的控制作用严重受损，达不到预算管理的预期效果。
（四）在执行预算管理中缺乏有效的考核与激励措施
预算是一种激励约束机制，如果缺乏预算控制、考核环节，预算管理就流于形式。实际中，部分烟草企业在预算执行中缺少日常考核记录，导致预算管理的监督控制作用大打折扣，同时，由于日常考核记录不详细，致使年末预算考核缺少足够的考核依据。预算执行结果的考核缺乏应有的措施，考核指标不具体，考核标准不统一，奖惩措施不落实，影响了预算管理激励机制作用的发挥，从而使预算脱离实际。
（五）预算管理信息化程度偏低
从预算管理信息化程度看，烟草行业预算管理信息化程度较低，有的预算管理控制还要靠手工操作来进行，预算控制的动态性、及时性、有效性较差，预算管理缺乏强有力的信息系统的支持，很难完全按照预算管理的要求对企业资源的优化配套和经营进行事前事中控制，很难适应当前最大、面广、复杂信息处理的要求。
二、动态预算管理的内涵和作用
（一）动态预算管理的内涵
动态预算管理是针对当前预算管理体系灵活性、应变性不强的缺陷而设计的一种动态管理机制，可以从三个方面理解动态预算管理的内涵：
一是动态预算管理是一个开放式的管理平台，实现途径和手段更加多样化，并能随着技术、管理的发展不断创新。
二是动态预算管理体现了全面预算管理的本质。全面预算管理主要包括两个方面，即全程控制和全员参与，这一过程要实现就必须首先实现全程跟踪和信息反馈，这正是以往预算管理模式的瓶颈。
三是动态预算管理以EVA作为目标，其管理层次更高，有利于将企业的战略管理目标与预算管理进行结合，使长期价值创造的管理理念得以在企业内部落实，因而避免企业的短视行为。
（二）动态预算管理的作用
1.动态预算管理提高了企业预算管理的精度
动态预算管理通过预算管理系统的应用，大大提高了对历史信息的处理能力，在编制企业的预算时能够利用更多的历史数据，还可以搜集、整理同行业及相关行业的预算资料，为预算编制提供了足够的依据。动态管理软件的应用将繁琐复杂的滚动预算编制方法简洁化、智能化。建立在企业大量具体数据的基础上，采用先进的滚动预算编制方法编制的预算大大提高了预算目标的精度，使得预算管理目标更加真实、合理地反映企业各方面的工作需要。
2.动态预算管理加强了企业预算管理的深度
动态预算管理模式通过在各预算执行单位设置“工作站终端”，使预算控制深入到生产经营的基层，预算管理的深度大大提高。“工作站终端”是动态预算管理系统在各个基层预算执行单位设置的核算单位，负责将本单位日常运行的费用进行归集、登记，这样预算管理系统就能及时获取各基层预算单位的预算执行情况，改变了以往预算管理层层管理的模式，减少了信息传递的层级，提高了信息的流动速度。
3.动态预算提高了企业预算管理的力度
动态预算管理为企业提供及时、可靠的预算执行信息，能够快速发现在生产经营过程中出现的预算偏差，为企业提供多角度、多层次的预算分析报告，并将预算考核的期限由年缩短到月，将预算执行好坏与个人绩效及时挂钩，确保预算得以贯彻落实。
三、实现烟草商业企业动态预算管理的对策
（一）烟草商业企业动态预算管理的现实意义
1.动态预算管理有助于烟草商业企业确定预算目标
动态预算通过对烟草商业企业以往数据进行深入的分析和评估，能够为烟草商业企业的滚动预测提供科学全面的依据，并根据这些情况预测出企业未来的发展趋势，从而为烟草商业企业预算目标的建立提供综合、系统的信息，使预算目标与企业未来发展目标相一致，为企业长远发展提供支撑。
