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摘要：近年来，因国有企业因法人治理结构形式化，控制意识薄弱，国有股权一股独大，关键人员凌驾于内控制度之上等内部控制的缺陷，导致国有资产流失严重，国企业领导腐败现象层出不穷。本文首先阐述了现代法人治理结构下国有企业内部控制缺陷主要表现，然后分析了内部控制存在缺陷主要原因，最后提出了构建有效内部控制的合理建议。
关键词：内部控制；缺陷；对策
一、现代法人治理结构下国有企业内部控制缺陷主要表现
我国国有企业经过30多年发展，基本上都建立了现代法人治理结构，并现代法人治理结构制度为基础，建立了系列内部控制制度，但大多数企业内部控制存在很多缺陷，主要有制度执行力不强，监督评价走形式，大股东一人说了算，致使经济领域违法犯罪现象增多，国企领导以权谋私的“利益输送”、高层管理人员利用职务之便侵吞国家资产等违法乱纪情形。
（一）内部控制制度执行力不强。目前，国有企业都建立了现代法人治理结构，制订了一系列内部控制管理制度，但在实际业务操作中，有相当一部分企业对制度的制订流于形式，失去了内部控制固有严肃性，导致国有资产大规模被侵蚀的现象经常发生。内部控制制度制定与执行的有效性被明显弱化。如，近期巡视组巡视国有企业时国企在经营管理、投资建设、物资采购方面因制度执行不严存在重大腐败漏洞，造成国有资资大量流失。
（二）内部控制监督评价不到位。内部控制监督评价主要有内部评价和外部评价。企业内部审计部门定期或不定期对企业内部活动进行内部监督评价，但内审部门隶属于企业的管理层，缺乏应有的独立性，无法做出公正的判断和进行有效的监督。内部控制外部监督评价的主体主要是注册会计师的审核，而注册会计师对公司的内部控制进行定期的评价报告也受到被审计公司的影响，并且很多企业只是在相关部门的强制要求下才对具内部控制评价报告，即使对外披露，也会隐藏一些重大缺陷，导致内部控制监督评价报告没有太多的实用性。
（三）内部控制受制于国有大股东。内部控制是一项系统工程，上至董事会，下至内部机构各职部门和人员。董事会是内部控制的核心，而经理层是具体执行者。但要保证董事会到经理层面内部控制制度的科学性，并对董事会实施有效的监督是很难办到的，很多情况下是大股东一人说了算。而我国大多数国有企业董事会内部成员基本由国有股东委派，内部控制设计、建设及有效实施受制于国有大股东。
二、现代法人治理结构下国有企业内部控制存在存在缺陷主要原因
我国国有企业先天性就存在着国有股份比例偏大、所有者缺位等过渡性问题，而委托给经理人经营的外部治理机制的还不成熟，企业高层管理人员基本上由大股东委派，从而派生出董事会被大股东操纵、监事会看人脸色行事、高管层权力失去制约等一系列的问题，国有企业的内部控制严重失效。
（一）国有股权一股独大。国有企业的股权过于集中使得大股东在公司的决策事项中出现一言堂，股东大会多数走形式，导致中小股东对公司决策行为很难加以影响。国有股本身的产权缺陷，出资人事实上处于缺位状态，使得拥有绝对控制权的公司高级管理人员凌驾于制度之上，滋生他们任意践踏内部控制制度的行为。作为大股东的国有股由政府授权的国资委持股、操作，造成公司很难真正建立起法人治理结构，内部控制制度很难执行到位。
（二）法人治理结构形式化。我国大多数国有企业虽建立现代法人治理结构和系列内部控制制度，但很多形同虚设，高高挂在墙上，缺乏良性的运行机制和执行力。
首先，董事会独立性不高。董事会与大股东、经理层之间的独立程度不够高。相较与大股东而言，在我国国有企业大股东绝对掌握公司的控制权，操纵着董事会。如，GZ省国资委监管的27户企业，74℅的企业董事长和总经理来自于国有大股东GZ省国资监管机构委派，董事会成员超半数以上人员为第一大股东自己人员，企业高级管理人员在公司中拥有绝对的控制权，而其它董事在企业重要事项决策中多数走形式，对公司经营状况很少过问，从而使得大股东绝对控制了公司的董事会和经理层。
