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[摘要]本文通过以内部控制为基础的理论假设，运用100所高校的经验证据，使用Logit计量模型和逐步回归进行实证分析，提出高校应健全内审制度体系、规范审计程序、强化内审实施力度及加强审计成果运用等建议。
[关键词]高校 内部审计 违规风险 有效性
一、引言
高等学校作为国家高级人才培养基地，是社会经济活动的重要组成部分。近些年来，一方面，国家加大了对高等教育的投入，2016年国家投入的教育经费为3.08万亿元，其中高等教育经费投入为1.01万亿元，占比达32.80%；另一方面，根据中央纪委监察部网站公布的信息，仅2014-2015年全国就有56所高校、83人被调查。可见，高等学校绝非一片净土，原本安静平和的象牙塔里，也已成为腐败风险滋生的多发地。
二、文献综述
通过中国知网、EBSCO综合学科学术文献数据库，搜集国内外有关内部审计与风险防范有效性的文献，发现国内外学者在内部审计防范风险的基础性研究方面做了大量的工作。最早的文献可以追索到Victor Brink and Herbert Witt（1941），他们不仅开创了内部审计专著之先河，而且指出内部审计具有评价业务和控制风险的功能。但是在较长的时期内，内部审计被赋予监督、评价和确认等基本职能，对风险防范重视不足。直至20世纪90年代“风险导向型”内部审计的提出，国外学者才在该方面予以足够的重视。不过，众多的文献仍然在讨论内部审计如何强化组织的“风险管理”，如Lawrence B Sawyer and Glenne Sumners（1990）认为，从内部审计人员发现的缺陷中，可以透视隐蔽的违背管理原则行为，从而帮助管理层更有效率性、效果性地进行风险管理；Andrew D.Bailey，Jr. （2003）也强调内部审计本质上是一种控制，可以帮助组织管理风险、促进有效治理，实现组织目标；Sarens（2007）同样指出大公司的内部审计在防范风险和侦察错弊方面的作用更重要；Abbott et al.（2010）甚至认为，审计委员会对内部审计监督层次越高，致力于基于内部控制活动的内部审计资源就越多，风险管理效果就越好。
国内学者也在内部审计与风险管理方面进行了较早的探讨。如刘世谨、张继勋（2001），马德芳、李瑞（2012）等，结合内部控制活动对风险导向型内部审计的运用进行了深入探讨；王学龙、郝斯佳（2010）认为，为了增强企业的核心竞争力，企业需要通过内部审计对影响管理水平和经营业绩的一切因素进行监控和评价；郑伟（2014）以沪市上市公司经验证据为基础，认为内部审计质量越高，风险控制活动有效性就越好；杨临春（2015）认为，我国经济新常态及新一轮国有企业改革对内部审计提出了新的要求和挑战，传统内部审计模式已经无法满足新常态下公司治理的要求，必须建立以风险为导向的内部审计模式。在具体的措施和对策方面，和秀星（2015）提出可以由国家审计构建一套有效防范审计风险的内部审计资源利用路径，促进资源整合，提高资源协同效果。庄琳（2016）则认为风险导向型内部审计实施机制主要是实施的程序和过程，可以通过制定内部审计章程、内部审计机构设置和规范相关实施程序来实现。
从对众多文献的梳理来看，存在三方面的局限：一是虽然陈青（2012）已就风险导向型内部审计与风险管理审计的区别作过说明，但众多文献并没有将外部环境因素变化的不确定风险与内部控制存在纰漏的违规风险区别开来，而是较为笼统地谈风险管理；二是众多文献从定性的角度论述内部审计如何控制或防范风险，极少有文献从定量的角度对内部审计风险控制的有效性或防范效果进行准确测度，并阐明它们之间的影响机理；三是众多文献关注企业和上市公司，而没有文献探讨高校内部审计的违规风险防范效果。基于此，在不考虑外部环境变化不确定性的前提下，有必要在专门讨论高校内部审计与内部控制风险传导机理的基础上，收集数据进行实证分析，以寻求高校通过内部审计提高违规风险防范有效性、促进高等教育事业健康发展的有效途径。