2.动态预算能够有效协调烟草商业企业各部门的需求
在烟草企业预算编制过程中，各部门作为不同的利益主体往往都会出于自身利益考虑来提出预算要求，从而最大限度地为自己获得资源。动态预算管理模式改变了预算执行单位和预算管理者之间的信息不对称，使得预算编制真实地反映企业各方面的实际工作需求，有利于为各部门提供个性化的信息，同时也方便了部门之间的协作。
3.动态预算便于对烟草商业企业各类事项进行实时控制
随着市场经济的不断发展，烟草商业企业间面临的市场环境不断发生变化，这就要求烟草商业企业必须及时、准确地掌握企业预算执行结果，从而进行实时调整和控制。动态预算管理体系使企业编制的预算建立在业务信息系统的基础之上，大幅提升了时效性和全面性，从多个角度和层次为企业提供预算分析报告，为预算决策者带来更为准确有效的信息。
（二）实施烟草商业企业动态预算管理
1.动态预算目标的确定
烟草商业企业预算目标是管理部门综合考虑烟草行业特征、烟草企业的组织结构特征等多方面因素制定的预算管理的实施标准和期望结果，从预算管理的流程来看它是起点，也是终点，并最终形成一个密闭的循环系统。动态预算管理目标的确定主要包括两个方面的工作，即定位预算管理目标和构建预算管理目标体系。动态预算管理目标的确定要与烟草企业的发展战略相一致，这是动态预算管理的战略导向，具体表现为动态预算目标要从战略目标的高度出发来制定和实施，在不同的阶段实施不同的控制重点。预算管理目标体系的构建要以价值增值为方向，通过构建不同层次的预算子目标形成系统的预算目标体系，从管理层次的角度而言，烟草商业企业可以根据区域级别划分为省级、地区和市县三个层次，从预算性质的角度可以分为财务与非财务目标两大类。财务目标包括利润总额、息税前利润、成本费用、净资产收益率、资产报酬率等；非财务指标则从企业的内部管理效率、学习与成长、客户需求等方面衡量企业的发展潜力。
2.动态预算的编制
动态预算编制应根据烟草商业企业的发展战略目标来制定，这就意味着在进行预算编制时必须综合考虑烟草企业的发展阶段、发展规划，并通过改进和创新预算编制方法提高预算编制的科学性。传统预算编制方法有固定预算加定期调整、弹性预算、零基预算等，但这些方法的动态性不足以适应动态预算的要求，而滚动预算与动态预算的基本理念相符，并且具有很强的灵活性，因此，应成为烟草商业企业进行动态预算编制的首选方法。滚动预算在具体实施时可以按照季度或者月作为基本单位逐期向后滚动。例如烟草商业企业年度预算划分为12个月，第一个月的预算项目要详细、可行，其余11个月可以相对简化、粗略，在第一个月结束后，再根据第一个月的预算执行情况对下一个12个月的预算进行调整。
要保证上述预算编制流程的顺利实施，需要烟草商业企业构建动态预算信息系统，由预算管理软件完成动态预算编制，使预算编制人员摆脱繁琐的数据计算，并与企业的业务系统进行整合，实时、动态地获取预算执行信息，通过系统的预算数据分析模块获取数据分析结果。
3.动态预算的执行
