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近年来随着国家对高等教育事业的资金投入加大，高等院校办学规模也不断扩大，为适应新形势的要求，各高校积极完善基础设施配套，纷纷建立新校区，工程项目急剧增加，现已成为了高校内部审计工作的重中之重。由于规模化的工程建设投资巨大、建设周期长、专业技术高、不可控因素多等特点，传统的事后审计已无法满足其合理控制造价、防控风险、提高投资效益的需求。因此，积极探索和实践建设工程全过程审计势在必行。
全过程审计模式按审计主体可划分为：高校内审部门自行审计模式、完全委托造价咨询单位审计模式和内、外审相结合的审计模式;按審计介入的程度可划分为：对建设工程从立项开始到竣工投入使用全程介入的审计模式和对建设工程部分阶段介入的审计模式。由于目前多数高校的大中型建设项目采取的是内、外审相结合的分阶段介入审计模式，下面内容均在此模式下进行分析。
一、招投标阶段审计控制重点
此阶段主要对资格预审文件、招标文件和招标答疑文件进行审计。其中招标文件是投标单位响应招标和签订合同的主要依据，其编制水准对控制工程造价的意义不言而喻。对招标文件的审计应注意招标文件的合法合规性和招标内容的完整完善性，重点在工程量清单和控制价的编制和对拟签订合同条款的审核。
工程量清单的编制失误是引发施工变更索赔的重要原因，精准的招标控制价能有效预防投标单位高价围标。为保障两者的完整性和准确性，在大型工程实践中可采取“背靠背”编制模式，即由基建部门与内审部门各自委托的造价咨询公司同时出具两份工程量清单及控制价，通过双方核对的方式减少误差，从源头上有效控制好工程造价。
对拟签订合同条款的审核首先要注意条款有无与招标文件相矛盾的地方，其次要检查其主要条款，对工程质量、工程造价、合同价款的调整内容和方式、付款方式、结算方式、质量保修范围、违约责任、奖惩措施、争议解决办法等是否有明确的要求。另外为防止施工单位在结算时虚报金额，增加审计支出，可在合同的附加条款中明确提出超出限额的审计费用由施工单位自身承担。
二、施工阶段审计控制重点
在整个施工阶段审计部门需要在项目现场设立固定的办公场所，经常深入施工现场，掌握第一手资料，定期参加例会，加强全过程审计宣传，让被审单位了解全过程审计的具体程序、内容和需要配合的相应要求，自觉的接受审计。此阶段应重点控制以下环节：
（一）涉及经济费用的工程变更和洽商签证审计
工程变更和洽商对建设工程的质量、进度和造价都有很大的影响。审计部门应首先参与审查其必要性、合理性及时效性，经过审查同意后，参与各方形成《技术洽商变更单》，同时现场组织施工，审计处及其他部门应及时到现场进行勘察，确认工程量;变更实施完成后，施工单位及时报送《洽商变更费用审核单》，依次经监理单位、基建部门、监督部门审核后报审计部门，审计部门限期内出具审计意见确认变更价款，转基建部门确认，经确认的《洽商变更费用审核单》作为竣工结算资料。在审核过程中如出现争议问题，由审计部门组织进一步协商，协商不成可留在竣工结算中处理，不得因此影响工程进度。
为确保对工程总投资额的有效控制，高校应对工程变更和洽商的资金审批权限做出明确要求，根据费用大小，由不同的管理层进行审批，涉及金额巨大的变更可召开专题会议或组织专家论证并形成结论，形成层层把控机制。
（二）工程进度款拨付审计
对工程进度款的审计可以避免超付现象的发生，保证资金安全。审计部门依据施工合同和经监理和基建部门签字确认的形象进度，对照现场施工情况进行造价审核，限期内出具审计意见，应注意扣减未施工项目、甲供材料货款、工程借款和施工水电费等，并重点关注最后一次工程进度款审批。值得注意的是工程进度款的拨付不仅需要关注完成的工程量，也要关注完成的工程质量，需通过监理单位的验收，并签署具体的检验批。
