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【摘要】我国已将网游虚拟财产纳入征税范围，但网游虚拟财产征税实际操作难度大，税收流失问题严重。完善网游虚拟财产税收征管，可使我国的税收杠杆调节优势与市场公平竞争紧密结合起来，促使网游产业的发展方向同我国的宏观调控方向一致，推动该产业合理健康发展。本文主要就我国网游虚拟财产交易模式及征税现状进行分析，并且对我国网游虚拟财产税收征管提出相关建议。
【关键词】网游虚拟财产 税收征管
网游虚拟财产一般指在网络游戏中使用者透过所操作的角色，能够于游戏中所利用与支配的游戏内的武器、装备、宝物、土地、建筑物、宠物，以及其他具有类似特性的游戏内的虚拟物品，甚至角色本身①。网络游戏中的虚拟财产能够通过真实世界中的市场交易活动，而具有了使用者认定的价值。网游虚拟财产与现实财产有很大的不同，有着很明显的特征。网游虚拟财产具有虚拟性、可再现性、期限性和易变性。
一、网游虚拟财产征税现状
（一）国内现状
2008年9月28日，国家税务总局对北京地税局《关于个人通过网络销售虚拟货币取得收入计征个人所得税问题的请示》做出批复，明确规定个人利用网络来收购玩家的虚拟货币，加价出售后所得的收入，属于个人应税所得，应该按“财产转让所得”项目计征个人所得税；个人销售虚拟货币的财产原值为其收购网络虚拟货币所支付的价款和相关税费。2008年11月，北京市地税局公布了《虚拟货币交易税征收细则》，规定对个人能提供有关财产原值有效凭证的，将以个人销售网络虚拟货币所得，减去其收购网络虚拟货币的成本，以二者的差额为税基，按20%的税率计征个人所得税。对不能提供相关费用支出凭证的，参照古玩字画拍卖等其他财产转让所得征收办法，暂以全部转让收入计征3%的个人所得税②。虽然有了相关的征税细则，但在实施过程中困难重重，至今也未见该政策真正得以实施，虚拟货币交易的个人所得税基本仍处于“免税”的事实状态。
不难发现，玩家等非网络游戏运营商之间虚拟财产交易的税款征收，面临着网络虚拟交易所带来的监管困难及法律、制度规定不到位、缺乏可操性等困境。
（二）国外现状
有的国家和地区已开始关注并制定相关的网游虚拟财产拍卖的税收政策。比如美国针对是否对网游虚拟财产进行征税这一问题，考虑以在线拍卖数量是否达到经商标准等适用条件来进行确定；韩国《虚拟物品交易征税法》规定，以网游虚拟财产的半年交易额为标准，分三个等级进行征税。交易额少于600万韩元（折合人民币约为5万元）的卖家免交交易税；交易额在600万韩元至1200万韩元的卖家，需要经过交易中介网站申请商业许可并进行纳税；半年交易额超过1200万韩元（折合人民币约为10万元）的卖家须单独申请商业许可，并进行独立财务报表的提交以及缴纳税金；我国台湾省对网游虚拟财产拍卖的月交易额超过6万台币的收入征收增值税。我国税务部门可以参考这些思路进行修订和完善相关税收政策。
二、我国网游虚拟财产税收征管方面存在的问题
（一）纳税主体不确定
网游虚拟财产的交易形式为征税造成了很大的阻碍，征税主体难以确定。网络账号、店铺等仅仅是无任何现实地域指向的网址，玩家或经营者可以在现实世界中的任何地方登录该网址进行交易，其经营行为不具有现实世界的“场所”概念。用户名亦可由其任意设定，用户与网络游戏运营商、第三方交易平台之间都签有保密协议，这就使税务机关难以行使税收管辖权，从而使具体的征税主体难以确定。同时交易主体与其真实身份并没有直接联系，即使有直接联系也可能因事先设定的保密协议而阻挡税务机关追踪纳税人的身份。虚拟财产交易当事人在进行交易时，不仅可以使用假名，还可以频繁变换网址、改变用户名或同时使用多个账号。此外，玩家等非网络游戏运营商之间还经常采取网上赠送虚拟财产，网下交付实际货币的私下交易方式，致使税务机关无法查找纳税人的下落，亦无从取得正常的交易记录。这些困难，客观上造成纳税主体也难以确定。