烟草商业企业ERP系统的实施为动态预算的执行提供了新的平台，如果能够将预算管理作为ERP的独立模块并实现与生产、库存及财务处理等模块的对接将实现业务和数据的双重集成，使动态预算管理从理论设想变为切实可行的预算管理方法。实现业务集成与数据集成的关键是预算数据库，这是将预算管理与ERP整合的桥梁，也是实施动态预算管理的关键。预算数据库主要包括基础数据、实际业务数据和分析考核等数据。通过ERP系统这一平台，预算控制由静态变为动态，集中表现在数据共享和数据获取的实时性上，增加了对现金流和实物流的控制能力，并将预算控制深入到业务流程的关键环节，由通过会计信息进行间接控制变为通过业务信息进行直接控制。
4.动态预算的调整
动态预算更加强调实时性、动态性。当预算基础发生改变或者不再适应业务需求时，就需要对原有预算进行调整。动态预算管理的调整更频繁、更迅速，为了保证预算管理的刚性必须严格界定预算调整的条件。烟草行业的预算调整可以分为重大预算调整和一般预算调整。前者涉及到预算目标的调整，主要是由于国家烟草管理政策、烟草市场的变化或者其他如自然灾害、公共紧急事件等因素导致预算目标需要调整。一般调整则是根据预算执行结果对预算进行的调整，是为了保证预算目标的实现进行的。预算调整涉及到烟草企业的多个部门，需要根据调整内容进行调整授权，重大调整事项应由预算管理委员会或更高的管理决策部门集中进行调整、审核。一般事项的调整应按照合理授权、自主调整的原则进行，这种分权自主调整把预算执行单位的责、权、利紧密结合，调动了预算执行单位进行自我纠正，自我控制的积极性，同时大大提高了预算对业务、环境变化的适应性，这样，某一级烟草企业的预算调整就可以分为有权自主预算调整和无权自主预算调整两部分。上述调整权限设置和调整流程可以用图2表示。
5.动态预算的考评
传统预算考评存在片面注重财务指标，忽视企业成长能力、发展潜力等非财务指标等问题，这显然不符合动态预算管理体系的要求。为此，需要从以下几个方面进行改进和创新。
（1）构建财务与非财务指标相结合的考评指标体系
预算考评体系的建立应该与预算目标相一致，按照动态预算管理目标的要求，烟草商业企业在制定考评指标体系时必须综合考虑，以企业战略为导向，充分考虑影响预算目标实现的各种因素并将其量化为各种指标，既包括财务指标又包括非财务指标。财务指标以各类财务报表为基础，依据财务报告进行业绩评价。非财务指标的设置一是要有前瞻性；二是尽量能够量化考核。
（2）实现对预算管理过程的动态评价
动态预算管理下的预算考评也应体现时效性和动态性，通过实时考评实现对预算管理执行的及时反馈和督促。由于动态预算管理基于企业的ERP系统，对于生产经营过程中出现的各种业务信息能够及时地传递到预算管理系统内，预算管理人员又可以利用各类预算管理模型对数据进行分析，从而及时发现预算执行结果和预算指标之间的差异，因此，在动态预算管理模式下实现差异的实时处理、实时考评切实可行。动态考评不能一个标准、一个模式，需要依照业务活动的实际需要进行。例如对成品烟销售量、配送成本等以实际完成情况的统计资料根据预算指标按天考评，实现精细化管理，对烟草产品质量、服务质量的评价则可以按月进行。
【参考文献】
［1］ 陈翔.网络财务理论与技术［M］.上海:立信会计出版社，2007.
［2］ 唐淑玲，刘虹.动态预算管理模式下的预算分析创新及其信息技术实现 ［J］.交通财会，2007（12）：14-15.
［3］ 梁鑫.基于企业集团战略的动态预算管理研究［D］.长沙理工大学，2009.
［4］ 李全年.ERP与动态预算管理的全面整合与创新［J］.生产力研究，2006（1）：21-23.
