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【摘 要】 学费是高校资金供给的重要渠道，高校学费的供给侧改革对于保障高校资金有效供给和合法供给具有重要意义。“学费标准根据年生均教育培养成本的一定比例确定”存在三个问题：一是“年生均教育培养成本”计算难且意义不大；二是“高等学校学费占年生均教育培养成本的比例最高不得超过25%”依据不足；三是以省为单位的“属地性”制定学费标准不科学，因为经济发达省也有较贫困市县乡，经济欠发达省也有较富裕市县乡。公办高校学费的供给侧改革：基于公平，全国同一专业的本科生应统一学费标准；基于效率，不同质量、不同层次的高校学费应有所差别，并实行优质优价的原则。
【关键词】 高校； 学费； 供给侧改革
【中图分类号】 F230；G475 【文献标识码】 A 【文章编号】 1004-5937（2018）07-0120-06
一、引言
（一）高校收费与高校学费是两个概念
2006年5月12日，教育部、国家发展改革委、财政部发布的《关于进一步规范高校教育收费管理若干问题的通知》（教财〔2006〕2号）指出：“高校行政事业性收费包括学费、住宿费和考试费三类；规范高校服务性收费和代收费管理；加强监督检查，坚决治理高校乱收费，严格执行教育收费公示制度，加强许可证、收费票据和资金的管理。”这个文件清楚地区分了高校收费与高校学费是两个概念。政府下达的关于“乱收费”的文件其实大多是学费以外的项目，这个问题容易治理与规范；而学者撰写的关于“教育收费”的文章，相当多阐述的是“学费”。本文讨论高校学费问题。
（二）高校收费是一个敏感的问题
1995年联合国教科文组织公布的《关于高等教育的变革与发展的政策性文件》第六十八条指出：“收取学费问题是高等教育中一个敏感的问题。对待这个问题必须十分谨慎，因为它触及到社会公正和社会流动。教育平等问题关系到整个国家的教育、社会和税收政策。这个问题还应该从学科流向的角度来看，这种流向已经受到大学前各级教育现行的学费制的影响，因为收费对学生来源、管理和学校的地位都有内外影响。总之，对收费问题要特别注意。对贫苦的学生要提供奖学金和贷款。”
（三）高校学费的两个要素
1996年12月16日，国家教委、国家计委、财政部颁发的《高等学校收费管理暂行办法》（教财〔1996〕101号）第四条指出：“学费标准根据年生均教育培养成本的一定比例确定。不同地区、不同专业、不同层次学校的学费收费标准可以有所区别。”第五条指出：“学费占年生均教育培养成本的比例和标准由国家教委、国家计委、财政部共同作出原则规定。在现阶段，高等学校学费占年生均教育培养成本的比例最高不得超过25%。具体比例必须根据经济发展状况和群众承受能力分步调整到位。”
这里，高校学费的两个要素是“学费标准根据年生均教育培养成本的一定比例确定”及“经济发展状况和群众承受能力”，同时还提出“不同地区、不同专业、不同层次学校的学费收费标准可以有所区别”。本文具体阐述这两个问题。
二、关于高校学费的确定标准
（一）“年生均教育培养成本”计算难且意义不大
1.绝大多数国家未实行高校成本核算制度
王善迈指出：“全世界绝大多数国家的公立学校没有教育成本核算制度。”[ 1 ]
郭少峰报道：“大陆高校以前没有做过成本核算，国外也没有先例，虽然也曾组织人员到国外考察，但现在做具体核算仍非常复杂。这位人士透露说，设备折旧、教室折旧等估计会在成本核算里，不过在具体比例上还是有不同的意见。”[ 2 ]
段治平等认为：“华盛顿州公立高校自1977年始，采用成本分擔理论作为其学费定价的理论基础，基于生均成本数据和分担比例确定学费。该州立法确定学费只能是教育成本的24%～33%。由于院校生均教育成本很难准确计量，以及合理分担比例的难以确定，该州在1995年宣布放弃以成本决定法作为学费定价的基础。”[ 3 ]