（二）税种税目难确定
我国目前还未明确关于网游虚拟财产交易行为的适用税种、税目。我国在执行税收政策过程中，各地税务部门在征收网游虚拟财产以及其他数字化产品或服务流转税时，存在政策不一致的情况。例如网络游戏点卡的销售途径及付款方式不同，税种税目也不同。对于同一网络游戏运营商，由网吧或依托于银行缴费系统销售游戏点卡，还有以电信实物充值卡销售游戏点卡，按增值税进行申报纳税。若通过电信的电子支付形式销售游戏点卡，则按照营业税进行申报纳税。
（三）纳税地点难确定
传统贸易中，由于纳税人的户籍所在地、营业执照颁发地、税务登记地、生产经营所在地等这些地点比较近或相同，因而容易确定纳税地点。但网游虚拟财产的特点使网游虚拟财产交易能够很容易实现全球化经营，并且由于没有交易场交易十分灵活、隐蔽，这大大增强了纳税地点的流动性、随意性，税务机关要准确确定纳税人的经营地或纳税行为发生地很难。
（四）交易额与财产原值难认定
网游虚拟财产交易从订购、交付到结算均可在网上进行，交易过程中的商谈、合同、订单、结算票据等都以电子形式存在。这种无纸化交易流程，使交易记录没有书面凭证可查；同时，用户还可使用加密、授权等多种方式保护、掩藏交易信息；或者，对保存的电子交易记录随时不留痕迹地加以修改、删除。这就使税务部门难以取得准确真实的网游虚拟财产交易信息，计征税款所需的交易金额及财产原值难以确定。此外，玩家、游戏工作室投入时间、精力在游戏过程中所获取的游戏币、道具等虚拟物品，其成本或原值更加难以认定。由于面临上述困难，虚拟财产交易的税款征收必然举步维艰。
（五）征税成本高
我国尚未建立完善的电子报税系统和缴税系统，而网游虚拟财产交易虽然总交易额大，但具体每笔的交易额较小，交易频繁，笔数庞大。无论纳税人到税务机关去申报纳税和缴纳税款，还是税务机关对每笔纳税申报进行人工核定并办理收缴税款手续，都是非常繁重繁杂的工作。这样的纳税过程相对于每笔税款成本过高，乃至会得不偿失。 （六）税务监管难度大
在传统税务稽查上，税务机关一般通过国内银行获取纳税信息。但电子支付系统正不断的完善，人们在消费时逐渐偏向于电子货币、网上银行等方便快捷的支付方式，相较于传统的支付方式资金的流向变得难以追踪，税务稽查难度加大。
传统的税收制度是基于税务登记、查账征收和定额征收而修订的，但在电子商务时代，传统的操作模式已不能适应实际需要。网游虚拟财产交易的虚拟性、期限性和易变性等特征让税收征管面临着前所未有的困难。以电子形式记录的电子凭证可以用电子信息技术不留痕迹地对其进行修改。没有了纸质凭证，税收审计稽查就不能用传统的方式行追踪审计，这样税务部门得到的信息就是不真实、可靠的。
三、对于我国网游虚拟财产税收征管的建议
加强网游虚拟财产税收征管，建立电子商务环境下的税收征管模式，要根据网游虚拟财产的特征，吸收借鉴国外网游虚拟财产税收征管先进经验，利用现有征管资源，可从以下几个方面分别采取可行的措施和对策：
（一）改革和完善税法
我国应明确网游虚拟财产交易的性质、计税依据、征税对象等，构建网游虚拟财产税收法律支撑平台。国家税务总局有关部门表示，在不增加新税种的情况下，将颁布《新税收征管法》建立网游虚拟财产的税收征管法律框架。对现行税法进行相应的调整，补充网游虚拟财产税收的有关条款。应对电子票据的法律地位加以确认，保证网游虚拟财产的顺利进行和发展。对我国现有增值税营业税、消费税、所得税、关税等税种补充有关电子商务的条款，这将为我们提供网游虚拟财产交易的税款征收法律准备。
（二）推行网络实名制
网络上的非实名制给网游虚拟财产交易征税带来了极大的困难，给网游虚拟财产出售人逃避纳税提供了条件。基于此，为确保网游虚拟财产交易收入征税落到实处，应该推行网络实名制。一个虚拟账户的开立，必须要有申请人的营业执照号码或身份证号码等表面身份的信息。这样，就能明确交易双方身份，从而实现有效征税，减少偷漏税现象。