三、理论分析及研究假设
首先，中国在从计划经济向市场经济的转型发展过程中，随着市场经济体制的逐步形成，市场在资源配置中的决定性作用不断加强，资源配置效率不断提高。但同时市场失灵的负面作用也逐步显现，并带来组织和个人的趋利性和机会主义行为倾向。在这种行为泛滥下，市场环境甚至是文化价值观念都会被扭曲。如果这些扭曲的环境和观念得不到矫正，不仅会使资源无法在长期内得到有效配置，而且会在趋利性和机会主义行为倾向的驱使下，产生寻租、腐败等非市场竞争行为，严重破坏市场经济的效率和公平。无论是高校还是其他企事业单位，在寻租、腐败等行为的侵蚀下，必然会导致违规风险增加。可见，要防范违规风险就必须更好地发挥政府的职能，以约束人们的机会主义行为倾向，营造良好的市场环境。
其次，政府约束机会主义行为倾向的基本途径就是提供制度安排。因为个人的趋利性与制度约束软化是机会主义行为泛滥的根本原因。这里的制度约束软化包括两方面含义：一是与市场经济相适应的制度规范（包括国家法律和组织内部控制制度等）没有建立起来；二是尽管已经建立了制度规范，但制度规范对个人的行为约束是软的，没有严格的程序和有效的实施机制。因此，政府只有提供有效的制度安排并建立制度约束软化向硬化转变的驱动机制，才能有效防范主体的违规风险。
再次，内部控制制度是政府有效制度规范衍生出来的制度安排。在政府法律制度有效并刚性约束的市场经济体制下，组织为适应法律和降低风险，便会自发地衍生出内部控制制度，这种制度安排的衍生是组織节约交易费用的理性选择。如果组织的内部控制制度约束硬化的话，组织或机构内部的主体违规风险就应该很低。
最后，审计制度不仅是政府的一种制度安排，还是实现制度约束硬化的驱动机制。虽然从交易费用的角度考虑，组织会诱致性地衍生出内部控制制度，但却不能保证内部控制制度的硬化约束。此时，只有再衍生出内部审计制度，并通过监督机制的实施才能驱动组织的内部控制制度实现从软化到硬化的转变。当然，内部审计制度本身的硬化程度决定内部控制制度的硬化程度，即软化的内部审计制度，还是无法驱动内部控制制度硬化的，只有硬化的内部审计制度，才能驱动内部控制制度的硬化。也就是说，内部审计制度的完善性、程序严谨性和实施的有效性决定违规风险控制的有效性。因此，内部审计与违规风险防范的传导机理可以如图1所示。 根据以上分析，立足于高等学校，本文作如下三个假定：
H1：高校内部审计制度越健全，违规风险防范的有效性程度越高。
H2：高校内部审计程序越严谨，违规风险防范的有效性程度越高。
H3：高校内部审计实施越有效，违规风险防范的有效性程度越高。
四、实证研究
（一）变量选择及数据说明
选择合适的代理变量是实证结果体现客观统计规律的关键。被解释变量要体现高校违规风险防范的有效性，一种办法当然是建立违规风险防范有效性度量的指标体系，依据科学的方法如层次分析法、神经网络分析法以及实际数据，将违规风险防范的有效性度量出来，但如果指标体系不科学或是实际数据有偏差，这种方法也难以真实体现其有效性程度。另一种办法是采用单一的代理变量来度量，只要该变量有具体的实际数据，反而可以真实地体现高校违规风险防范的有效性程度。本文为避免度量工作的复杂性，并使度量结果真实无偏，采用中纪委网站曝光案件及教育部通报案件作为代理变量来度量高校违规风险防范的有效性。即如果被通报则说明有效性程度低，如果没有被通报则说明有效性程度高。