【关键词】 烟草商业企业； 动态预算管理； 预算管理模式
一、烟草商业企业预算管理模式目前面临的问题
（一）预算内容不能满足全程控制的要求
目前，烟草商业企业的预算管理在内容编制上还不够广泛，集中表现在预算管理仍然是根据以往生产和销售资料进行基于“量本利”的销售预算，缺少针对企业整体的资产负债表预算、利润表预算以及现金流量预算，而且没有考虑资本成本、或有事项等调整事项的影响。因此，现有的预算管理内容仍没有跳出生产销售领域，缺少对企业整体资源的安排规划。也就是说这个预算编制一是没有结合企业经营管理的战略目标，充其量只是一些预计数字，这就容易导致企业经营管理的短期行为；二是一些关键的、例外事件没有被重点关注而是被忽略，这与当前烟草企业大力倡导的全面预算管理背道而驰，也不符合烟草企业全程控制的管理要求。
（二）现行预算管理体系缺乏弹性
从我国烟草商业企业预算体系的实际情况来看，基于自上而下编制模式的预算体系更加注重各项预算的刚性，上级预算部门强调下级部门的执行力，下级部门在预算调整问题上缺少足够的话语权，执行错误预算要比更改预算容易得多，这也是烟草行业预算管理不科学的一种体现。
（三）预算执行中权力划分与运作欠规范
预算管理本身就蕴涵着“权利共享前提下的分权”这一哲学思想，没有分权就没有现代意义的全面预算管理。但在烟草商业企业预算执行中，对权力的划分不尽科学，权力制衡存在一些问题，尤其是对预算调整的权力不加以限制，使得超预算或无预算的项目由于预算调整权的滥用而照样开展，因此导致预算对实际行为的控制作用严重受损，达不到预算管理的预期效果。
（四）在执行预算管理中缺乏有效的考核与激励措施
预算是一种激励约束机制，如果缺乏预算控制、考核环节，预算管理就流于形式。实际中，部分烟草企业在预算执行中缺少日常考核记录，导致预算管理的监督控制作用大打折扣，同时，由于日常考核记录不详细，致使年末预算考核缺少足够的考核依据。预算执行结果的考核缺乏应有的措施，考核指标不具体，考核标准不统一，奖惩措施不落实，影响了预算管理激励机制作用的发挥，从而使预算脱离实际。
（五）预算管理信息化程度偏低
从预算管理信息化程度看，烟草行业预算管理信息化程度较低，有的预算管理控制还要靠手工操作来进行，预算控制的动态性、及时性、有效性较差，预算管理缺乏强有力的信息系统的支持，很难完全按照预算管理的要求对企业资源的优化配套和经营进行事前事中控制，很难适应当前最大、面广、复杂信息处理的要求。
二、动态预算管理的内涵和作用
（一）动态预算管理的内涵
动态预算管理是针对当前预算管理体系灵活性、应变性不强的缺陷而设计的一种动态管理机制，可以从三个方面理解动态预算管理的内涵：
一是动态预算管理是一个开放式的管理平台，实现途径和手段更加多样化，并能随着技术、管理的发展不断创新。
二是动态预算管理体现了全面预算管理的本质。全面预算管理主要包括两个方面，即全程控制和全员参与，这一过程要实现就必须首先实现全程跟踪和信息反馈，这正是以往预算管理模式的瓶颈。
三是动态预算管理以EVA作为目标，其管理层次更高，有利于将企业的战略管理目标与预算管理进行结合，使长期价值创造的管理理念得以在企业内部落实，因而避免企业的短视行为。
（二）动态预算管理的作用
1.动态预算管理提高了企业预算管理的精度
动态预算管理通过预算管理系统的应用，大大提高了对历史信息的处理能力，在编制企业的预算时能够利用更多的历史数据，还可以搜集、整理同行业及相关行业的预算资料，为预算编制提供了足够的依据。动态管理软件的应用将繁琐复杂的滚动预算编制方法简洁化、智能化。建立在企业大量具体数据的基础上，采用先进的滚动预算编制方法编制的预算大大提高了预算目标的精度，使得预算管理目标更加真实、合理地反映企业各方面的工作需要。
2.动态预算管理加强了企业预算管理的深度