（三）网上交易平台代扣代缴
近年来，随着网游虚拟财产的交易愈加频繁，5173网、淘宝网、易趣网、阿里巴巴等网站充当网游虚拟财产第三方交易平台，为网民提供便利和安全的服务，越来越多的网民选择这些交易平台来进行网游虚拟财产交易。大部分的网游虚拟财产通过这些交易平台进行交易，让第三方交易平台承担代扣代缴的义务，由交易平台来代扣代缴网游虚拟财产交易税，可以提高网游虚拟财产交易征税的有效性，降低征税的成本，减少偷逃税现象，提高征税有效性。
（四）根据交易模式确定应纳税额及建立虚拟财产价值评估机制
根据网游虚拟财产的交易模式，税务部门在明确相关税收政策的前提下，可考虑研究、设计专门的征税软件，放置在银行、电信的电子支付工具或网游虚拟财产交易商的服务器上，获取支付工具或服务器上的交易电子数据作为计税依据，以加强对网游虚拟财产的税收管理。
（五）完善电子发票制度
电子发票，是用一系列的电子数据信息反映现实交易的凭证。电子发票可以极大地提高网游虚拟财产税收征管的效率和降低征税的成本。纳税人可以在线领购、在线开具、在线传递发票。并可以实现在线纳税申报。税务机关可以对企业的经营情况进行在线监督，克服以往税收征管的滞后性和流动性。网上申报纳税是指利用现代化设计和网络技术，以电子信息方式进行申报和纳税。网上申报纳税不仅可以提高征税的申报效率和质量，还可以降低税收成本。再者，由于网络技术，可以实现申报、税票、税款支付等电子信息在国库、银行、纳税人之间的快速传递，提高了效率。
（六）完善税务监督检查体制
税务机关应当加快网上交易税收监控系统的开发。该监控系统和网络服务商的网络服务器连接后，可实现自动跟踪，进行网上交易记录以及自动计税，并且将交易信息、应纳税额等及时传给税务机关，从而全面高效地掌握网游虚拟财产交易情况，有效约束逃税行为，大量减少逃、漏税现象。纳税人也可实时查出应纳税额，了解缴税情况，积极配合税务机关的监督检查工作。
四、结束语
伴随着我国电子商务经济的快速发展，网游产业也会随着不断成长，如何对网游虚拟财产进行征税，这是摆在我们面前的重要问题之一。综上所述，面对目前我国网游虚拟财产的税收征管困难，改革和完善税法，从而明确纳税依据、纳税主体和应纳税额，完善电子发票制度，这将有利于实现对网络虚拟财产顺利征税，减少网游虚拟财产税收流失。
注释
①美国学者Meechan的定义。
②国家税务总局.关于个人通过网络买卖虚拟货币取得收入征收个人所得税问题的批复.国税函[2008]818号。
参考文献
[1]黄良友.论网络虚拟财产交易征税的难点及对策[J].特区经济.2009（12）.
[2]黄良友.网络货币交易征税问题研究[J].云南财经大学学报.2010（3）.
[3]喻磊，李金惠.试论网络游戏虚拟财产的征税问题[J].华南理工大学学报（社会科学版），2009（2）.
[4]王恺.网络游戏虚拟物现金交易税收征管法律问题研究[J]. 2011（11）.
[5]蒋洁，许颖.先导式虚拟货币交易个税征收机制解读[J].理论月刊.2009（12）.
[6]张玲.虚拟财产交易征税问题研究[J].商业会计.2011（24）.
[7]刘汉霞，谭铭.论网游虚拟物品真实交易所获利益的可税性[J].2009（06）.
[8]王芳，武长海.我国开征虚拟货币交易税的探析[J].税收征纳，2009（1）.
[9]孙凤娥.无形商品交易税收问题的再思考[J].会计之友.2010 （8）.
[10]王婷.浅议虚拟货币交易征税问题[J].法制与社会.2011 （6）.
[11]万辉.虚拟货币交易征税法律制度研究[D].2010.
[12]殷新星.关于网络虚拟财产征税问题的简要分析[J].中国商界.2009（5）.