其次，监事会没有充分发挥好监督作用。《公司法》中明确规定监事会“对董事、高级管理人员执行公司职务的行为进行监督”，在健全的法人治理结构下，监事会与董事会是同属股东大会之下的两个地位平行执行机构，而监事会对董事会建立与实施内部控制进行监督。但在实践中，因董事会具有决策权，这就使得仅具有监督权的监事会实际上成了一个摆设机构。因此监事在工作中，更多地受制于董事会和为其发放薪酬的经理层，这就使得监事会无法独立于大股东的董事会与经营管理层，当然也就无法发挥应有的监督作用。
第三，内部机构设置不科学，责权分配不合理，机构重叠、人员臃肿，职能交叉或缺失，运行效率低下。
（三）内部控制意识薄弱。公司经营业务活动中，很多企业对于内控认识不足，风险意识淡薄，事前没有认真开展调查研究，工作管理出现缺位，事中和事后管理具有一定的随意性，缺乏对内控制度建设、实施进行定期复核和再评估。
三、现代法人治理结构下完善企业内部控制的建议
（一）以国有企业改革契机发展混合所制企业，进一步优化股权结构。我国国有企业股权过于集中，结构比较单一，“内部人”控制现象严重。股权结构的独大致使公司治理结构和内部控制出现缺陷，从而使得大股东委派的高级管理人员在缺乏制约机制的情况下，自觉或不自觉凌驾于内部控制之上，造成国有企业内部控制失效，出现“董事会—总经理”层面弱控区、监事会看而不管的现象。因此，以国有企业改革契机，发展混合所制企业，适当降低国有股份。国有股比重的下降，将有助于公司股东大会、董事会、监事会和经理层之间制衡机制的建立，从而提供完善的内部控制环境，防止权力过大或行政机关的命令对公司的干预。
（二）进一步完善法人治理结构，建立科学合理的内部管控体系的决策监督机制。当前，我国国有企业的许多内部控制问题与公司治理结构不完善联系在一起，二者存在着互动关系。公司治理不健全制约着内部控制制度的建立和完善，内部控制的缺失又进一步弱化了公司治理效能的有效发挥，因此，必须把健全公司治理和完善内部控制制度有机地结合起来，内部控制与公司治理结构才能相互作用。
1.进一步规范董事会建设。按照《公司法》和现代企业制度的要求，以规范董事会建设为重点，形成分工合理、权责明晰、相互制衡、运转高效的治理体系。实现重大经营活动决策和执行程序民主化、标准化、规范化，保证有效集权、协调统一。董事会人员应该取消所有行政级别，与党政官员进行整体切割，建立并以国有资本运营和企业管理者队伍人员担任，避免党政机构及相关人员干预企业决策。
2.借鉴国有企业外派监事会机构设置，进一步完善企业内设监事会，发挥好监督作用。根据《公司法》，监事和监事会工作人员的主要职责就是对公司董事及经理人员进行监督，因此需对监事会人员及工作经费进行独立，不受制于董事会和经理层。同时由董事会和经理层对监事会人员的工作勤勉度进行反监督。这样就能形成一种有效监督和反监督机制，内部控制制衡原则就能够得以体现。
3.健全授权制度，各负其责。企业应根据经营活动的性质和重要性实行严格设置业务部门和岗位，并授权控制，使各部门、岗位、员工明确自己的权利和责任，防止机构权力重叠，责任真空，做到既能保证经营决策有效运作、管理制度有效贯彻， 又能保证权力制衡得到落实。
4.加强高级管理人员对内部控制认识的重要性，提升控制执行力。同时借助国资监管机构外派监事会的力量，督促董事会及经理层对企业内部控制建立健全和执行的力度，形成监督合力。不断建立完善风险预警机制， 提高风险识别能力和意识。
5.完善信息建立和完善内部报告制度，将注册会计师外部评价报告和内部审计部门的自我评价报告有机结合，编制内部控制设计、运行评价报告，适时对外公布，接受监督，不断改进和完善。（作者单位：贵州省国资委）
参考文献：
[1]财政部会计资格评价中心，《高级会计实务》，经济科学出版社，2015
