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摘 要：随着财税（2009）9号文件的实施，对自来水行业的发展影响巨大。文章探讨了不得抵扣购进自来水的增值税进项税对自来水公司产生的负面效应，并提出了具体建议。
关键词：增值税转型 进项税抵扣 供水行业
中图分类号：F810.424 文献标识码：A
文章编号：1004-4914（2011）12-209-02
一、增值税转型政策及相关规定
1.增值税暂行条例调整内容。2009年1月1日起实施的《增值税暂行条例》(简称“新条例”)允许纳税人抵扣符合条件的购进固定资产进项税额，实现了增值税由生产型向消费型的转换。该条例的调整内容包括：允许企业抵扣新购入设备所含的增值税、取消进口设备免征增值税、取消外商投资企业采购国产设备增值税退税、将小规模纳税人增值税征收率统一调至3%、将矿产品增值税税率恢复到17%等几项内容。该条例修改的重点是在全国范围内实施的增值税转型改革，即在全国范围内实现增值税由生产型转为消费型。生产型增值税是指企业购进的固定资产进项税额不能进行抵扣；消费型增值税是指企业购进的固定资产进项税额可以进行抵扣。在增值税转型后,可抵扣的税额多了,企业购买设备的积极性就高,实际缴纳的税额就少了,为企业留出更多流动资金,可减轻企业困难，提高企业设备投资和技术改造的积极性。实行消费型增值税将降低企业设备投资的税收负担，在维持现行税率不变的前提下，是一项重大的减税政策，不仅有利于鼓励投资和扩大内需，促进企业技术进步、产业结构调整和经济增长方式的转变，而且对消除企业重复征税，降低企业税收负担，增强企业发展后劲，提高企业竞争力和抗风险能力，克服国际金融危机对我国经济带来的不利影响具有十分重要的作用。
2.财税[2009]9号文件内容。2009年1月19日财政部发布了财税[2009]9号《关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知》，其中第三条规定：对属于一般纳税人的自来水公司销售自来水按简易办法依照6%征收率征收增值税，不得抵扣其从独立水厂购进自来水取得增值税扣税凭证上注明的增值税税款。且一般纳税人在选择简易办法计算缴纳增值税后，36个月内不得变更。由于按照简易征收率征收,供水企业购进固定资产不得享受进项税抵扣。该文件同时废止了财税〔1994〕14号、国税发〔2002〕56号文件。
二、新条例对太原市自来水公司的正面效应分析
按照新条例的相关规定，所有行业增值税由生产型转成消费型，可以抵扣购进固定资产所含进项税。如果太原市自来水公司能在新政策执行后享受购进固定资产抵扣进项税，将会极大地减少公司的税收负担。
太原市自来水公司的固定资产分10类：土地、房屋及构筑物、通用设备、专用设备、电气设备、电子及通信设备、仪器仪表、计量标准器具、输水管道、水表。2009年公司购置固定资产及按新条例测算的进项税额如下：
若按新条例的规定，对公司购进固定资产全额抵扣进项税，则2009年公司可抵扣的进项税额为17869987.48元，占2009年全年销售收入的3.64%。仅增值税进项税额抵扣一项对当年主营业务利润的贡献就达到了32.02%。
三、新条例及[2009]9号文件的负面影响
2002年，国家税务总局为了减轻自来水行业的税收负担，出台《关于自来水行业增值税政策问题的通知》（国税发〔2002〕56号），明确对自来水公司销售自来水按6%的征收率征收增值税的同时，对其购进独立核算水厂的自来水取得的增值税专用发票上注明的增值税税款（按6%征收率开具）予以抵扣。山西省国家税务局以晋国税发[2004]26号文件规定：“对太原市自来公司销售自来水适用6%的征收率征收增值税，同时对其从太原黄河供水有限公司购进自来水取得增值税专用发票上注明的增值税额（按6%征收率开具的）予以抵扣。”执行该文件，2004年—2008年太原市自来水公司就销售黄河水事宜避免重复纳税4046万元（详见下表）。
