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摘要：建设项目跟踪审计作为绩效审计方式方法的一项创新，由原来的事后审计转变为项目实施事前、事中、事后相结合的审计，已得到政府部门、社会各界普遍认可，特别在重点建设项目中得到广泛应用。笔者浅析建设项目跟踪审计认识和特点，针对当前跟踪审计存在审计越位和审计角色定位不准等问题，就角色定位、审计介入点和审计广度深度方面采取必要的措施，促进建设项目跟踪审计工作开展谈谈自己一些粗浅看法。
关键词：跟踪审计特点 问题对策
一、对建设项目跟踪审计的认识
建设项目跟踪审计相对于竣工财务决算审计的事后审计，审计范围拓展对建设项目全过程的审计监督，也可以就建设项目其中实施阶段进行审计监督，它由原来的事后审计监督转变为事前、事中、事后相结合审计监督，属于建设项目审计监督的一种方式，是审计实践不断创新发展的结果。
建设项目跟踪审计的目的与其他审计方式相一致，是对建设项目从投资立项到竣工交付使用各阶段经济管理活动的真实、合法、效益进行的审计监督，目的是有效控制和真实反映工程造价，维护合法权益，完善建设项目管理，提高投资效益。
建设项目效益审计主体的组织体系是“三位一体”即国家审计、内部审计、社会审计。跟踪审计作为效益审计的方式，实施主体有国家机关，也有内部审计和社会审计，但常见于国家审计和内部审计，引入社会中介机构力量参与国家审计和内部审计。建设项目跟踪审计实施主体不同，审计适用的规范体系也因此不同。
综上所述，建设项目跟踪审计是审计机构或审计人员，依法对项目管理情况进行实时追踪监督，对审计范围的存在问题，及时提出审计意见和建议的一种绩效审计方法。
二、 建设项目跟踪审计的特点
(一)审计期限长、过程连续，体现了较强的动态性。传统审计模式是在工程竣工后集中进行一次结算审计，是静态事项审计。而跟踪审计一般自项目立项至竣工验收，分时段、分内容全过程关注建设项目决策、管理等情况，审计关注前期准备、项目建设和项目竣工决算全过程。跟踪审计一般采取驻场审计，注重现场观察、观测，直接在现场获取审计证据，可以视需要连续掌握建设项目实施情况，系统性地了解审计事项发展过程。
（二）转变审计方式，体现了较强的时效性。建设项目跟踪审计之所以得到大家的认可，是由传统的事后审计向与事前、事中相结合审计转变，审计关口前移，及时发现并指出建设项目决策、管理等方面存在的问题和风险，监督参与建设项目各方的经济行为，随时帮助其纠正偏差，有效地预防经济风险，促进项目各方的管理，提高项目工程质量，降低投资项目成本，并通过循环往复的审计信息反馈与调节，保证审计监督与控制目标的实现，审计作用的及时显现，避免了事后审计的滞后性。在传统的事后审计时因隐蔽工程或多次变更部位的一些细节记录不详，是很难区分清楚与判断正确的。而跟踪审计可从源头上解决此类现象的发生，如在施工阶段审计人员已及时深入现场，在隐蔽工程掩盖前或变更过程中作好记录取证，准确掌握工程过程中各种有效信息，减少与施工方的矛盾与纠纷，为后期确认签证、审核结算作好准备。跟踪审计在做好真实、合法性审计的同时，针对投资决策、资金使用、项目管理和投资效果等方面，提出改进建议和措施，促进提高管理水平和财政资金使用效益，也反映绩效审计的显著特征。
（三）审计目标侧重于预防和控制，具有较强的建设性。
跟踪审计的目标层次随着理论的丰富和实践的深入逐步在提升，呈现目标多元化的特征，其审计目标从防止舞弊、规避风险，发展到加强监督，促进管理，控制规模，节约投资，保障建设资金合理、合法使用并提高投资效益，提高工程质量，实现投资项目综合效益最大化的效益审计；跟踪审计侧重于预防和控制，克服了事后监督的局限性，可以从源头上遏制建设项目违法违规行为，关注被审计事项发展过程，对发现的问题及时提出整改意见，把问题解决在过程中，消灭在萌芽状态，发挥建设性作用，重于预防，确保投资效益的目的，体现了审计免疫系统功能，达到审计监督与审计服务的有机统一。
（四）审计内容和对象的广泛性。在建设项目全过程跟踪审计中除了审查投资项目资金收支的真实性、合法性之外，更加关注被审计事项的管理和绩效情况，审计内容和对象广泛全面。审计关注点拓展到工程前期阶段、实施阶段和竣工决算阶段各个重要环节，涉及基本建设程序、设计、招投标、合同签订、施工（设计）变更、设备材料采购、工程结算、决算以及资金支付等所有重点领域，且涵盖项目的合法合规性；关注建设单位管理，掌握设计施工、监理、质量监督单位职责履行和人员配备情况。