（三）暂估价材料、设备和甲供材料采购审计
材料、设备价格是工程造价中很重要的组成部分，由于品种多规格杂、市场行情变化快、地域渠道差异大，其价格的影响因素很多，如管理不到位很容易造成质次价高，影响工程项目质量和成本控制。对其审计可按金额予以区分：要求金额较大（如大于5万）的材料、设备必需通过公开招标采购，审计部门应对招标文件、投标单位考察及招投标过程全程参与审计监督并提出审计意见;在国家、省、市法规和高校内部制度允许的条件下，金额较小的材料、设备可询价采购，审计部门应根据基建部门提出的材料、设备采购计划通过市场询价、电子渠道询价、实地考察等方式，依据“满足功能时价格最低、相同价格时功能最强”的原则以书面形式向基建部门提出材料、设备的参考价格建议（应注明是否包含税金、运费及采保费等费用），谈价组参考后与采购商进行谈价并形成谈价纪要作为各方执行的依据及以后竣工结算审计的依据。材料、设备进场后，审计部门应与其他部门一起对其质量进行确认把关，不合格材料不予结算。对于甲供材料的审计除上述外还涉及到对数量的控制，为避免分歧，在施工合同中应明确甲供材料消耗量的结算审计方法，可采取由施工方报送所需甲供材料数量，建设方负责采购供货，超过实际用量的部分由施工单位承担的方法督促施工单位避免不必要的浪费。
（四）工程索赔审计
施工单位的工程索赔是提升利润的重要手段，现场条件、气候条件、施工进度、物价变化，以及合同条款、规范、标准文件和施工图纸的变更、延误等因素都能引起工程索赔，大量的工程索赔必然增加工程建设成本，因此必须对索赔进行有效防控及审计。审计部门应增强合同条款的严密性，防止施工单位利用合同漏洞索赔;在施工过程中对可预测的索赔应及时提出预警，提高管理部门的风险认识。一旦索赔发生，要审查索赔理由是否正当充分、索赔证据是否真实有效、索赔程序是否合法合规、索赔费用或工期是否准确合理，积极分析合同、收集证据，对施工单位的索赔要求进行评审、反驳和修正。 值得注意的是，索赔是双向性的，审计部门应对照合同和现场情况，对施工单位未能达到合同约定的事项进行反索赔，保障学校的合法权益。
（五） 隐蔽工程審计
施工过程的每一环节都存在隐蔽工程，施工单位为获得更大的经济利益，经常出现偷工减料、以次从好、虚报高估的情况，严重影响工程质量和工程造价。审计部门首先应经常性在现场对隐蔽工程进行巡查，对施工过程中的重要环节重点关注，采取拍照、摄像等方式记录施工过程;其次加强与基建部门的沟通，对存疑的环节进行有针对性的抽查，为工程变更提前做好资料收集;再次要求施工单位在隐蔽前及时通知审计部门实地勘察测量否则不予结算;最后建立包括文字、音像资料在内的资料库，为解决争议问题提供有力证据。
隐蔽工程一旦出现问题很难补救，在审计过程中发现的质量问题应及时以书面形式上报学校管理部门，建议整改。
三、竣工结算阶段审计控制重点
工程项目的竣工结算审计是控制工程造价的最后一关。建设工程验收合格后，由施工单位负责编制工程竣工结算书连同其他结算资料经监理单位和基建部门审核后，报送内审部门转交负责全过程审计的造价咨询单位审计，审计后的结算审查报告经内审部门、基建部门和施工单位认可后作为财务部门向施工单位支付工程结算款的依据。结算审计应做好以下几点：
（一）做好竣工结算审计资料的收集和整理