动态预算管理模式通过在各预算执行单位设置“工作站终端”，使预算控制深入到生产经营的基层，预算管理的深度大大提高。“工作站终端”是动态预算管理系统在各个基层预算执行单位设置的核算单位，负责将本单位日常运行的费用进行归集、登记，这样预算管理系统就能及时获取各基层预算单位的预算执行情况，改变了以往预算管理层层管理的模式，减少了信息传递的层级，提高了信息的流动速度。
3.动态预算提高了企业预算管理的力度
动态预算管理为企业提供及时、可靠的预算执行信息，能够快速发现在生产经营过程中出现的预算偏差，为企业提供多角度、多层次的预算分析报告，并将预算考核的期限由年缩短到月，将预算执行好坏与个人绩效及时挂钩，确保预算得以贯彻落实。
三、实现烟草商业企业动态预算管理的对策
（一）烟草商业企业动态预算管理的现实意义
1.动态预算管理有助于烟草商业企业确定预算目标
动态预算通过对烟草商业企业以往数据进行深入的分析和评估，能够为烟草商业企业的滚动预测提供科学全面的依据，并根据这些情况预测出企业未来的发展趋势，从而为烟草商业企业预算目标的建立提供综合、系统的信息，使预算目标与企业未来发展目标相一致，为企业长远发展提供支撑。
2.动态预算能够有效协调烟草商业企业各部门的需求
在烟草企业预算编制过程中，各部门作为不同的利益主体往往都会出于自身利益考虑来提出预算要求，从而最大限度地为自己获得资源。动态预算管理模式改变了预算执行单位和预算管理者之间的信息不对称，使得预算编制真实地反映企业各方面的实际工作需求，有利于为各部门提供个性化的信息，同时也方便了部门之间的协作。
3.动态预算便于对烟草商业企业各类事项进行实时控制
随着市场经济的不断发展，烟草商业企业间面临的市场环境不断发生变化，这就要求烟草商业企业必须及时、准确地掌握企业预算执行结果，从而进行实时调整和控制。动态预算管理体系使企业编制的预算建立在业务信息系统的基础之上，大幅提升了时效性和全面性，从多个角度和层次为企业提供预算分析报告，为预算决策者带来更为准确有效的信息。
（二）实施烟草商业企业动态预算管理
1.动态预算目标的确定
烟草商业企业预算目标是管理部门综合考虑烟草行业特征、烟草企业的组织结构特征等多方面因素制定的预算管理的实施标准和期望结果，从预算管理的流程来看它是起点，也是终点，并最终形成一个密闭的循环系统。动态预算管理目标的确定主要包括两个方面的工作，即定位预算管理目标和构建预算管理目标体系。动态预算管理目标的确定要与烟草企业的发展战略相一致，这是动态预算管理的战略导向，具体表现为动态预算目标要从战略目标的高度出发来制定和实施，在不同的阶段实施不同的控制重点。预算管理目标体系的构建要以价值增值为方向，通过构建不同层次的预算子目标形成系统的预算目标体系，从管理层次的角度而言，烟草商业企业可以根据区域级别划分为省级、地区和市县三个层次，从预算性质的角度可以分为财务与非财务目标两大类。财务目标包括利润总额、息税前利润、成本费用、净资产收益率、资产报酬率等；非财务指标则从企业的内部管理效率、学习与成长、客户需求等方面衡量企业的发展潜力。
2.动态预算的编制
动态预算编制应根据烟草商业企业的发展战略目标来制定，这就意味着在进行预算编制时必须综合考虑烟草企业的发展阶段、发展规划，并通过改进和创新预算编制方法提高预算编制的科学性。传统预算编制方法有固定预算加定期调整、弹性预算、零基预算等，但这些方法的动态性不足以适应动态预算的要求，而滚动预算与动态预算的基本理念相符，并且具有很强的灵活性，因此，应成为烟草商业企业进行动态预算编制的首选方法。滚动预算在具体实施时可以按照季度或者月作为基本单位逐期向后滚动。例如烟草商业企业年度预算划分为12个月，第一个月的预算项目要详细、可行，其余11个月可以相对简化、粗略，在第一个月结束后，再根据第一个月的预算执行情况对下一个12个月的预算进行调整。