吴开俊、范先佐指出：“尽管美国华盛顿州在20世纪70年代推行成本补偿模式时通过立法确定学费按培养成本的24%～33%收取，但该州已于1995年放弃了这一模式，学费不再与教育成本挂钩。”[ 4 ]
从上可知，无论是“绝大多数国家的公立学校没有教育成本核算制度”“国外没有先例”，还是“放弃以成本决定法作为学费定价的基础”，在国内推行教育成本计算确实很难。
2.教育成本计算难
笔者曾在1993年提出“事业单位财务会计比工业企业财务会计更为复杂”的观点[ 5 ]，包括“事业单位的成本计算比工业企业更为复杂”“事业单位的服务定价比工业企业更为复杂”“高校教育成本难以确定”等论点。
代小琳报道：“学生培养成本确实很难计算，因为涉及的因素太多。王旭明指出，中国的高等教育实行的是教育成本分担机制，就是国家、学校和上学的学生本人各负担一部分费用。教育成本学生应该负担多少，是按照这个估算出来的标准收取学生的费用……每个学生应该分担多少，这是一个很复杂的指标，所以研究起来要有一定的时间。”[ 6 ]
刘开普报道：“大学生培养成本很模糊：一个无法说清的问题。上大学的学费到底要交多少？国家培养一个大学生到底需要多少钱？2004年，时任教育部副部长的张保庆在新闻发布会上称培养一个本科生的完整成本一年至少要4～5万元；2005年教育部有关负责人表示，理工科和文科人均培养费分别为每年约1.5万元和1.2～1.3万元；2004年《市场报》报道说，据权威机构测算，中国每位大学生的教育成本为每年7 000—8 000元。”[ 7 ]
刘开普还报道：“目前没有一个合适的理论来对高等教育的成本进行计算。国外收费标准是个谜。为了探究国外高等教育收费标准，记者走访了教育部门、财政部门以及部分在京高校，但被访的大多数负责人对于记者所提出的国外高等教育的收费标准问题，纷纷表示不甚了解。他们指出，出国考察所得到的收获，一般只是涉及皮毛而已，对于国外高等教育收费的标准，国外教育部门是如何计算得出的，我们的专家对此也还是一头雾水。”[ 8 ]臧文丽报道：“张保庆：教育培养成本问题没完全研究透。”[ 9 ] 3.教育成本统计也很难测算
舒尔茨认为，无论统计工作如何准确，也很难测算学校的全部教育费用，因此要有一个足以说明学校教育全年费用的概念，即“全部要素费用”概念，通过这个概念去识别和测算学校教育的实际要素费用，且在这些费用中，还可以区分出哪些是学生提供的，哪些不是学生提供的。具体来说，舒尔茨将学校的要素费用分为：教师、图书管理员、行政人员的费用；校办工厂的维持、管理费用；贬值、废弃和利息；学生入学时放弃的费用。不包括某些附属事业的管理费，如餐费、住宿费，也不包括奖学金、研究人员的基金及其他学生补助，因为这些费用具有公共事业开支的性质。[ 10 ]
4.教育成本计算意义不大
笔者曾呼吁高校建立人才成本制度，实行高校的人才成本计算[ 11 ]。但后来笔者修正了自己的观点[ 12 ]。笔者曾指出，学者们的研究建立在历史成本法的基础上，历史成本法是对过去的消耗进行测定，试图作为财政拨款和收费的依据。可是，“过去的消耗”是在“过去的拨款”和“过去的收费”，是在不出赤字基础上的消耗，这种测算尽管添加了折旧之类的因素，但仍然是在“拨款低”和“收费低”的框架内测定，这种测算是一种数字游戏。笔者当时提出采用标准成本法而不是历史成本法。笔者认为：“应推行教育标准成本计算，重要原因是教育成本计算难度大，且普遍推广意义不大。”[ 13 ]因此，高校标准成本法是制定“生均经费基本标准和生均拨款基本标准”的依据。
5.“各级学校学生人均经费基本标准”的规定
