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中图分类号：F239 文献标识码：A
摘要：随着全球经济一体化和信息化发展，企业经营环境日益复杂，企业经营失败和财务报表舞弊屡屡发生，注册会计师的执业环境发生巨大变化，审计风险不断增大。而与此同时，审计服务市场的竞争日趋激烈。在此背景下，国际上各大会计师事务所和学术界开始研究新的审计方法，应对不断增加的审计风险，于是风险导向审计应运而生。
关键词：风险导向审计；审计风险；存在问题
一、风险导向审计模式的利弊
风险导向审计方法体现的审计思路，是以项目的审计风险为质量控制的依据，首先研究企业经营经济活动、企业的内部控制及其运行，然后，通过对有关数据、信息的分析和检查，由概括到具体、由表及里地认识财务报表披露的信息与企业实际状况的关系，确定会计准则遵循状况。风险导向审计虽然比以往的审计模式更优越有效，但毕竟现今的风险导向审计模式仍处在发展初期，相继爆发的审计失败事件更暴露出其缺陷。
风险导向审计的优点主要有：
（一）风险导向审计方法有利于审计人员全面认识被审计单位。审计人员从被审计单位的某种认定出发，通过调查了解、收集证据，从各个角度逐步验证某项认定，最终以合理保证某项认定是否正确为依据，形成审计意见。
（二）风险导向审计方法注重在保证质量的前提下提高效率。在风险审计模式中，对被审计单位的了解、对内部控制的评价、分析性测试均属于效率较高的审计手段，可以有效降低审计风险并减少效率较低的细节测试工作。
（三）风险导向审计方法助于合理确定重要性水平。由审计风险模型可知，在固有风险同控制风险一定的条件下，检查风险同期望的审计风险成正向关系。如果期望的审计风险比较低，那么就须接受较低的检查风险水平，以扩大实质性测试的样本规模或追加审计程序，收集更加多的审计证据。若审计人员确定的重要性水平过高，即允许有的错报过大，则将承受过高的审计风险。
风险导向审计的缺点有：
（一）固有风险概念内涵与外延不同，逻辑上不连贯。理论上认为，固有风险是假定不存在相关内部控制时，某一账户或者交易类别单独或连同其他账户、交易类别产生重大错报或者漏报的可能性。而我们在评估固有风险的时候（涉及会计报表层次的）又须从内部控制入手。固有风险这种内涵和外延的不一致让该风险模型科学性受到了极大损害。
（二）控制风险要素作为审计风险乘积因子藏有隐患。由于控制风险作为该模型的一个乘积因子，理论上，若注册会计师能把控制风险评估得比较低可以大大减少实质性测试操作量，于是会计师需要通过控制测试就能得到满意的结果。但是，这给注册会计师的审计埋下了一个很大隐患。
（三）不能用于财务报表整体，无法满足财务报表审计整体审计风险的把握和控制。因为审计风险模型不是财务报表整体上使用的，而它必须在每一种业务循环，每一个账户，并且通常是每一个审计目标上进行分析计算。
二、我国风险导向审计在应用中存在的问题
虽然现代风险导向审计已经通过理论同实务的研究，再次通过《审计准则》的修订予以确认，但一种新方法需要学术与实务的合作，将研究想法付诸实践，并在实践中发现问题和解决问题。我国的风险导向审计在内部审计实务中的应用同理论有很大的差距，在实际内部审计工作中，内部审计机构和人员极难做到控制风险和指导日常经营管理，很难以将审计工作延伸到整个公司的风险管理同控制系统，这主要表现在以下几个方面：
（一）会计师事务所的成本与经济效益问题
风险导向审计模式还处在审计计划阶段和执行控制测试阶段，内审人员关注的范围在扩大，而且程度在日趋加深；同时，信息系统搭建也需要大量数额资金量的投入，所有这些都将增加企业无法补偿的成本。会计师事务所总是要讲求成本同效益的，成本可以得到补偿是实施新的审计模式的前提。为了能在基本上不提高收费条件下实施风险导向审计，西方各国会计师事务所都于实质性测试的方法、程序和抽取的样本量的方面谋求工作时间的减少，以缩小审计成本，使审计成本同经济效益能达到适当的平衡。
（二）审计程序软件开发问题
在西方发达国家运用分析性程序的有利条件是大量审计程序软件的开发和运用。西方各国财务数据电子化已经非常普遍，因此，注册会计师于审计中可以直接对数据库进行加工分析，依据软件构建模型并用电脑自行检验和核对，这就加快了审计速度，使运用分析性测试程序成为减少成本的重要手段。在我国不具备这样设备条件，我国主要的注册会计师缺少这方面知识和技能准备。
（三）传统审计模型制约风险导向审计的开展