根据假设H1、H2、H3，需要选择内部审计制度、内部审计程序、内部审计实施三种解释变量的代理变量。考虑高等学校的特征，这里选择以内部审计制度建立和内审管理模式作为内部审计制度的代理变量，即高校如果在自己的网站上公布了学校独立的财务审计、工程审计、经济责任审计、内部控制审计等制度，则可视为制度健全，否则就是不健全；如果高校的内部审计模式是校长直接分管，则可视为制度健全，否则就为不健全。以高校内部审计职能部门和审计项目公示作为内部审计程序的代理变量，即如果高校的审计职能包括内部审计应该评价和审查的业务活动，则视为可以较好地按程序执行审计项目，如果没有，则视为难以按程序执行；如果审计项目按规定进行了公示，则认为是信息沟通充分、监督到位，按程序执行，否则认为执行程序存在问题。以审计结果公示和理论研讨获奖作为审计实施有效的代理变量，即如果进行了审计结果公示，则认为是信息沟通充分、实施措施有力，否则可认为是实施措施不力；如果理论研讨论文获奖，则认为是实施措施到位，否则认为是实施措施不力或实施不到位。
另外，为区别不同高校的具体情况，另外选择了四个控制变量：一是高校性质，以反映是否为985、211高校或非985、211高校的不同影响；二是资金规模，以反映高校预算资金投入规模的不同影响；三是内审历史，以反映高校内部审计历史长短的不同影响；四是内审规模，以反映高校内部审计人员数量的不同影响。各变量具体赋值规则见表1。
数据来源：各项指标的数据均来自于教育部、省教育厅及高校网站，数据统计的时间为十八大以后，但为增加数据的频率，未对数据分年度统计，而统一整理成截面数据，且数据全部通过手工收集汇总。本文数据样本为100个，其中985或211高校共75所，其他重点本科、一般本科和职业技术学院共25所；资金规模的单位为亿元，内审规模的单位为人数，并对这两个变量进行了对数化处理。2016年全国高等教育经费总投入10110亿元，100所样本高校2016年预算资金总额为3228.07亿元，具有一定的代表性。
（二）变量的描述性统计
本文数据为100所高校的截面数据，有75所为985或211，占比75%；其他高校為25所，占比为25%。内部审计制度、审计人员、高校预算金额、内审职能部门具体情况如表2所示。
从表2可以看出，内部审计制度平均有10.31个，基本包括了内部审计应有的制度，但个别高校审计制度建设薄弱，没有根据学校实际情况建立审计制度，只有2个本单位发布制度；内部审计人员平均有9人，最少的有4人，最多的有17人，审计人员在各高校存在较大差别；预算金额平均有27.26亿元，最多的高校达182亿元，资金规模差别较大；高校内审机构平均设置3个职能部门，即工程、财务和综合部门；内审成立时间平均在1986年，刚好为中国内部审计起点之时。其他解释变量为虚拟变量，因此未在表2中体现。
（三）计量模型
根据研究目的，由于被解释变量为二元离散变量，因此本文选择用Logit模型进行参数估计，Logit基本计量模型设定为：
其中X7-X10代表控制变量高校性质、资金规模、内审规模、内审历史。
（四）实证结果分析
1.logit模型实证结果。运用的统计软件为EVIEWS9，采用极大似然法估计，（4）式至（6）式的实证结果如表3所示。从实证结果1来看，审计制度系数不仅结果为负且显著，说明审计制度越健全，高校违法违规概率越低，前面的H1得到验证；但是内审管理模式不显著，从实际曝光的案件来看，绝大部分都是由校长主管审计，这充分说明高校校长分管，或者是党委书记、纪委书记分管审计，与违规风险防范的有效性并无直接关联。从实证结果2来看，审计职能和审计项目公示系数为负，且结果显著，说明审计职能越健全，项目公示越多，高校违法违规率越低，前面的H2得到验证。从实证结果3来看，审计结果公示为负，且结果较为显著，说明信息越公开，越透明化，审计结果被利用，高校违规风险降低；审计获奖系数为负且显著，说明内审机构对审计理论越进行深入透彻研讨，越有利于审计工作开展、有利于降低高校违规风险，前面的H3得以验证。总之，五个解释变量系数都显著，且符号符合预期情况，基本验证了本文假设，即高校内审制度、程序及实施等机制越健全，高校违规风险防范有效性越高。