三、當前跟踪审计存在主要问题
（一）审计介入节点难以掌握，存在审计越位问题。跟踪审计往往在项目实施过程中就管理中存在的问题，及时提出审计意见。有的项目管理部门因担心错误或不当的决策而承担风险，在决策之前，希望跟踪审计先把把关，再根据审计意见来决策，以此来转嫁决策风险，把跟踪审计纳入了项目管理单位内部控制机制，违背审计监督的独立性原则。有的跟踪审计，片面强调审计服务，对审计事项在管理部门出具意见之前，表达审计意见，干涉建设项目正常管理，造成审计越位，如建设项目中施工单位提出现场签证，在监理单位、业主管理机构没有审核之前，先出具审计意见。跟踪审计如在管理部门决策之前或直接参与决策的现象，岂不是既当了裁判员，又当了运动员，丧失了审计独立性。
（二）偏离审计监督者角色，丧失了审计独立性。在跟踪审计模式下，审计人员常处于项目管理的现场，在实际工作中审计人员稍有不慎，就会偏离审计是监督者的角色，无意识的参与到项目管理者的具体工作职责。如与管理部门一起研究材料设备采购等工程建设具体事项，以会议纪要予以确认，未进行审计独立询价，会造成事后审计时无法推翻原会议纪要上所形成的既成事实的结论。
（三）审计力量和水平与跟踪审计的广度、深度不适应，加大审计风险。跟踪审计一般选择投资规模大的重大建设项目，涉及交通、市政等专业性强。审计范围包括了项目的全过程各环节，对每一项内容都要审计，包括建设前期、建设期间、竣工决算过程跟踪审计，还要关注资金管理、投资控制和绩效评价等，审计工作量大。有的还把对隐蔽工程及有关工程质量等工作流程等应由工程监理来把关的内容也纳入到跟踪审计的范围，存在“包打天下”的现象，加大审计难度。尽管组织审计引入社会中介力量的参与，由于审计力量和审计能力水平的某些不足，往往满足不了审计范围所涉及的广度、深度的要求，会加大跟踪审计的风险。
四、主要对策
（一）正确定位审计监督角色，处理好监督与服务的关系。审计法明确规定了审计部门的监督职能，审计监督是独立于其它部门的较高层次综合性的经济监督,是宪法赋予审计机关的权力，也是审计机关的基本职责。审计监督是手段，而服务经济建设才是目的。审计监督与审计服务的关系，是相互依存不可分开的，是辩证统一的关系。审计的服务应寓于监督之中，离开监督了的服务，就不是审计服务的本质。跟踪审计与其他审计方式一样，目的是通过跟踪项目的管理过程，及时揭露管理中存在的问题，提出建设性意见，帮助被审计单位促进管理，提高项目管理效益。审计人员一旦越位，跟踪审计所建立的权力制衡机制也就不存在了。
（二）探索审计方式，正确把握审计介入点。建设项目跟踪审计，一般采取驻场审计，与项目管理一起开展工作。必须把握好审计介入点，采取“其后审计”，就是对项目参与方有真实意见表达的审计事项进行审计。管理在前，监督在后。如果监督在前，审计在管理方作出意见之前，直接发表审计意见，干涉了项目管理，不利于责任区分，无法界定管理责任还是监督责任。如对合同审计，对拟签订合同进行审计，提出适当意见；对现场签证和材料价格，在现场管理和监理意见的基础上发表审计意见。先于管理方发表意见，体现咨询服务，纳入建设项目管理体系，改变审计监督的本质属性。项目管理方为了规避自身风险，希望审计先介入，审计要视情况把握介入时点，监督参与各方履行职责，促进项目管理。
（三）量力而行，合理确定审计涉及的广度和深度。“全面审计，突出重点”是审计工作中当前以至今后应当长期坚持的一个重要的方针。建设项目跟踪审计的广泛性和复杂性，审计工作量和难度较大，应突出重点，量力而行，选择投资量大，领导重视和社会关注高的项目进行跟踪审计。同时整合审计资源，创新工作方式，请专业人员用审计组或组织社会中介机构的参与审计，审计机关对真实性、合法性负责，还利用内审计机构职能，发挥内部审计机构作用。建设项目跟踪审计涉及项目全过程各个环节，审计必须有一定的广度，同时也要有一定的深度。如果只有广度，从面上看铺得很宽，但对一些问题都是蜻蜓点水，没有进行深入揭示和分析研究，使得一些问题没有得到及时的发现和充分的反映，跟踪审计的作用没有得到发挥。要根据项目的重点和项目进度，把握好审计重点，如前期着重对建设程度和征地拆迁的进行审计，项目施工阶段，关注工程质量和安全施工方面情况，及时掌握工程变更的合理性和无价材料确定情况，结算阶段以投资真实性、合规性为主。跟踪审计要不断地处理好重点与一般的关系，以解决审计深度与广度的关系，既达到审计目的，又能合理规避审计风险，切实发挥跟踪审计建设性作用。