传统风险导向审计的固有风险同控制风险都受内、外环境的影响，两者很难区分，并且它只根据内部控制测试结果来决定实质性测试的性质、时间和范围，来判断重大错报的可能性，视野很窄，没有关注企业与内外环境间的联系及内部组成部分的联系，常导致审计失效。应运而生的现代风险导向审计将审计重点从审计测试转移到风险评估，实现风险评估重点由控制风险向重大错报风险转移，审计取证重点向外部证据转移等。在内部审计的实际应用层面，因为独立性不够，内部审计人员素质难以适应新的模型，评估重大风险往往流于形式。在分析固有风险的同时，往往通过收集营业执照、企业制度资料等敷衍了事，缺乏对被审计单位的生产经营以及所属行业基本情况的了解。客观环境的制约加之内审人员意识淡薄、敷衍了事，评估方法在实质上并未有所改变，未从根本上实现风险评估目的。
（四）内部控制制度不能适应现代风险导向审计的新要求
内部控制制度的不完善制约了控制测试效果，在应用风险导向审计时，如果一个企业的内部控制薄弱，内部审计师需要花费大量的时间和精力进行符合性控制测试来评估风险，不能明确把握所需实质性审计的深度和广度，也就无法量化对审计项目总体风险的影响程度，这样正常实施的效果就会大打折扣。
（五）政府监管和司法执法的问题
在我国，各级政府监管部门对会计师事务所审计质量的检查关注的重要方面，是看在项目审计过程中是否执行了所要求的全部常规审计程序，在审计失败事故的检查和处理中，这更是判定注册会计师审计责任至关重要的方面。这种只注重审计程序形式上完整性的检查思路和方法，制约了风险导向审计模式的推行。
（六）注册会计师素质的差距问题
由于风险导向审计的审计范围被扩展，要求审计人员和审计主管考虑除传统报告、履约及治理风险以外的其他风险，并在实质性测试阶段运用分析性测试程序作为主要的取得审计证据的手段，要求注册会计师具有较高素质，运用分析性测试程序，寻求数据间的内在关系从而构建模型。在我国，目前还有很多的注册会计师不具备运用数理统计方法的能力，这必然妨碍分析性程序成为实质性测试的重要手段且内部审计人员的职业判断力普遍有限，且有关现代风险导向审计的经验积累不足，不能满足风险导向审计的要求。
参考文献：
[1]寇梦羽.风险导向审计研究[J].新财经（理论版）.2011（4）：267
[2]陈燊.风险导向审计在我国内部审计实务的应用研究[J].福建论坛（人文社会科学版）.2011（11）：47-49
作者简介：张奕婕（1990-），女，山西省太原市人，山西财经大学研究生在读，会计专业，研究方向：财务会计。
摘要：随着全球经济一体化和信息化发展，企业经营环境日益复杂，企业经营失败和财务报表舞弊屡屡发生，注册会计师的执业环境发生巨大变化，审计风险不断增大。而与此同时，审计服务市场的竞争日趋激烈。在此背景下，国际上各大会计师事务所和学术界开始研究新的审计方法，应对不断增加的审计风险，于是风险导向审计应运而生。
关键词：风险导向审计；审计风险；存在问题
一、风险导向审计模式的利弊
风险导向审计方法体现的审计思路，是以项目的审计风险为质量控制的依据，首先研究企业经营经济活动、企业的内部控制及其运行，然后，通过对有关数据、信息的分析和检查，由概括到具体、由表及里地认识财务报表披露的信息与企业实际状况的关系，确定会计准则遵循状况。风险导向审计虽然比以往的审计模式更优越有效，但毕竟现今的风险导向审计模式仍处在发展初期，相继爆发的审计失败事件更暴露出其缺陷。
风险导向审计的优点主要有：
（一）风险导向审计方法有利于审计人员全面认识被审计单位。审计人员从被审计单位的某种认定出发，通过调查了解、收集证据，从各个角度逐步验证某项认定，最终以合理保证某项认定是否正确为依据，形成审计意见。
（二）风险导向审计方法注重在保证质量的前提下提高效率。在风险审计模式中，对被审计单位的了解、对内部控制的评价、分析性测试均属于效率较高的审计手段，可以有效降低审计风险并减少效率较低的细节测试工作。
（三）风险导向审计方法助于合理确定重要性水平。由审计风险模型可知，在固有风险同控制风险一定的条件下，检查风险同期望的审计风险成正向关系。如果期望的审计风险比较低，那么就须接受较低的检查风险水平，以扩大实质性测试的样本规模或追加审计程序，收集更加多的审计证据。若审计人员确定的重要性水平过高，即允许有的错报过大，则将承受过高的审计风险。
风险导向审计的缺点有：
（一）固有风险概念内涵与外延不同，逻辑上不连贯。理论上认为，固有风险是假定不存在相关内部控制时，某一账户或者交易类别单独或连同其他账户、交易类别产生重大错报或者漏报的可能性。而我们在评估固有风险的时候（涉及会计报表层次的）又须从内部控制入手。固有风险这种内涵和外延的不一致让该风险模型科学性受到了极大损害。