2.逐步回归分析。为了客观研究变量对高校违规风险的影响，把解释变量和控制变量整合为一个模型。由于变量较多，为了消除多重共线性，本文运用统计软件EVIEWS9，采用向后逐步回归方法分析，具体结果如表4所示。
从实证结果来看，R2=0.647，模型拟合较好。移除了解释变量X2，即内审管理模式，其他解释变量都符合预期和假设；从控制变量的情况来看，虽变量X7、X9及X10未显著，即内审管理模式和高校性质、内审规模及内审文化三个变量系数不显著，但并不影响整个模型结果。首先，高校性质对结果不显著，说明不论高校是985或211还是一般高校，对高校违规风险没有显著影响。其次，本文选择的控制变量内审规模和内审历史不显著，内审规模不显著说明并不是内审人员越多，内部审计防范违规风险越有效，而应该要极力提高内审人员专业素养；内审历史不显著，说明内审文化未形成影响，应加强内审文化培养；控制变量中只有高校预算金额X8显著，且系数为正号，说明高校预算金额越大，违规风险就越大。 五、结论及建议
高校的健康发展，应以全面健全的制度机制体系作为保障。内审制度体系作为高校内审执行的依据，应建立健全，更应与时俱进。审计制度机制，应根据高校内外部环境的变化、管理要求的变化与学校经济活动的变化及时修订并完善。此外，应特别考虑全面性，对于审计中发现的问题，被审计单位或个人应承担后续责任等，内审制度对此应当有明确规定。目前相当一部分高校內审机构只停留在完成审计报告的阶段，对于审计中发现的问题及相关负责人的审计责任无法落实。在当前依法治校的社会背景下，要改善内部审计，必须健全内部审计制度体系。
内审应着重发挥其违规风险防范作用，强化规范审计程序。在审计的各环节中，特别在近年来高校腐败案件的高发区，如基建、招生及科研经费使用等，应该前移审计关口，以违规风险为导向，以相应的职能部门为载体，制定严密的审计流程，细化每个流程规范，不断提高审计项目质量，降低单位违规风险。目前部分高校由于审计力量弱或审计职能不全等原因，被动执行审计程序，没有把风险防范提前，审计信息不公开，导致腐败案件发生，最终造成重大损失。因此，高校内审应以风险为导向，不断规范审计程序，极力推进审计信息化，提高审计工作透明度。
高校内审应根据本单位实际情况，以效益为核心，加大内审实施力度。效益是单位最终追求的目标。随着国家对高校投入越来越大，高校内审更应全方面、全覆盖单位经济业务，加大审计实施力度，推进审计结果有效落实，完善内部管理，提高审计效益。目前高校对审计结果不够重视，致使审计工作流于形式，使审计结果得不到有效利用，浪费了审计资源，影响了审计作用的发挥。
高校内审应在审计结束后，透过现象看本质。应加强总结，提炼审计结论，对一些在每年审计中都存在的共性问题，从制度、机制上找原因，提出解决和预防问题的办法，形成具有较高价值的审计成果。最重要的是，高校内审应以创新为动力，对本单位好的审计实例进行提炼，使之更好指导审计实践。可以开展国家审计、社会审计及内部审计三者结合的交流活动，使高校内审汲取各方面先进经验，有效防范风险，不断完善高校治理。
（作者单位：湖南省湘潭大学商学院，邮政编码：411105，电子邮箱：243261041@qq.com）
主要参考文献
刘世谨，张继勋.内部审计与风险管理[J].审计与经济研究， 2001（6）
马德芳，李瑞.创业板上市公司内部审计与风险管理研究[J].财会通讯， 2012（1）