[2]程新生，《企业内部控制》，高等教育出版社，2008
[3]邵宁、秦永法，《大企业治理构架》，江苏人民出版社，2011
[4]《中华人民共和国公司法》，中国长安出版社，2014
关键词：内部控制；缺陷；对策
一、现代法人治理结构下国有企业内部控制缺陷主要表现
我国国有企业经过30多年发展，基本上都建立了现代法人治理结构，并现代法人治理结构制度为基础，建立了系列内部控制制度，但大多数企业内部控制存在很多缺陷，主要有制度执行力不强，监督评价走形式，大股东一人说了算，致使经济领域违法犯罪现象增多，国企领导以权谋私的“利益输送”、高层管理人员利用职务之便侵吞国家资产等违法乱纪情形。
（一）内部控制制度执行力不强。目前，国有企业都建立了现代法人治理结构，制订了一系列内部控制管理制度，但在实际业务操作中，有相当一部分企业对制度的制订流于形式，失去了内部控制固有严肃性，导致国有资产大规模被侵蚀的现象经常发生。内部控制制度制定与执行的有效性被明显弱化。如，近期巡视组巡视国有企业时国企在经营管理、投资建设、物资采购方面因制度执行不严存在重大腐败漏洞，造成国有资资大量流失。
（二）内部控制监督评价不到位。内部控制监督评价主要有内部评价和外部评价。企业内部审计部门定期或不定期对企业内部活动进行内部监督评价，但内审部门隶属于企业的管理层，缺乏应有的独立性，无法做出公正的判断和进行有效的监督。内部控制外部监督评价的主体主要是注册会计师的审核，而注册会计师对公司的内部控制进行定期的评价报告也受到被审计公司的影响，并且很多企业只是在相关部门的强制要求下才对具内部控制评价报告，即使对外披露，也会隐藏一些重大缺陷，导致内部控制监督评价报告没有太多的实用性。
（三）内部控制受制于国有大股东。内部控制是一项系统工程，上至董事会，下至内部机构各职部门和人员。董事会是内部控制的核心，而经理层是具体执行者。但要保证董事会到经理层面内部控制制度的科学性，并对董事会实施有效的监督是很难办到的，很多情况下是大股东一人说了算。而我国大多数国有企业董事会内部成员基本由国有股东委派，内部控制设计、建设及有效实施受制于国有大股东。
二、现代法人治理结构下国有企业内部控制存在存在缺陷主要原因
我国国有企业先天性就存在着国有股份比例偏大、所有者缺位等过渡性问题，而委托给经理人经营的外部治理机制的还不成熟，企业高层管理人员基本上由大股东委派，从而派生出董事会被大股东操纵、监事会看人脸色行事、高管层权力失去制约等一系列的问题，国有企业的内部控制严重失效。
（一）国有股权一股独大。国有企业的股权过于集中使得大股东在公司的决策事项中出现一言堂，股东大会多数走形式，导致中小股东对公司决策行为很难加以影响。国有股本身的产权缺陷，出资人事实上处于缺位状态，使得拥有绝对控制权的公司高级管理人员凌驾于制度之上，滋生他们任意践踏内部控制制度的行为。作为大股东的国有股由政府授权的国资委持股、操作，造成公司很难真正建立起法人治理结构，内部控制制度很难执行到位。
（二）法人治理结构形式化。我国大多数国有企业虽建立现代法人治理结构和系列内部控制制度，但很多形同虚设，高高挂在墙上，缺乏良性的运行机制和执行力。
首先，董事会独立性不高。董事会与大股东、经理层之间的独立程度不够高。相较与大股东而言，在我国国有企业大股东绝对掌握公司的控制权，操纵着董事会。如，GZ省国资委监管的27户企业，74℅的企业董事长和总经理来自于国有大股东GZ省国资监管机构委派，董事会成员超半数以上人员为第一大股东自己人员，企业高级管理人员在公司中拥有绝对的控制权，而其它董事在企业重要事项决策中多数走形式，对公司经营状况很少过问，从而使得大股东绝对控制了公司的董事会和经理层。