（二）控制风险要素作为审计风险乘积因子藏有隐患。由于控制风险作为该模型的一个乘积因子，理论上，若注册会计师能把控制风险评估得比较低可以大大减少实质性测试操作量，于是会计师需要通过控制测试就能得到满意的结果。但是，这给注册会计师的审计埋下了一个很大隐患。
（三）不能用于财务报表整体，无法满足财务报表审计整体审计风险的把握和控制。因为审计风险模型不是财务报表整体上使用的，而它必须在每一种业务循环，每一个账户，并且通常是每一个审计目标上进行分析计算。
二、我国风险导向审计在应用中存在的问题
虽然现代风险导向审计已经通过理论同实务的研究，再次通过《审计准则》的修订予以确认，但一种新方法需要学术与实务的合作，将研究想法付诸实践，并在实践中发现问题和解决问题。我国的风险导向审计在内部审计实务中的应用同理论有很大的差距，在实际内部审计工作中，内部审计机构和人员极难做到控制风险和指导日常经营管理，很难以将审计工作延伸到整个公司的风险管理同控制系统，这主要表现在以下几个方面：
（一）会计师事务所的成本与经济效益问题
风险导向审计模式还处在审计计划阶段和执行控制测试阶段，内审人员关注的范围在扩大，而且程度在日趋加深；同时，信息系统搭建也需要大量数额资金量的投入，所有这些都将增加企业无法补偿的成本。会计师事务所总是要讲求成本同效益的，成本可以得到补偿是实施新的审计模式的前提。为了能在基本上不提高收费条件下实施风险导向审计，西方各国会计师事务所都于实质性测试的方法、程序和抽取的样本量的方面谋求工作时间的减少，以缩小审计成本，使审计成本同经济效益能达到适当的平衡。
（二）审计程序软件开发问题
在西方发达国家运用分析性程序的有利条件是大量审计程序软件的开发和运用。西方各国财务数据电子化已经非常普遍，因此，注册会计师于审计中可以直接对数据库进行加工分析，依据软件构建模型并用电脑自行检验和核对，这就加快了审计速度，使运用分析性测试程序成为减少成本的重要手段。在我国不具备这样设备条件，我国主要的注册会计师缺少这方面知识和技能准备。
（三）传统审计模型制约风险导向审计的开展
传统风险导向审计的固有风险同控制风险都受内、外环境的影响，两者很难区分，并且它只根据内部控制测试结果来决定实质性测试的性质、时间和范围，来判断重大错报的可能性，视野很窄，没有关注企业与内外环境间的联系及内部组成部分的联系，常导致审计失效。应运而生的现代风险导向审计将审计重点从审计测试转移到风险评估，实现风险评估重点由控制风险向重大错报风险转移，审计取证重点向外部证据转移等。在内部审计的实际应用层面，因为独立性不够，内部审计人员素质难以适应新的模型，评估重大风险往往流于形式。在分析固有风险的同时，往往通过收集营业执照、企业制度资料等敷衍了事，缺乏对被审计单位的生产经营以及所属行业基本情况的了解。客观环境的制约加之内审人员意识淡薄、敷衍了事，评估方法在实质上并未有所改变，未从根本上实现风险评估目的。
（四）内部控制制度不能适应现代风险导向审计的新要求
内部控制制度的不完善制约了控制测试效果，在应用风险导向审计时，如果一个企业的内部控制薄弱，内部审计师需要花费大量的时间和精力进行符合性控制测试来评估风险，不能明确把握所需实质性审计的深度和广度，也就无法量化对审计项目总体风险的影响程度，这样正常实施的效果就会大打折扣。
（五）政府监管和司法执法的问题
在我国，各级政府监管部门对会计师事务所审计质量的检查关注的重要方面，是看在项目审计过程中是否执行了所要求的全部常规审计程序，在审计失败事故的检查和处理中，这更是判定注册会计师审计责任至关重要的方面。这种只注重审计程序形式上完整性的检查思路和方法，制约了风险导向审计模式的推行。
（六）注册会计师素质的差距问题
由于风险导向审计的审计范围被扩展，要求审计人员和审计主管考虑除传统报告、履约及治理风险以外的其他风险，并在实质性测试阶段运用分析性测试程序作为主要的取得审计证据的手段，要求注册会计师具有较高素质，运用分析性测试程序，寻求数据间的内在关系从而构建模型。在我国，目前还有很多的注册会计师不具备运用数理统计方法的能力，这必然妨碍分析性程序成为实质性测试的重要手段且内部审计人员的职业判断力普遍有限，且有关现代风险导向审计的经验积累不足，不能满足风险导向审计的要求。
参考文献：
[1]寇梦羽.风险导向审计研究[J].新财经（理论版）.2011（4）：267
[2]陈燊.风险导向审计在我国内部审计实务的应用研究[J].福建论坛（人文社会科学版）.2011（11）：47-49
作者简介：张奕婕（1990-），女，山西省太原市人，山西财经大学研究生在读，会计专业，研究方向：财务会计。