而新条例及（2009）9号文件的规定，太原市自来水公司对承销黄河水部分不得抵扣进项税额，购销黄河水的过程是平进平出，这样销售黄河水就造成了两道环节征税，即太原黄河供水有限公司缴纳6%的增值税，太原市自来水公司再重复6%，从而使销售黄河水的整体“增值税税负”上升为12%；造成太原市自来水公司2009年缴纳增值税2802.82万元，较2008年缴纳增值税1380.52万元增加1422.30万元；其中购进黄河水增值税的进项税不得抵扣政策的执行影响太原市自来水公司2009年缴纳增值税较2008年增加1265.44万元。太原市自来水公司既不能享受抵扣购进其他原材料的进项税额抵扣，固定资产的进项税额也无法享受新条例的优惠政策，同时还要承担简易方法征收增值税的6%税率，从而进一步加大了自来水公司的亏损。2009年，购销黄河水78088立方米，重复缴纳无法抵扣的增值税1265.44万元，固定资产进项税额1786.99万元，由于新条例和（2009）9号文件影响带来的税负增加共计3052.43元，当年政府补贴1000万元，净亏损6404万元。
四、太原市自来水公司税负负担原因分析
增值税转型方案实施之后，太原市自来水公司的税负不降反升，其原因主要有：
1.黄河水价格倒挂，税负增加。太原市自来水公司的产品销售收入是由销售地下水和销售黄河水两部分组成，太原市黄河供水有限公司（国有企业）购进万家寨水利工程输送的黄河水原水后，采用混凝、沉淀、过滤和消毒的净水工艺流程，将地表水净化，达到生活饮用水标准。由于太原市黄河供水有限公司输送水所需的输配水管网若建设，必将会导致重复投资，故其将黄河水原水经过加工在达到生活饮用水标准后，并入到太原市自来水公司供水管网送到千家万户。购销黄河水的整个过程是平进平出，增值额为零，公司则按全部收入（含黄河水收入）计算增值税销项税额，同时还可将购进黄河水部分的增值税进项税额进行抵扣。但是，依据财税[2009]9号文件规定“对属于一般纳税人的自来水公司销售自来水按简易办法依照６％征收率征收增值税，不得抵扣其购进自来水取得增值税扣税凭证上注明的增值税税款。”按此规定，太原市自来水公司2009年仅此一项所造成的政策性亏损增加1265.44万元。
2.自来水行业进项税额少，享受税收优惠有限。由于自来水行业的特殊性，外购原材料项目少，主要是电力（太原市自来水公司电力占总成本的比重约5.4%），进项税额少。在固定资产构成中，比重最大的输水管线能否抵扣增值税，税务机关还存在争议。而在输水管线项目的组成，又以材料购置和管网土建施工费为主，两者的比例大约为45%：55%，即在输水管线项目中仅有45%符合进项税额抵扣的条件，大大缩减了税收优惠的幅度。在抵扣购置固定资产环节的增值税后，自来水行业的增值税负仍将超过6%。
3.政策性亏损无法消化，税负无法减轻。销售黄河水收入占太原市自来水公司的产品销售收入的46%。而黄河水的购进价与上游公司黄河水的生产成本倒挂（每吨黄河水购进价3.23元/立方米（含税）低于生产成本2.28元/立方米），因此购进价格没有降低余地；由于供水企业的产品和服务，具有公共产品和普通产品的两重性质，为了满足公益性的需要，其价格不是由市场决定的，而是实行严格的政府控制。依照《中华人民共和国价格法》第十八条的规定，自来水公司做为重要的公用事业单位，涉及国计民生的自来水价格的调整，政府在必要时可以实行政府指导价或者政府定价。在价格调整的过程中，两项比较重要的原因起着至关重要的作用：一是政府政策，二是中国贫富悬殊在不断地加大的社会现状。对于太原市自来水公司，水价的调整直接影响普通市民和低收入群体的生活，因此，其价格水平和调整周期由省政府严格控制，自来水公司没有自主的定价权。因此，太原市自来水公司没有通过提高自来水销售价格或降低购进黄河水的价格来消化政策性亏损的可能。