合理的审计报告是建立在真实、完整、规范的审计材料基础之上的。在整个全过程审计过程中审计部门应建立完备的项目审计资料库，收集诸如工程招投标文件、设计交底及图纸会审记录、施工合同、施工组织设计、开工报告、设计洽商变更、现场签证、材料认价及进场验收、隐蔽资料、验收报告、竣工图纸、政策调整文件等工程审计必备资料，同时在工程实施前期提醒参建各方及时做好竣工结算的材料收集工作，过期不补，减少施工单位在报送资料上做文章。出具结算审查报告后所有原始资料应建立档案保存备查。
（二）采取合理有效的审计措施
在结算审计时，首先审核报审结算书所列项目的合理性;其次审核款项内容与建设项目实际完成的工程量是否相符，是否存在多报、重复计算、不扣减未施工部分工程量问题，审核定额或清单套用的合法性及准确性，审核主要材料价差调整的合理性，审核甲供材料、认质认价材料、设备的最终量价，应重点把控价高、工程量大及容易混淆的项目;再次审核规费、税金及其他独立费用的套用是否符合规定等等。
对于审核过程中出现的争议事项，造价咨询单位应及时将问题和审核意见向内审部门汇报，由内审部门组织协商，协商结果形成会议纪要进入竣工结算审计报告，如协商不成则提交学校上一级管理部门处理，处理不成按合同约定进行诉讼或仲裁。
（三）层层把控编制结算审查报告
为降低审计风险，应严把审计结果复核关。首先造价咨询单位针对报审结算书编制初步审查意见，由内审部门向基建部门、施工单位等征询意见，然后内审部门组织造价咨询单位的项目编制人、项目经理、区域经理对反馈意见进行审核，形成结算审核初步成果，再组织施工单位和造价咨询单位参加结算审核成果定案会议，在形成一致意见后，各方签认《结算审查签署表》，造价咨询单位出具正式结算审查报告并连同其他资料递呈内审部门领导审核。内审部门经过三级审查制度，即主审负责、复审把关、领导确认后出具《审计部门审计意见表》，交基建部门签认后结算审查报告才正式生效。
四、结语
高校建设项目全过程审计的大规模开展对审计部门来说是挑战更是机遇，过程中应及时总结成果与不足，调整实施方案，坚持边审计、边整改、边规范、边提高的方针，逐步完善内控制度，围绕法规和工作职责规范审计行为，依靠科学的审计模式，规范的审计程序，全过程审计必定能取得很大的成就。（作者单位：河南财经政法大学）
全过程审计模式按审计主体可划分为：高校内审部门自行审计模式、完全委托造价咨询单位审计模式和内、外审相结合的审计模式;按審计介入的程度可划分为：对建设工程从立项开始到竣工投入使用全程介入的审计模式和对建设工程部分阶段介入的审计模式。由于目前多数高校的大中型建设项目采取的是内、外审相结合的分阶段介入审计模式，下面内容均在此模式下进行分析。
一、招投标阶段审计控制重点
此阶段主要对资格预审文件、招标文件和招标答疑文件进行审计。其中招标文件是投标单位响应招标和签订合同的主要依据，其编制水准对控制工程造价的意义不言而喻。对招标文件的审计应注意招标文件的合法合规性和招标内容的完整完善性，重点在工程量清单和控制价的编制和对拟签订合同条款的审核。
工程量清单的编制失误是引发施工变更索赔的重要原因，精准的招标控制价能有效预防投标单位高价围标。为保障两者的完整性和准确性，在大型工程实践中可采取“背靠背”编制模式，即由基建部门与内审部门各自委托的造价咨询公司同时出具两份工程量清单及控制价，通过双方核对的方式减少误差，从源头上有效控制好工程造价。
对拟签订合同条款的审核首先要注意条款有无与招标文件相矛盾的地方，其次要检查其主要条款，对工程质量、工程造价、合同价款的调整内容和方式、付款方式、结算方式、质量保修范围、违约责任、奖惩措施、争议解决办法等是否有明确的要求。另外为防止施工单位在结算时虚报金额，增加审计支出，可在合同的附加条款中明确提出超出限额的审计费用由施工单位自身承担。