王学龙，赫斯佳.论风险导向型内部审计在企业风险管理中的作用[J].中国内部审计， 2015（8）
杨临春.风险导向型内部审计机制建立路径探析[J].中国内部审计， 2015（8）
[关键词]高校 内部审计 违规风险 有效性
一、引言
高等学校作为国家高级人才培养基地，是社会经济活动的重要组成部分。近些年来，一方面，国家加大了对高等教育的投入，2016年国家投入的教育经费为3.08万亿元，其中高等教育经费投入为1.01万亿元，占比达32.80%；另一方面，根据中央纪委监察部网站公布的信息，仅2014-2015年全国就有56所高校、83人被调查。可见，高等学校绝非一片净土，原本安静平和的象牙塔里，也已成为腐败风险滋生的多发地。
二、文献综述
通过中国知网、EBSCO综合学科学术文献数据库，搜集国内外有关内部审计与风险防范有效性的文献，发现国内外学者在内部审计防范风险的基础性研究方面做了大量的工作。最早的文献可以追索到Victor Brink and Herbert Witt（1941），他们不仅开创了内部审计专著之先河，而且指出内部审计具有评价业务和控制风险的功能。但是在较长的时期内，内部审计被赋予监督、评价和确认等基本职能，对风险防范重视不足。直至20世纪90年代“风险导向型”内部审计的提出，国外学者才在该方面予以足够的重视。不过，众多的文献仍然在讨论内部审计如何强化组织的“风险管理”，如Lawrence B Sawyer and Glenne Sumners（1990）认为，从内部审计人员发现的缺陷中，可以透视隐蔽的违背管理原则行为，从而帮助管理层更有效率性、效果性地进行风险管理；Andrew D.Bailey，Jr. （2003）也强调内部审计本质上是一种控制，可以帮助组织管理风险、促进有效治理，实现组织目标；Sarens（2007）同样指出大公司的内部审计在防范风险和侦察错弊方面的作用更重要；Abbott et al.（2010）甚至认为，审计委员会对内部审计监督层次越高，致力于基于内部控制活动的内部审计资源就越多，风险管理效果就越好。
国内学者也在内部审计与风险管理方面进行了较早的探讨。如刘世谨、张继勋（2001），马德芳、李瑞（2012）等，结合内部控制活动对风险导向型内部审计的运用进行了深入探讨；王学龙、郝斯佳（2010）认为，为了增强企业的核心竞争力，企业需要通过内部审计对影响管理水平和经营业绩的一切因素进行监控和评价；郑伟（2014）以沪市上市公司经验证据为基础，认为内部审计质量越高，风险控制活动有效性就越好；杨临春（2015）认为，我国经济新常态及新一轮国有企业改革对内部审计提出了新的要求和挑战，传统内部审计模式已经无法满足新常态下公司治理的要求，必须建立以风险为导向的内部审计模式。在具体的措施和对策方面，和秀星（2015）提出可以由国家审计构建一套有效防范审计风险的内部审计资源利用路径，促进资源整合，提高资源协同效果。庄琳（2016）则认为风险导向型内部审计实施机制主要是实施的程序和过程，可以通过制定内部审计章程、内部审计机构设置和规范相关实施程序来实现。
从对众多文献的梳理来看，存在三方面的局限：一是虽然陈青（2012）已就风险导向型内部审计与风险管理审计的区别作过说明，但众多文献并没有将外部环境因素变化的不确定风险与内部控制存在纰漏的违规风险区别开来，而是较为笼统地谈风险管理；二是众多文献从定性的角度论述内部审计如何控制或防范风险，极少有文献从定量的角度对内部审计风险控制的有效性或防范效果进行准确测度，并阐明它们之间的影响机理；三是众多文献关注企业和上市公司，而没有文献探讨高校内部审计的违规风险防范效果。基于此，在不考虑外部环境变化不确定性的前提下，有必要在专门讨论高校内部审计与内部控制风险传导机理的基础上，收集数据进行实证分析，以寻求高校通过内部审计提高违规风险防范有效性、促进高等教育事业健康发展的有效途径。