基金项目：教育部人文社科项目的论文，项目号：10XJC880003。
作者简介：杨淋钧，云南师范大学经济与管理学院2013届毕业生；黄薇，云南师范大学经济与管理学院讲师。
【关键词】网游虚拟财产 税收征管
网游虚拟财产一般指在网络游戏中使用者透过所操作的角色，能够于游戏中所利用与支配的游戏内的武器、装备、宝物、土地、建筑物、宠物，以及其他具有类似特性的游戏内的虚拟物品，甚至角色本身①。网络游戏中的虚拟财产能够通过真实世界中的市场交易活动，而具有了使用者认定的价值。网游虚拟财产与现实财产有很大的不同，有着很明显的特征。网游虚拟财产具有虚拟性、可再现性、期限性和易变性。
一、网游虚拟财产征税现状
（一）国内现状
2008年9月28日，国家税务总局对北京地税局《关于个人通过网络销售虚拟货币取得收入计征个人所得税问题的请示》做出批复，明确规定个人利用网络来收购玩家的虚拟货币，加价出售后所得的收入，属于个人应税所得，应该按“财产转让所得”项目计征个人所得税；个人销售虚拟货币的财产原值为其收购网络虚拟货币所支付的价款和相关税费。2008年11月，北京市地税局公布了《虚拟货币交易税征收细则》，规定对个人能提供有关财产原值有效凭证的，将以个人销售网络虚拟货币所得，减去其收购网络虚拟货币的成本，以二者的差额为税基，按20%的税率计征个人所得税。对不能提供相关费用支出凭证的，参照古玩字画拍卖等其他财产转让所得征收办法，暂以全部转让收入计征3%的个人所得税②。虽然有了相关的征税细则，但在实施过程中困难重重，至今也未见该政策真正得以实施，虚拟货币交易的个人所得税基本仍处于“免税”的事实状态。
不难发现，玩家等非网络游戏运营商之间虚拟财产交易的税款征收，面临着网络虚拟交易所带来的监管困难及法律、制度规定不到位、缺乏可操性等困境。
（二）国外现状
有的国家和地区已开始关注并制定相关的网游虚拟财产拍卖的税收政策。比如美国针对是否对网游虚拟财产进行征税这一问题，考虑以在线拍卖数量是否达到经商标准等适用条件来进行确定；韩国《虚拟物品交易征税法》规定，以网游虚拟财产的半年交易额为标准，分三个等级进行征税。交易额少于600万韩元（折合人民币约为5万元）的卖家免交交易税；交易额在600万韩元至1200万韩元的卖家，需要经过交易中介网站申请商业许可并进行纳税；半年交易额超过1200万韩元（折合人民币约为10万元）的卖家须单独申请商业许可，并进行独立财务报表的提交以及缴纳税金；我国台湾省对网游虚拟财产拍卖的月交易额超过6万台币的收入征收增值税。我国税务部门可以参考这些思路进行修订和完善相关税收政策。
二、我国网游虚拟财产税收征管方面存在的问题
（一）纳税主体不确定
网游虚拟财产的交易形式为征税造成了很大的阻碍，征税主体难以确定。网络账号、店铺等仅仅是无任何现实地域指向的网址，玩家或经营者可以在现实世界中的任何地方登录该网址进行交易，其经营行为不具有现实世界的“场所”概念。用户名亦可由其任意设定，用户与网络游戏运营商、第三方交易平台之间都签有保密协议，这就使税务机关难以行使税收管辖权，从而使具体的征税主体难以确定。同时交易主体与其真实身份并没有直接联系，即使有直接联系也可能因事先设定的保密协议而阻挡税务机关追踪纳税人的身份。虚拟财产交易当事人在进行交易时，不仅可以使用假名，还可以频繁变换网址、改变用户名或同时使用多个账号。此外，玩家等非网络游戏运营商之间还经常采取网上赠送虚拟财产，网下交付实际货币的私下交易方式，致使税务机关无法查找纳税人的下落，亦无从取得正常的交易记录。这些困难，客观上造成纳税主体也难以确定。
（二）税种税目难确定