二、施工阶段审计控制重点
在整个施工阶段审计部门需要在项目现场设立固定的办公场所，经常深入施工现场，掌握第一手资料，定期参加例会，加强全过程审计宣传，让被审单位了解全过程审计的具体程序、内容和需要配合的相应要求，自觉的接受审计。此阶段应重点控制以下环节：
（一）涉及经济费用的工程变更和洽商签证审计
工程变更和洽商对建设工程的质量、进度和造价都有很大的影响。审计部门应首先参与审查其必要性、合理性及时效性，经过审查同意后，参与各方形成《技术洽商变更单》，同时现场组织施工，审计处及其他部门应及时到现场进行勘察，确认工程量;变更实施完成后，施工单位及时报送《洽商变更费用审核单》，依次经监理单位、基建部门、监督部门审核后报审计部门，审计部门限期内出具审计意见确认变更价款，转基建部门确认，经确认的《洽商变更费用审核单》作为竣工结算资料。在审核过程中如出现争议问题，由审计部门组织进一步协商，协商不成可留在竣工结算中处理，不得因此影响工程进度。
为确保对工程总投资额的有效控制，高校应对工程变更和洽商的资金审批权限做出明确要求，根据费用大小，由不同的管理层进行审批，涉及金额巨大的变更可召开专题会议或组织专家论证并形成结论，形成层层把控机制。
（二）工程进度款拨付审计
对工程进度款的审计可以避免超付现象的发生，保证资金安全。审计部门依据施工合同和经监理和基建部门签字确认的形象进度，对照现场施工情况进行造价审核，限期内出具审计意见，应注意扣减未施工项目、甲供材料货款、工程借款和施工水电费等，并重点关注最后一次工程进度款审批。值得注意的是工程进度款的拨付不仅需要关注完成的工程量，也要关注完成的工程质量，需通过监理单位的验收，并签署具体的检验批。
（三）暂估价材料、设备和甲供材料采购审计
材料、设备价格是工程造价中很重要的组成部分，由于品种多规格杂、市场行情变化快、地域渠道差异大，其价格的影响因素很多，如管理不到位很容易造成质次价高，影响工程项目质量和成本控制。对其审计可按金额予以区分：要求金额较大（如大于5万）的材料、设备必需通过公开招标采购，审计部门应对招标文件、投标单位考察及招投标过程全程参与审计监督并提出审计意见;在国家、省、市法规和高校内部制度允许的条件下，金额较小的材料、设备可询价采购，审计部门应根据基建部门提出的材料、设备采购计划通过市场询价、电子渠道询价、实地考察等方式，依据“满足功能时价格最低、相同价格时功能最强”的原则以书面形式向基建部门提出材料、设备的参考价格建议（应注明是否包含税金、运费及采保费等费用），谈价组参考后与采购商进行谈价并形成谈价纪要作为各方执行的依据及以后竣工结算审计的依据。材料、设备进场后，审计部门应与其他部门一起对其质量进行确认把关，不合格材料不予结算。对于甲供材料的审计除上述外还涉及到对数量的控制，为避免分歧，在施工合同中应明确甲供材料消耗量的结算审计方法，可采取由施工方报送所需甲供材料数量，建设方负责采购供货，超过实际用量的部分由施工单位承担的方法督促施工单位避免不必要的浪费。
（四）工程索赔审计
施工单位的工程索赔是提升利润的重要手段，现场条件、气候条件、施工进度、物价变化，以及合同条款、规范、标准文件和施工图纸的变更、延误等因素都能引起工程索赔，大量的工程索赔必然增加工程建设成本，因此必须对索赔进行有效防控及审计。审计部门应增强合同条款的严密性，防止施工单位利用合同漏洞索赔;在施工过程中对可预测的索赔应及时提出预警，提高管理部门的风险认识。一旦索赔发生，要审查索赔理由是否正当充分、索赔证据是否真实有效、索赔程序是否合法合规、索赔费用或工期是否准确合理，积极分析合同、收集证据，对施工单位的索赔要求进行评审、反驳和修正。 值得注意的是，索赔是双向性的，审计部门应对照合同和现场情况，对施工单位未能达到合同约定的事项进行反索赔，保障学校的合法权益。