三、理论分析及研究假设
首先，中国在从计划经济向市场经济的转型发展过程中，随着市场经济体制的逐步形成，市场在资源配置中的决定性作用不断加强，资源配置效率不断提高。但同时市场失灵的负面作用也逐步显现，并带来组织和个人的趋利性和机会主义行为倾向。在这种行为泛滥下，市场环境甚至是文化价值观念都会被扭曲。如果这些扭曲的环境和观念得不到矫正，不仅会使资源无法在长期内得到有效配置，而且会在趋利性和机会主义行为倾向的驱使下，产生寻租、腐败等非市场竞争行为，严重破坏市场经济的效率和公平。无论是高校还是其他企事业单位，在寻租、腐败等行为的侵蚀下，必然会导致违规风险增加。可见，要防范违规风险就必须更好地发挥政府的职能，以约束人们的机会主义行为倾向，营造良好的市场环境。
其次，政府约束机会主义行为倾向的基本途径就是提供制度安排。因为个人的趋利性与制度约束软化是机会主义行为泛滥的根本原因。这里的制度约束软化包括两方面含义：一是与市场经济相适应的制度规范（包括国家法律和组织内部控制制度等）没有建立起来；二是尽管已经建立了制度规范，但制度规范对个人的行为约束是软的，没有严格的程序和有效的实施机制。因此，政府只有提供有效的制度安排并建立制度约束软化向硬化转变的驱动机制，才能有效防范主体的违规风险。
再次，内部控制制度是政府有效制度规范衍生出来的制度安排。在政府法律制度有效并刚性约束的市场经济体制下，组织为适应法律和降低风险，便会自发地衍生出内部控制制度，这种制度安排的衍生是组織节约交易费用的理性选择。如果组织的内部控制制度约束硬化的话，组织或机构内部的主体违规风险就应该很低。
最后，审计制度不仅是政府的一种制度安排，还是实现制度约束硬化的驱动机制。虽然从交易费用的角度考虑，组织会诱致性地衍生出内部控制制度，但却不能保证内部控制制度的硬化约束。此时，只有再衍生出内部审计制度，并通过监督机制的实施才能驱动组织的内部控制制度实现从软化到硬化的转变。当然，内部审计制度本身的硬化程度决定内部控制制度的硬化程度，即软化的内部审计制度，还是无法驱动内部控制制度硬化的，只有硬化的内部审计制度，才能驱动内部控制制度的硬化。也就是说，内部审计制度的完善性、程序严谨性和实施的有效性决定违规风险控制的有效性。因此，内部审计与违规风险防范的传导机理可以如图1所示。 根据以上分析，立足于高等学校，本文作如下三个假定：
H1：高校内部审计制度越健全，违规风险防范的有效性程度越高。
H2：高校内部审计程序越严谨，违规风险防范的有效性程度越高。
H3：高校内部审计实施越有效，违规风险防范的有效性程度越高。
四、实证研究
（一）变量选择及数据说明
选择合适的代理变量是实证结果体现客观统计规律的关键。被解释变量要体现高校违规风险防范的有效性，一种办法当然是建立违规风险防范有效性度量的指标体系，依据科学的方法如层次分析法、神经网络分析法以及实际数据，将违规风险防范的有效性度量出来，但如果指标体系不科学或是实际数据有偏差，这种方法也难以真实体现其有效性程度。另一种办法是采用单一的代理变量来度量，只要该变量有具体的实际数据，反而可以真实地体现高校违规风险防范的有效性程度。本文为避免度量工作的复杂性，并使度量结果真实无偏，采用中纪委网站曝光案件及教育部通报案件作为代理变量来度量高校违规风险防范的有效性。即如果被通报则说明有效性程度低，如果没有被通报则说明有效性程度高。