其次，监事会没有充分发挥好监督作用。《公司法》中明确规定监事会“对董事、高级管理人员执行公司职务的行为进行监督”，在健全的法人治理结构下，监事会与董事会是同属股东大会之下的两个地位平行执行机构，而监事会对董事会建立与实施内部控制进行监督。但在实践中，因董事会具有决策权，这就使得仅具有监督权的监事会实际上成了一个摆设机构。因此监事在工作中，更多地受制于董事会和为其发放薪酬的经理层，这就使得监事会无法独立于大股东的董事会与经营管理层，当然也就无法发挥应有的监督作用。
第三，内部机构设置不科学，责权分配不合理，机构重叠、人员臃肿，职能交叉或缺失，运行效率低下。
（三）内部控制意识薄弱。公司经营业务活动中，很多企业对于内控认识不足，风险意识淡薄，事前没有认真开展调查研究，工作管理出现缺位，事中和事后管理具有一定的随意性，缺乏对内控制度建设、实施进行定期复核和再评估。
三、现代法人治理结构下完善企业内部控制的建议
（一）以国有企业改革契机发展混合所制企业，进一步优化股权结构。我国国有企业股权过于集中，结构比较单一，“内部人”控制现象严重。股权结构的独大致使公司治理结构和内部控制出现缺陷，从而使得大股东委派的高级管理人员在缺乏制约机制的情况下，自觉或不自觉凌驾于内部控制之上，造成国有企业内部控制失效，出现“董事会—总经理”层面弱控区、监事会看而不管的现象。因此，以国有企业改革契机，发展混合所制企业，适当降低国有股份。国有股比重的下降，将有助于公司股东大会、董事会、监事会和经理层之间制衡机制的建立，从而提供完善的内部控制环境，防止权力过大或行政机关的命令对公司的干预。
（二）进一步完善法人治理结构，建立科学合理的内部管控体系的决策监督机制。当前，我国国有企业的许多内部控制问题与公司治理结构不完善联系在一起，二者存在着互动关系。公司治理不健全制约着内部控制制度的建立和完善，内部控制的缺失又进一步弱化了公司治理效能的有效发挥，因此，必须把健全公司治理和完善内部控制制度有机地结合起来，内部控制与公司治理结构才能相互作用。
1.进一步规范董事会建设。按照《公司法》和现代企业制度的要求，以规范董事会建设为重点，形成分工合理、权责明晰、相互制衡、运转高效的治理体系。实现重大经营活动决策和执行程序民主化、标准化、规范化，保证有效集权、协调统一。董事会人员应该取消所有行政级别，与党政官员进行整体切割，建立并以国有资本运营和企业管理者队伍人员担任，避免党政机构及相关人员干预企业决策。
2.借鉴国有企业外派监事会机构设置，进一步完善企业内设监事会，发挥好监督作用。根据《公司法》，监事和监事会工作人员的主要职责就是对公司董事及经理人员进行监督，因此需对监事会人员及工作经费进行独立，不受制于董事会和经理层。同时由董事会和经理层对监事会人员的工作勤勉度进行反监督。这样就能形成一种有效监督和反监督机制，内部控制制衡原则就能够得以体现。
3.健全授权制度，各负其责。企业应根据经营活动的性质和重要性实行严格设置业务部门和岗位，并授权控制，使各部门、岗位、员工明确自己的权利和责任，防止机构权力重叠，责任真空，做到既能保证经营决策有效运作、管理制度有效贯彻， 又能保证权力制衡得到落实。
4.加强高级管理人员对内部控制认识的重要性，提升控制执行力。同时借助国资监管机构外派监事会的力量，督促董事会及经理层对企业内部控制建立健全和执行的力度，形成监督合力。不断建立完善风险预警机制， 提高风险识别能力和意识。
5.完善信息建立和完善内部报告制度，将注册会计师外部评价报告和内部审计部门的自我评价报告有机结合，编制内部控制设计、运行评价报告，适时对外公布，接受监督，不断改进和完善。（作者单位：贵州省国资委）
参考文献：
[1]财政部会计资格评价中心，《高级会计实务》，经济科学出版社，2015
[2]程新生，《企业内部控制》，高等教育出版社，2008
[3]邵宁、秦永法，《大企业治理构架》，江苏人民出版社，2011
[4]《中华人民共和国公司法》，中国长安出版社，2014