（五） 隐蔽工程審计
施工过程的每一环节都存在隐蔽工程，施工单位为获得更大的经济利益，经常出现偷工减料、以次从好、虚报高估的情况，严重影响工程质量和工程造价。审计部门首先应经常性在现场对隐蔽工程进行巡查，对施工过程中的重要环节重点关注，采取拍照、摄像等方式记录施工过程;其次加强与基建部门的沟通，对存疑的环节进行有针对性的抽查，为工程变更提前做好资料收集;再次要求施工单位在隐蔽前及时通知审计部门实地勘察测量否则不予结算;最后建立包括文字、音像资料在内的资料库，为解决争议问题提供有力证据。
隐蔽工程一旦出现问题很难补救，在审计过程中发现的质量问题应及时以书面形式上报学校管理部门，建议整改。
三、竣工结算阶段审计控制重点
工程项目的竣工结算审计是控制工程造价的最后一关。建设工程验收合格后，由施工单位负责编制工程竣工结算书连同其他结算资料经监理单位和基建部门审核后，报送内审部门转交负责全过程审计的造价咨询单位审计，审计后的结算审查报告经内审部门、基建部门和施工单位认可后作为财务部门向施工单位支付工程结算款的依据。结算审计应做好以下几点：
（一）做好竣工结算审计资料的收集和整理
合理的审计报告是建立在真实、完整、规范的审计材料基础之上的。在整个全过程审计过程中审计部门应建立完备的项目审计资料库，收集诸如工程招投标文件、设计交底及图纸会审记录、施工合同、施工组织设计、开工报告、设计洽商变更、现场签证、材料认价及进场验收、隐蔽资料、验收报告、竣工图纸、政策调整文件等工程审计必备资料，同时在工程实施前期提醒参建各方及时做好竣工结算的材料收集工作，过期不补，减少施工单位在报送资料上做文章。出具结算审查报告后所有原始资料应建立档案保存备查。
（二）采取合理有效的审计措施
在结算审计时，首先审核报审结算书所列项目的合理性;其次审核款项内容与建设项目实际完成的工程量是否相符，是否存在多报、重复计算、不扣减未施工部分工程量问题，审核定额或清单套用的合法性及准确性，审核主要材料价差调整的合理性，审核甲供材料、认质认价材料、设备的最终量价，应重点把控价高、工程量大及容易混淆的项目;再次审核规费、税金及其他独立费用的套用是否符合规定等等。
对于审核过程中出现的争议事项，造价咨询单位应及时将问题和审核意见向内审部门汇报，由内审部门组织协商，协商结果形成会议纪要进入竣工结算审计报告，如协商不成则提交学校上一级管理部门处理，处理不成按合同约定进行诉讼或仲裁。
（三）层层把控编制结算审查报告
为降低审计风险，应严把审计结果复核关。首先造价咨询单位针对报审结算书编制初步审查意见，由内审部门向基建部门、施工单位等征询意见，然后内审部门组织造价咨询单位的项目编制人、项目经理、区域经理对反馈意见进行审核，形成结算审核初步成果，再组织施工单位和造价咨询单位参加结算审核成果定案会议，在形成一致意见后，各方签认《结算审查签署表》，造价咨询单位出具正式结算审查报告并连同其他资料递呈内审部门领导审核。内审部门经过三级审查制度，即主审负责、复审把关、领导确认后出具《审计部门审计意见表》，交基建部门签认后结算审查报告才正式生效。
四、结语
高校建设项目全过程审计的大规模开展对审计部门来说是挑战更是机遇，过程中应及时总结成果与不足，调整实施方案，坚持边审计、边整改、边规范、边提高的方针，逐步完善内控制度，围绕法规和工作职责规范审计行为，依靠科学的审计模式，规范的审计程序，全过程审计必定能取得很大的成就。（作者单位：河南财经政法大学）