根据假设H1、H2、H3，需要选择内部审计制度、内部审计程序、内部审计实施三种解释变量的代理变量。考虑高等学校的特征，这里选择以内部审计制度建立和内审管理模式作为内部审计制度的代理变量，即高校如果在自己的网站上公布了学校独立的财务审计、工程审计、经济责任审计、内部控制审计等制度，则可视为制度健全，否则就是不健全；如果高校的内部审计模式是校长直接分管，则可视为制度健全，否则就为不健全。以高校内部审计职能部门和审计项目公示作为内部审计程序的代理变量，即如果高校的审计职能包括内部审计应该评价和审查的业务活动，则视为可以较好地按程序执行审计项目，如果没有，则视为难以按程序执行；如果审计项目按规定进行了公示，则认为是信息沟通充分、监督到位，按程序执行，否则认为执行程序存在问题。以审计结果公示和理论研讨获奖作为审计实施有效的代理变量，即如果进行了审计结果公示，则认为是信息沟通充分、实施措施有力，否则可认为是实施措施不力；如果理论研讨论文获奖，则认为是实施措施到位，否则认为是实施措施不力或实施不到位。
另外，为区别不同高校的具体情况，另外选择了四个控制变量：一是高校性质，以反映是否为985、211高校或非985、211高校的不同影响；二是资金规模，以反映高校预算资金投入规模的不同影响；三是内审历史，以反映高校内部审计历史长短的不同影响；四是内审规模，以反映高校内部审计人员数量的不同影响。各变量具体赋值规则见表1。
数据来源：各项指标的数据均来自于教育部、省教育厅及高校网站，数据统计的时间为十八大以后，但为增加数据的频率，未对数据分年度统计，而统一整理成截面数据，且数据全部通过手工收集汇总。本文数据样本为100个，其中985或211高校共75所，其他重点本科、一般本科和职业技术学院共25所；资金规模的单位为亿元，内审规模的单位为人数，并对这两个变量进行了对数化处理。2016年全国高等教育经费总投入10110亿元，100所样本高校2016年预算资金总额为3228.07亿元，具有一定的代表性。
（二）变量的描述性统计
本文数据为100所高校的截面数据，有75所为985或211，占比75%；其他高校為25所，占比为25%。内部审计制度、审计人员、高校预算金额、内审职能部门具体情况如表2所示。
从表2可以看出，内部审计制度平均有10.31个，基本包括了内部审计应有的制度，但个别高校审计制度建设薄弱，没有根据学校实际情况建立审计制度，只有2个本单位发布制度；内部审计人员平均有9人，最少的有4人，最多的有17人，审计人员在各高校存在较大差别；预算金额平均有27.26亿元，最多的高校达182亿元，资金规模差别较大；高校内审机构平均设置3个职能部门，即工程、财务和综合部门；内审成立时间平均在1986年，刚好为中国内部审计起点之时。其他解释变量为虚拟变量，因此未在表2中体现。
（三）计量模型
根据研究目的，由于被解释变量为二元离散变量，因此本文选择用Logit模型进行参数估计，Logit基本计量模型设定为：
其中X7-X10代表控制变量高校性质、资金规模、内审规模、内审历史。
（四）实证结果分析
1.logit模型实证结果。运用的统计软件为EVIEWS9，采用极大似然法估计，（4）式至（6）式的实证结果如表3所示。从实证结果1来看，审计制度系数不仅结果为负且显著，说明审计制度越健全，高校违法违规概率越低，前面的H1得到验证；但是内审管理模式不显著，从实际曝光的案件来看，绝大部分都是由校长主管审计，这充分说明高校校长分管，或者是党委书记、纪委书记分管审计，与违规风险防范的有效性并无直接关联。从实证结果2来看，审计职能和审计项目公示系数为负，且结果显著，说明审计职能越健全，项目公示越多，高校违法违规率越低，前面的H2得到验证。从实证结果3来看，审计结果公示为负，且结果较为显著，说明信息越公开，越透明化，审计结果被利用，高校违规风险降低；审计获奖系数为负且显著，说明内审机构对审计理论越进行深入透彻研讨，越有利于审计工作开展、有利于降低高校违规风险，前面的H3得以验证。总之，五个解释变量系数都显著，且符号符合预期情况，基本验证了本文假设，即高校内审制度、程序及实施等机制越健全，高校违规风险防范有效性越高。