4.财政补贴不足，生产经营举步维艰。引黄入并以前，太原市自来水公司是太原市的利税大户，引黄入并后，由于水价调整不到位，导致公司变为政策性亏损大户。从2004年度到2009年间，公司共累计政策性亏损达4.24亿元。而市财政从2005年到2009年连续补贴1.6亿元。巨额亏损导致自来水公司生产经营资金出现紧张。
五、政策建议
1.增值税转型政策应区别对待。供水行业是公共服务行业，关系国计民生，需国家财政大力扶持。而新的增值税转型条例之下，供水行业税负不降反升，对供水企业形成了巨大的财务压力，影响其可持续发展。增值税转型政策应该区别对待，而不是一刀切。本文建议对特殊行业如供水行业按小规模纳税人3%征收率征收增值税。以太原市自来水公司为例，若按3%的征收率计征增值税，与其原来的税负大体相等。
2.允许进项税额抵扣，还增值税原意。增值税属于流转税的一种，是对商品生产、流通、劳务服务中多个环节的新增价值或商品的附加值为对象征收的一种税。增值税制的一大优点是能够避免生产专业化过程中的重复征税问题，即增值税“只对货物或劳务销售额中没有征过的那部分增值额征税，对销售额中属于转移过来的、以前环节已征过税的那部分销售额则不再征税，从而有效地排除了重叠征税因素”。而财税（2009）9号文件的执行，却与增值税有矛盾之处。本文建议修改财税（2009）9号文件的条款，允许企业对未增值的销售收入不征收增值税，或允许对进项税额予以抵扣。以太原市自来水公司为例，对从太原市黄河供水有限公司购进黄河水取得的增值税专用发票上注明的增值税款（按6%征收率开具的）予以抵扣。
3.继续执行消费型增值税，允许对购进固定资产抵扣进项税额。自来水行业在享受上述税收优惠的同时，为了鼓励企业加快固定资产更新改造，应继续执行转型政策的精神，即允许对购进固定资产抵扣进项税额。这样，可减轻企业固定资产投入负担，鼓励企业加快管网等设施更新和建设步伐，进一步提升其供水能力，促进自来水行业基础设施升级换代，更好地服务大众，提升其可持续发展能力。
（作者单位：太原市自来水公司 山西太原 030000）
（责编：李雪）
关键词：增值税转型 进项税抵扣 供水行业
中图分类号：F810.424 文献标识码：A
文章编号：1004-4914（2011）12-209-02
一、增值税转型政策及相关规定
1.增值税暂行条例调整内容。2009年1月1日起实施的《增值税暂行条例》(简称“新条例”)允许纳税人抵扣符合条件的购进固定资产进项税额，实现了增值税由生产型向消费型的转换。该条例的调整内容包括：允许企业抵扣新购入设备所含的增值税、取消进口设备免征增值税、取消外商投资企业采购国产设备增值税退税、将小规模纳税人增值税征收率统一调至3%、将矿产品增值税税率恢复到17%等几项内容。该条例修改的重点是在全国范围内实施的增值税转型改革，即在全国范围内实现增值税由生产型转为消费型。生产型增值税是指企业购进的固定资产进项税额不能进行抵扣；消费型增值税是指企业购进的固定资产进项税额可以进行抵扣。在增值税转型后,可抵扣的税额多了,企业购买设备的积极性就高,实际缴纳的税额就少了,为企业留出更多流动资金,可减轻企业困难，提高企业设备投资和技术改造的积极性。实行消费型增值税将降低企业设备投资的税收负担，在维持现行税率不变的前提下，是一项重大的减税政策，不仅有利于鼓励投资和扩大内需，促进企业技术进步、产业结构调整和经济增长方式的转变，而且对消除企业重复征税，降低企业税收负担，增强企业发展后劲，提高企业竞争力和抗风险能力，克服国际金融危机对我国经济带来的不利影响具有十分重要的作用。