我国目前还未明确关于网游虚拟财产交易行为的适用税种、税目。我国在执行税收政策过程中，各地税务部门在征收网游虚拟财产以及其他数字化产品或服务流转税时，存在政策不一致的情况。例如网络游戏点卡的销售途径及付款方式不同，税种税目也不同。对于同一网络游戏运营商，由网吧或依托于银行缴费系统销售游戏点卡，还有以电信实物充值卡销售游戏点卡，按增值税进行申报纳税。若通过电信的电子支付形式销售游戏点卡，则按照营业税进行申报纳税。
（三）纳税地点难确定
传统贸易中，由于纳税人的户籍所在地、营业执照颁发地、税务登记地、生产经营所在地等这些地点比较近或相同，因而容易确定纳税地点。但网游虚拟财产的特点使网游虚拟财产交易能够很容易实现全球化经营，并且由于没有交易场交易十分灵活、隐蔽，这大大增强了纳税地点的流动性、随意性，税务机关要准确确定纳税人的经营地或纳税行为发生地很难。
（四）交易额与财产原值难认定
网游虚拟财产交易从订购、交付到结算均可在网上进行，交易过程中的商谈、合同、订单、结算票据等都以电子形式存在。这种无纸化交易流程，使交易记录没有书面凭证可查；同时，用户还可使用加密、授权等多种方式保护、掩藏交易信息；或者，对保存的电子交易记录随时不留痕迹地加以修改、删除。这就使税务部门难以取得准确真实的网游虚拟财产交易信息，计征税款所需的交易金额及财产原值难以确定。此外，玩家、游戏工作室投入时间、精力在游戏过程中所获取的游戏币、道具等虚拟物品，其成本或原值更加难以认定。由于面临上述困难，虚拟财产交易的税款征收必然举步维艰。
（五）征税成本高
我国尚未建立完善的电子报税系统和缴税系统，而网游虚拟财产交易虽然总交易额大，但具体每笔的交易额较小，交易频繁，笔数庞大。无论纳税人到税务机关去申报纳税和缴纳税款，还是税务机关对每笔纳税申报进行人工核定并办理收缴税款手续，都是非常繁重繁杂的工作。这样的纳税过程相对于每笔税款成本过高，乃至会得不偿失。 （六）税务监管难度大
在传统税务稽查上，税务机关一般通过国内银行获取纳税信息。但电子支付系统正不断的完善，人们在消费时逐渐偏向于电子货币、网上银行等方便快捷的支付方式，相较于传统的支付方式资金的流向变得难以追踪，税务稽查难度加大。
传统的税收制度是基于税务登记、查账征收和定额征收而修订的，但在电子商务时代，传统的操作模式已不能适应实际需要。网游虚拟财产交易的虚拟性、期限性和易变性等特征让税收征管面临着前所未有的困难。以电子形式记录的电子凭证可以用电子信息技术不留痕迹地对其进行修改。没有了纸质凭证，税收审计稽查就不能用传统的方式行追踪审计，这样税务部门得到的信息就是不真实、可靠的。
三、对于我国网游虚拟财产税收征管的建议
加强网游虚拟财产税收征管，建立电子商务环境下的税收征管模式，要根据网游虚拟财产的特征，吸收借鉴国外网游虚拟财产税收征管先进经验，利用现有征管资源，可从以下几个方面分别采取可行的措施和对策：
（一）改革和完善税法
我国应明确网游虚拟财产交易的性质、计税依据、征税对象等，构建网游虚拟财产税收法律支撑平台。国家税务总局有关部门表示，在不增加新税种的情况下，将颁布《新税收征管法》建立网游虚拟财产的税收征管法律框架。对现行税法进行相应的调整，补充网游虚拟财产税收的有关条款。应对电子票据的法律地位加以确认，保证网游虚拟财产的顺利进行和发展。对我国现有增值税营业税、消费税、所得税、关税等税种补充有关电子商务的条款，这将为我们提供网游虚拟财产交易的税款征收法律准备。
（二）推行网络实名制
网络上的非实名制给网游虚拟财产交易征税带来了极大的困难，给网游虚拟财产出售人逃避纳税提供了条件。基于此，为确保网游虚拟财产交易收入征税落到实处，应该推行网络实名制。一个虚拟账户的开立，必须要有申请人的营业执照号码或身份证号码等表面身份的信息。这样，就能明确交易双方身份，从而实现有效征税，减少偷漏税现象。
（三）网上交易平台代扣代缴