2.逐步回归分析。为了客观研究变量对高校违规风险的影响，把解释变量和控制变量整合为一个模型。由于变量较多，为了消除多重共线性，本文运用统计软件EVIEWS9，采用向后逐步回归方法分析，具体结果如表4所示。
从实证结果来看，R2=0.647，模型拟合较好。移除了解释变量X2，即内审管理模式，其他解释变量都符合预期和假设；从控制变量的情况来看，虽变量X7、X9及X10未显著，即内审管理模式和高校性质、内审规模及内审文化三个变量系数不显著，但并不影响整个模型结果。首先，高校性质对结果不显著，说明不论高校是985或211还是一般高校，对高校违规风险没有显著影响。其次，本文选择的控制变量内审规模和内审历史不显著，内审规模不显著说明并不是内审人员越多，内部审计防范违规风险越有效，而应该要极力提高内审人员专业素养；内审历史不显著，说明内审文化未形成影响，应加强内审文化培养；控制变量中只有高校预算金额X8显著，且系数为正号，说明高校预算金额越大，违规风险就越大。 五、结论及建议
高校的健康发展，应以全面健全的制度机制体系作为保障。内审制度体系作为高校内审执行的依据，应建立健全，更应与时俱进。审计制度机制，应根据高校内外部环境的变化、管理要求的变化与学校经济活动的变化及时修订并完善。此外，应特别考虑全面性，对于审计中发现的问题，被审计单位或个人应承担后续责任等，内审制度对此应当有明确规定。目前相当一部分高校內审机构只停留在完成审计报告的阶段，对于审计中发现的问题及相关负责人的审计责任无法落实。在当前依法治校的社会背景下，要改善内部审计，必须健全内部审计制度体系。
内审应着重发挥其违规风险防范作用，强化规范审计程序。在审计的各环节中，特别在近年来高校腐败案件的高发区，如基建、招生及科研经费使用等，应该前移审计关口，以违规风险为导向，以相应的职能部门为载体，制定严密的审计流程，细化每个流程规范，不断提高审计项目质量，降低单位违规风险。目前部分高校由于审计力量弱或审计职能不全等原因，被动执行审计程序，没有把风险防范提前，审计信息不公开，导致腐败案件发生，最终造成重大损失。因此，高校内审应以风险为导向，不断规范审计程序，极力推进审计信息化，提高审计工作透明度。
高校内审应根据本单位实际情况，以效益为核心，加大内审实施力度。效益是单位最终追求的目标。随着国家对高校投入越来越大，高校内审更应全方面、全覆盖单位经济业务，加大审计实施力度，推进审计结果有效落实，完善内部管理，提高审计效益。目前高校对审计结果不够重视，致使审计工作流于形式，使审计结果得不到有效利用，浪费了审计资源，影响了审计作用的发挥。
高校内审应在审计结束后，透过现象看本质。应加强总结，提炼审计结论，对一些在每年审计中都存在的共性问题，从制度、机制上找原因，提出解决和预防问题的办法，形成具有较高价值的审计成果。最重要的是，高校内审应以创新为动力，对本单位好的审计实例进行提炼，使之更好指导审计实践。可以开展国家审计、社会审计及内部审计三者结合的交流活动，使高校内审汲取各方面先进经验，有效防范风险，不断完善高校治理。
（作者单位：湖南省湘潭大学商学院，邮政编码：411105，电子邮箱：243261041@qq.com）
主要参考文献
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王学龙，赫斯佳.论风险导向型内部审计在企业风险管理中的作用[J].中国内部审计， 2015（8）
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