2.财税[2009]9号文件内容。2009年1月19日财政部发布了财税[2009]9号《关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知》，其中第三条规定：对属于一般纳税人的自来水公司销售自来水按简易办法依照6%征收率征收增值税，不得抵扣其从独立水厂购进自来水取得增值税扣税凭证上注明的增值税税款。且一般纳税人在选择简易办法计算缴纳增值税后，36个月内不得变更。由于按照简易征收率征收,供水企业购进固定资产不得享受进项税抵扣。该文件同时废止了财税〔1994〕14号、国税发〔2002〕56号文件。
二、新条例对太原市自来水公司的正面效应分析
按照新条例的相关规定，所有行业增值税由生产型转成消费型，可以抵扣购进固定资产所含进项税。如果太原市自来水公司能在新政策执行后享受购进固定资产抵扣进项税，将会极大地减少公司的税收负担。
太原市自来水公司的固定资产分10类：土地、房屋及构筑物、通用设备、专用设备、电气设备、电子及通信设备、仪器仪表、计量标准器具、输水管道、水表。2009年公司购置固定资产及按新条例测算的进项税额如下：
若按新条例的规定，对公司购进固定资产全额抵扣进项税，则2009年公司可抵扣的进项税额为17869987.48元，占2009年全年销售收入的3.64%。仅增值税进项税额抵扣一项对当年主营业务利润的贡献就达到了32.02%。
三、新条例及[2009]9号文件的负面影响
2002年，国家税务总局为了减轻自来水行业的税收负担，出台《关于自来水行业增值税政策问题的通知》（国税发〔2002〕56号），明确对自来水公司销售自来水按6%的征收率征收增值税的同时，对其购进独立核算水厂的自来水取得的增值税专用发票上注明的增值税税款（按6%征收率开具）予以抵扣。山西省国家税务局以晋国税发[2004]26号文件规定：“对太原市自来公司销售自来水适用6%的征收率征收增值税，同时对其从太原黄河供水有限公司购进自来水取得增值税专用发票上注明的增值税额（按6%征收率开具的）予以抵扣。”执行该文件，2004年—2008年太原市自来水公司就销售黄河水事宜避免重复纳税4046万元（详见下表）。
而新条例及（2009）9号文件的规定，太原市自来水公司对承销黄河水部分不得抵扣进项税额，购销黄河水的过程是平进平出，这样销售黄河水就造成了两道环节征税，即太原黄河供水有限公司缴纳6%的增值税，太原市自来水公司再重复6%，从而使销售黄河水的整体“增值税税负”上升为12%；造成太原市自来水公司2009年缴纳增值税2802.82万元，较2008年缴纳增值税1380.52万元增加1422.30万元；其中购进黄河水增值税的进项税不得抵扣政策的执行影响太原市自来水公司2009年缴纳增值税较2008年增加1265.44万元。太原市自来水公司既不能享受抵扣购进其他原材料的进项税额抵扣，固定资产的进项税额也无法享受新条例的优惠政策，同时还要承担简易方法征收增值税的6%税率，从而进一步加大了自来水公司的亏损。2009年，购销黄河水78088立方米，重复缴纳无法抵扣的增值税1265.44万元，固定资产进项税额1786.99万元，由于新条例和（2009）9号文件影响带来的税负增加共计3052.43元，当年政府补贴1000万元，净亏损6404万元。
四、太原市自来水公司税负负担原因分析
增值税转型方案实施之后，太原市自来水公司的税负不降反升，其原因主要有：
1.黄河水价格倒挂，税负增加。太原市自来水公司的产品销售收入是由销售地下水和销售黄河水两部分组成，太原市黄河供水有限公司（国有企业）购进万家寨水利工程输送的黄河水原水后，采用混凝、沉淀、过滤和消毒的净水工艺流程，将地表水净化，达到生活饮用水标准。由于太原市黄河供水有限公司输送水所需的输配水管网若建设，必将会导致重复投资，故其将黄河水原水经过加工在达到生活饮用水标准后，并入到太原市自来水公司供水管网送到千家万户。购销黄河水的整个过程是平进平出，增值额为零，公司则按全部收入（含黄河水收入）计算增值税销项税额，同时还可将购进黄河水部分的增值税进项税额进行抵扣。但是，依据财税[2009]9号文件规定“对属于一般纳税人的自来水公司销售自来水按简易办法依照６％征收率征收增值税，不得抵扣其购进自来水取得增值税扣税凭证上注明的增值税税款。”按此规定，太原市自来水公司2009年仅此一项所造成的政策性亏损增加1265.44万元。