要保证上述预算编制流程的顺利实施，需要烟草商业企业构建动态预算信息系统，由预算管理软件完成动态预算编制，使预算编制人员摆脱繁琐的数据计算，并与企业的业务系统进行整合，实时、动态地获取预算执行信息，通过系统的预算数据分析模块获取数据分析结果。
3.动态预算的执行
烟草商业企业ERP系统的实施为动态预算的执行提供了新的平台，如果能够将预算管理作为ERP的独立模块并实现与生产、库存及财务处理等模块的对接将实现业务和数据的双重集成，使动态预算管理从理论设想变为切实可行的预算管理方法。实现业务集成与数据集成的关键是预算数据库，这是将预算管理与ERP整合的桥梁，也是实施动态预算管理的关键。预算数据库主要包括基础数据、实际业务数据和分析考核等数据。通过ERP系统这一平台，预算控制由静态变为动态，集中表现在数据共享和数据获取的实时性上，增加了对现金流和实物流的控制能力，并将预算控制深入到业务流程的关键环节，由通过会计信息进行间接控制变为通过业务信息进行直接控制。
4.动态预算的调整
动态预算更加强调实时性、动态性。当预算基础发生改变或者不再适应业务需求时，就需要对原有预算进行调整。动态预算管理的调整更频繁、更迅速，为了保证预算管理的刚性必须严格界定预算调整的条件。烟草行业的预算调整可以分为重大预算调整和一般预算调整。前者涉及到预算目标的调整，主要是由于国家烟草管理政策、烟草市场的变化或者其他如自然灾害、公共紧急事件等因素导致预算目标需要调整。一般调整则是根据预算执行结果对预算进行的调整，是为了保证预算目标的实现进行的。预算调整涉及到烟草企业的多个部门，需要根据调整内容进行调整授权，重大调整事项应由预算管理委员会或更高的管理决策部门集中进行调整、审核。一般事项的调整应按照合理授权、自主调整的原则进行，这种分权自主调整把预算执行单位的责、权、利紧密结合，调动了预算执行单位进行自我纠正，自我控制的积极性，同时大大提高了预算对业务、环境变化的适应性，这样，某一级烟草企业的预算调整就可以分为有权自主预算调整和无权自主预算调整两部分。上述调整权限设置和调整流程可以用图2表示。
5.动态预算的考评
传统预算考评存在片面注重财务指标，忽视企业成长能力、发展潜力等非财务指标等问题，这显然不符合动态预算管理体系的要求。为此，需要从以下几个方面进行改进和创新。
（1）构建财务与非财务指标相结合的考评指标体系
预算考评体系的建立应该与预算目标相一致，按照动态预算管理目标的要求，烟草商业企业在制定考评指标体系时必须综合考虑，以企业战略为导向，充分考虑影响预算目标实现的各种因素并将其量化为各种指标，既包括财务指标又包括非财务指标。财务指标以各类财务报表为基础，依据财务报告进行业绩评价。非财务指标的设置一是要有前瞻性；二是尽量能够量化考核。
（2）实现对预算管理过程的动态评价
动态预算管理下的预算考评也应体现时效性和动态性，通过实时考评实现对预算管理执行的及时反馈和督促。由于动态预算管理基于企业的ERP系统，对于生产经营过程中出现的各种业务信息能够及时地传递到预算管理系统内，预算管理人员又可以利用各类预算管理模型对数据进行分析，从而及时发现预算执行结果和预算指标之间的差异，因此，在动态预算管理模式下实现差异的实时处理、实时考评切实可行。动态考评不能一个标准、一个模式，需要依照业务活动的实际需要进行。例如对成品烟销售量、配送成本等以实际完成情况的统计资料根据预算指标按天考评，实现精细化管理，对烟草产品质量、服务质量的评价则可以按月进行。
【参考文献】
［1］ 陈翔.网络财务理论与技术［M］.上海:立信会计出版社，2007.
［2］ 唐淑玲，刘虹.动态预算管理模式下的预算分析创新及其信息技术实现 ［J］.交通财会，2007（12）：14-15.
［3］ 梁鑫.基于企业集团战略的动态预算管理研究［D］.长沙理工大学，2009.
［4］ 李全年.ERP与动态预算管理的全面整合与创新［J］.生产力研究，2006（1）：21-23.