关键词：跟踪审计特点 问题对策
一、对建设项目跟踪审计的认识
建设项目跟踪审计相对于竣工财务决算审计的事后审计，审计范围拓展对建设项目全过程的审计监督，也可以就建设项目其中实施阶段进行审计监督，它由原来的事后审计监督转变为事前、事中、事后相结合审计监督，属于建设项目审计监督的一种方式，是审计实践不断创新发展的结果。
建设项目跟踪审计的目的与其他审计方式相一致，是对建设项目从投资立项到竣工交付使用各阶段经济管理活动的真实、合法、效益进行的审计监督，目的是有效控制和真实反映工程造价，维护合法权益，完善建设项目管理，提高投资效益。
建设项目效益审计主体的组织体系是“三位一体”即国家审计、内部审计、社会审计。跟踪审计作为效益审计的方式，实施主体有国家机关，也有内部审计和社会审计，但常见于国家审计和内部审计，引入社会中介机构力量参与国家审计和内部审计。建设项目跟踪审计实施主体不同，审计适用的规范体系也因此不同。
综上所述，建设项目跟踪审计是审计机构或审计人员，依法对项目管理情况进行实时追踪监督，对审计范围的存在问题，及时提出审计意见和建议的一种绩效审计方法。
二、 建设项目跟踪审计的特点
(一)审计期限长、过程连续，体现了较强的动态性。传统审计模式是在工程竣工后集中进行一次结算审计，是静态事项审计。而跟踪审计一般自项目立项至竣工验收，分时段、分内容全过程关注建设项目决策、管理等情况，审计关注前期准备、项目建设和项目竣工决算全过程。跟踪审计一般采取驻场审计，注重现场观察、观测，直接在现场获取审计证据，可以视需要连续掌握建设项目实施情况，系统性地了解审计事项发展过程。
（二）转变审计方式，体现了较强的时效性。建设项目跟踪审计之所以得到大家的认可，是由传统的事后审计向与事前、事中相结合审计转变，审计关口前移，及时发现并指出建设项目决策、管理等方面存在的问题和风险，监督参与建设项目各方的经济行为，随时帮助其纠正偏差，有效地预防经济风险，促进项目各方的管理，提高项目工程质量，降低投资项目成本，并通过循环往复的审计信息反馈与调节，保证审计监督与控制目标的实现，审计作用的及时显现，避免了事后审计的滞后性。在传统的事后审计时因隐蔽工程或多次变更部位的一些细节记录不详，是很难区分清楚与判断正确的。而跟踪审计可从源头上解决此类现象的发生，如在施工阶段审计人员已及时深入现场，在隐蔽工程掩盖前或变更过程中作好记录取证，准确掌握工程过程中各种有效信息，减少与施工方的矛盾与纠纷，为后期确认签证、审核结算作好准备。跟踪审计在做好真实、合法性审计的同时，针对投资决策、资金使用、项目管理和投资效果等方面，提出改进建议和措施，促进提高管理水平和财政资金使用效益，也反映绩效审计的显著特征。
（三）审计目标侧重于预防和控制，具有较强的建设性。
跟踪审计的目标层次随着理论的丰富和实践的深入逐步在提升，呈现目标多元化的特征，其审计目标从防止舞弊、规避风险，发展到加强监督，促进管理，控制规模，节约投资，保障建设资金合理、合法使用并提高投资效益，提高工程质量，实现投资项目综合效益最大化的效益审计；跟踪审计侧重于预防和控制，克服了事后监督的局限性，可以从源头上遏制建设项目违法违规行为，关注被审计事项发展过程，对发现的问题及时提出整改意见，把问题解决在过程中，消灭在萌芽状态，发挥建设性作用，重于预防，确保投资效益的目的，体现了审计免疫系统功能，达到审计监督与审计服务的有机统一。
（四）审计内容和对象的广泛性。在建设项目全过程跟踪审计中除了审查投资项目资金收支的真实性、合法性之外，更加关注被审计事项的管理和绩效情况，审计内容和对象广泛全面。审计关注点拓展到工程前期阶段、实施阶段和竣工决算阶段各个重要环节，涉及基本建设程序、设计、招投标、合同签订、施工（设计）变更、设备材料采购、工程结算、决算以及资金支付等所有重点领域，且涵盖项目的合法合规性；关注建设单位管理，掌握设计施工、监理、质量监督单位职责履行和人员配备情况。
三、當前跟踪审计存在主要问题