近年来，随着网游虚拟财产的交易愈加频繁，5173网、淘宝网、易趣网、阿里巴巴等网站充当网游虚拟财产第三方交易平台，为网民提供便利和安全的服务，越来越多的网民选择这些交易平台来进行网游虚拟财产交易。大部分的网游虚拟财产通过这些交易平台进行交易，让第三方交易平台承担代扣代缴的义务，由交易平台来代扣代缴网游虚拟财产交易税，可以提高网游虚拟财产交易征税的有效性，降低征税的成本，减少偷逃税现象，提高征税有效性。
（四）根据交易模式确定应纳税额及建立虚拟财产价值评估机制
根据网游虚拟财产的交易模式，税务部门在明确相关税收政策的前提下，可考虑研究、设计专门的征税软件，放置在银行、电信的电子支付工具或网游虚拟财产交易商的服务器上，获取支付工具或服务器上的交易电子数据作为计税依据，以加强对网游虚拟财产的税收管理。
（五）完善电子发票制度
电子发票，是用一系列的电子数据信息反映现实交易的凭证。电子发票可以极大地提高网游虚拟财产税收征管的效率和降低征税的成本。纳税人可以在线领购、在线开具、在线传递发票。并可以实现在线纳税申报。税务机关可以对企业的经营情况进行在线监督，克服以往税收征管的滞后性和流动性。网上申报纳税是指利用现代化设计和网络技术，以电子信息方式进行申报和纳税。网上申报纳税不仅可以提高征税的申报效率和质量，还可以降低税收成本。再者，由于网络技术，可以实现申报、税票、税款支付等电子信息在国库、银行、纳税人之间的快速传递，提高了效率。
（六）完善税务监督检查体制
税务机关应当加快网上交易税收监控系统的开发。该监控系统和网络服务商的网络服务器连接后，可实现自动跟踪，进行网上交易记录以及自动计税，并且将交易信息、应纳税额等及时传给税务机关，从而全面高效地掌握网游虚拟财产交易情况，有效约束逃税行为，大量减少逃、漏税现象。纳税人也可实时查出应纳税额，了解缴税情况，积极配合税务机关的监督检查工作。
四、结束语
伴随着我国电子商务经济的快速发展，网游产业也会随着不断成长，如何对网游虚拟财产进行征税，这是摆在我们面前的重要问题之一。综上所述，面对目前我国网游虚拟财产的税收征管困难，改革和完善税法，从而明确纳税依据、纳税主体和应纳税额，完善电子发票制度，这将有利于实现对网络虚拟财产顺利征税，减少网游虚拟财产税收流失。
注释
①美国学者Meechan的定义。
②国家税务总局.关于个人通过网络买卖虚拟货币取得收入征收个人所得税问题的批复.国税函[2008]818号。
参考文献
[1]黄良友.论网络虚拟财产交易征税的难点及对策[J].特区经济.2009（12）.
[2]黄良友.网络货币交易征税问题研究[J].云南财经大学学报.2010（3）.
[3]喻磊，李金惠.试论网络游戏虚拟财产的征税问题[J].华南理工大学学报（社会科学版），2009（2）.
[4]王恺.网络游戏虚拟物现金交易税收征管法律问题研究[J]. 2011（11）.
[5]蒋洁，许颖.先导式虚拟货币交易个税征收机制解读[J].理论月刊.2009（12）.
[6]张玲.虚拟财产交易征税问题研究[J].商业会计.2011（24）.
[7]刘汉霞，谭铭.论网游虚拟物品真实交易所获利益的可税性[J].2009（06）.
[8]王芳，武长海.我国开征虚拟货币交易税的探析[J].税收征纳，2009（1）.
[9]孙凤娥.无形商品交易税收问题的再思考[J].会计之友.2010 （8）.
[10]王婷.浅议虚拟货币交易征税问题[J].法制与社会.2011 （6）.
[11]万辉.虚拟货币交易征税法律制度研究[D].2010.
[12]殷新星.关于网络虚拟财产征税问题的简要分析[J].中国商界.2009（5）.
基金项目：教育部人文社科项目的论文，项目号：10XJC880003。
作者简介：杨淋钧，云南师范大学经济与管理学院2013届毕业生；黄薇，云南师范大学经济与管理学院讲师。