2.自来水行业进项税额少，享受税收优惠有限。由于自来水行业的特殊性，外购原材料项目少，主要是电力（太原市自来水公司电力占总成本的比重约5.4%），进项税额少。在固定资产构成中，比重最大的输水管线能否抵扣增值税，税务机关还存在争议。而在输水管线项目的组成，又以材料购置和管网土建施工费为主，两者的比例大约为45%：55%，即在输水管线项目中仅有45%符合进项税额抵扣的条件，大大缩减了税收优惠的幅度。在抵扣购置固定资产环节的增值税后，自来水行业的增值税负仍将超过6%。
3.政策性亏损无法消化，税负无法减轻。销售黄河水收入占太原市自来水公司的产品销售收入的46%。而黄河水的购进价与上游公司黄河水的生产成本倒挂（每吨黄河水购进价3.23元/立方米（含税）低于生产成本2.28元/立方米），因此购进价格没有降低余地；由于供水企业的产品和服务，具有公共产品和普通产品的两重性质，为了满足公益性的需要，其价格不是由市场决定的，而是实行严格的政府控制。依照《中华人民共和国价格法》第十八条的规定，自来水公司做为重要的公用事业单位，涉及国计民生的自来水价格的调整，政府在必要时可以实行政府指导价或者政府定价。在价格调整的过程中，两项比较重要的原因起着至关重要的作用：一是政府政策，二是中国贫富悬殊在不断地加大的社会现状。对于太原市自来水公司，水价的调整直接影响普通市民和低收入群体的生活，因此，其价格水平和调整周期由省政府严格控制，自来水公司没有自主的定价权。因此，太原市自来水公司没有通过提高自来水销售价格或降低购进黄河水的价格来消化政策性亏损的可能。
4.财政补贴不足，生产经营举步维艰。引黄入并以前，太原市自来水公司是太原市的利税大户，引黄入并后，由于水价调整不到位，导致公司变为政策性亏损大户。从2004年度到2009年间，公司共累计政策性亏损达4.24亿元。而市财政从2005年到2009年连续补贴1.6亿元。巨额亏损导致自来水公司生产经营资金出现紧张。
五、政策建议
1.增值税转型政策应区别对待。供水行业是公共服务行业，关系国计民生，需国家财政大力扶持。而新的增值税转型条例之下，供水行业税负不降反升，对供水企业形成了巨大的财务压力，影响其可持续发展。增值税转型政策应该区别对待，而不是一刀切。本文建议对特殊行业如供水行业按小规模纳税人3%征收率征收增值税。以太原市自来水公司为例，若按3%的征收率计征增值税，与其原来的税负大体相等。
2.允许进项税额抵扣，还增值税原意。增值税属于流转税的一种，是对商品生产、流通、劳务服务中多个环节的新增价值或商品的附加值为对象征收的一种税。增值税制的一大优点是能够避免生产专业化过程中的重复征税问题，即增值税“只对货物或劳务销售额中没有征过的那部分增值额征税，对销售额中属于转移过来的、以前环节已征过税的那部分销售额则不再征税，从而有效地排除了重叠征税因素”。而财税（2009）9号文件的执行，却与增值税有矛盾之处。本文建议修改财税（2009）9号文件的条款，允许企业对未增值的销售收入不征收增值税，或允许对进项税额予以抵扣。以太原市自来水公司为例，对从太原市黄河供水有限公司购进黄河水取得的增值税专用发票上注明的增值税款（按6%征收率开具的）予以抵扣。
3.继续执行消费型增值税，允许对购进固定资产抵扣进项税额。自来水行业在享受上述税收优惠的同时，为了鼓励企业加快固定资产更新改造，应继续执行转型政策的精神，即允许对购进固定资产抵扣进项税额。这样，可减轻企业固定资产投入负担，鼓励企业加快管网等设施更新和建设步伐，进一步提升其供水能力，促进自来水行业基础设施升级换代，更好地服务大众，提升其可持续发展能力。
（作者单位：太原市自来水公司 山西太原 030000）
（责编：李雪）