（一）审计介入节点难以掌握，存在审计越位问题。跟踪审计往往在项目实施过程中就管理中存在的问题，及时提出审计意见。有的项目管理部门因担心错误或不当的决策而承担风险，在决策之前，希望跟踪审计先把把关，再根据审计意见来决策，以此来转嫁决策风险，把跟踪审计纳入了项目管理单位内部控制机制，违背审计监督的独立性原则。有的跟踪审计，片面强调审计服务，对审计事项在管理部门出具意见之前，表达审计意见，干涉建设项目正常管理，造成审计越位，如建设项目中施工单位提出现场签证，在监理单位、业主管理机构没有审核之前，先出具审计意见。跟踪审计如在管理部门决策之前或直接参与决策的现象，岂不是既当了裁判员，又当了运动员，丧失了审计独立性。
（二）偏离审计监督者角色，丧失了审计独立性。在跟踪审计模式下，审计人员常处于项目管理的现场，在实际工作中审计人员稍有不慎，就会偏离审计是监督者的角色，无意识的参与到项目管理者的具体工作职责。如与管理部门一起研究材料设备采购等工程建设具体事项，以会议纪要予以确认，未进行审计独立询价，会造成事后审计时无法推翻原会议纪要上所形成的既成事实的结论。
（三）审计力量和水平与跟踪审计的广度、深度不适应，加大审计风险。跟踪审计一般选择投资规模大的重大建设项目，涉及交通、市政等专业性强。审计范围包括了项目的全过程各环节，对每一项内容都要审计，包括建设前期、建设期间、竣工决算过程跟踪审计，还要关注资金管理、投资控制和绩效评价等，审计工作量大。有的还把对隐蔽工程及有关工程质量等工作流程等应由工程监理来把关的内容也纳入到跟踪审计的范围，存在“包打天下”的现象，加大审计难度。尽管组织审计引入社会中介力量的参与，由于审计力量和审计能力水平的某些不足，往往满足不了审计范围所涉及的广度、深度的要求，会加大跟踪审计的风险。
四、主要对策
（一）正确定位审计监督角色，处理好监督与服务的关系。审计法明确规定了审计部门的监督职能，审计监督是独立于其它部门的较高层次综合性的经济监督,是宪法赋予审计机关的权力，也是审计机关的基本职责。审计监督是手段，而服务经济建设才是目的。审计监督与审计服务的关系，是相互依存不可分开的，是辩证统一的关系。审计的服务应寓于监督之中，离开监督了的服务，就不是审计服务的本质。跟踪审计与其他审计方式一样，目的是通过跟踪项目的管理过程，及时揭露管理中存在的问题，提出建设性意见，帮助被审计单位促进管理，提高项目管理效益。审计人员一旦越位，跟踪审计所建立的权力制衡机制也就不存在了。
（二）探索审计方式，正确把握审计介入点。建设项目跟踪审计，一般采取驻场审计，与项目管理一起开展工作。必须把握好审计介入点，采取“其后审计”，就是对项目参与方有真实意见表达的审计事项进行审计。管理在前，监督在后。如果监督在前，审计在管理方作出意见之前，直接发表审计意见，干涉了项目管理，不利于责任区分，无法界定管理责任还是监督责任。如对合同审计，对拟签订合同进行审计，提出适当意见；对现场签证和材料价格，在现场管理和监理意见的基础上发表审计意见。先于管理方发表意见，体现咨询服务，纳入建设项目管理体系，改变审计监督的本质属性。项目管理方为了规避自身风险，希望审计先介入，审计要视情况把握介入时点，监督参与各方履行职责，促进项目管理。
（三）量力而行，合理确定审计涉及的广度和深度。“全面审计，突出重点”是审计工作中当前以至今后应当长期坚持的一个重要的方针。建设项目跟踪审计的广泛性和复杂性，审计工作量和难度较大，应突出重点，量力而行，选择投资量大，领导重视和社会关注高的项目进行跟踪审计。同时整合审计资源，创新工作方式，请专业人员用审计组或组织社会中介机构的参与审计，审计机关对真实性、合法性负责，还利用内审计机构职能，发挥内部审计机构作用。建设项目跟踪审计涉及项目全过程各个环节，审计必须有一定的广度，同时也要有一定的深度。如果只有广度，从面上看铺得很宽，但对一些问题都是蜻蜓点水，没有进行深入揭示和分析研究，使得一些问题没有得到及时的发现和充分的反映，跟踪审计的作用没有得到发挥。要根据项目的重点和项目进度，把握好审计重点，如前期着重对建设程度和征地拆迁的进行审计，项目施工阶段，关注工程质量和安全施工方面情况，及时掌握工程变更的合理性和无价材料确定情况，结算阶段以投资真实性、合规性为主。跟踪审计要不断地处理好重点与一般的关系，以解决审计深度与广度的关系，既达到审计目的，又能合理规避审计风险，切实发挥跟踪审计建设性作用。