从2010年起，政府开始放弃“教育培养成本”的提法（除2015年《中华人民共和国高等教育法》第六十二条“年人均教育成本”未修改外），采用“人均经费基本标准”的提法。
2010年6月21日，中共中央政治局审议并通过的《国家中长期教育改革和发展规划纲要（2010—2020年）》第五十七条规定：“各地根据国家办学条件基本标准和教育教学基本需要，制定并逐步提高区域内各级学校学生人均经费基本标准和学生人均财政拨款基本标准。”第六十七条规定：“制定各级学校学生人均经费基本标准和学生人均财政拨款基本标准。”
笔者认为：“教育培养成本”采用“历史成本法”，不仅计算难且意义不大；“人均经费基本标准”采用“标准成本法”，计算相对容易且有意义。高校标准成本的计算笔者在《高校管理会计研究》中阐述过[ 14 ]。
综上所述，《高等学校收费管理暂行办法》规定将“年生均教育培养成本的一定比例确定”作为确定学费标准的依据，“年生均教育培养成本”计算难且意义不大。
（二）关于确定学费标准的年生均教育培养成本比例
1.部分国家和地区公立高校学费占教学成本的比重
余英的研究如表1所示[ 15 ]。
2.关于分母
余英的研究显示：分母为“教学成本”的如美国华盛顿州公立大学、澳大利亚、日本、荷兰、肯尼亚、约旦、泰国、印度尼西亚、西班牙、菲律宾、法国等；分母为“生均经常性成本”的如印度、加拿大（有一处为“生均经营性成本”），越南、智利、韩国等；分母为“大学总收入”的如蒙古等；分母为“培养成本”的如英国等。[ 15 ]
由此得出，高等教学成本≠高等教育成本。
（1）国外高等教学成本≠高等教育成本
约翰斯顿认为高等教育成本至少包括四个方面：一是教学成本；二是研究支出；三是学生生活支出；四是放弃的收益。这四项成本，没有一项是确定的。首先，教师员工的工资，国家、地区和学校间差異较大，教学成本显然是一个巨大的变数。其次，学生的生活支出，国家、地区及学生间的开销差距显著，加上有免费、全额成本的住宿条件之分，有饮食补贴与完全自费饮食之别，还有学生个体消费差异，导致生活费支出差别巨大。至于学生因求学的机会成本，更是一项复杂的事，既存在国家或地区的差异，也存在个体的差异。因此，高等教育成本是一项难以算清楚的账。
（2）国内高等教学成本≠高等教育成本
2005年6月8日，国家发展与改革委员会印发了《高等学校教育培养成本监审办法（试行）》，这是我国政府唯一正式发布的关于“高等学校教育培养成本”的文件。该文件第五条指出：“高校教育培养成本由人员支出、公用支出、对个人和家庭的补助支出及固定资产折旧四部分构成。其中人员费用包括教职工基本工资、津贴、奖金、社会保障缴费、其他人员支出，公用支出包括办公费、印刷费、水电费、取暖费、邮电费、交通费、差旅费、会议费、培训费、福利费、劳务费、招待费、租赁费、物业管理费、维修费、专用材料费、其他公用支出，对个人和家庭的补助支出包括离退休费、抚恤和生活补助、医疗费、助学金、住房补贴和其他支出，固定资产折旧包括房屋建筑物折旧、设备折旧。”此外，计入教育培养成本的还包括科研费用，按科研费用的30%计入成本。这里不仅包括教学成本，还包括研究成本和行政管理成本。
从上可知，高等教学成本≠高等教育成本，高等教学成本包括的内容比高等教育成本小得多。
3.关于分子
余英的研究还显示分子>25.0%的国家（或地区）有蒙古（>50.0%）、韩国（46.0%）、肯尼亚（42.0%）、美国华盛顿（40.3%）、加拿大（40.0%）、中国（36.4%）、智利（36.0%）、日本（34.0%）、约旦（>30.0%）。[ 15 ]
王善迈指出学费确定的教育成本依据在操作层次上面临两大困难，其中一条：“教育成本分担中受教育者应负担多大比重难以确定。高等教育成本分担者有政府、社会和受教育者，分担的方式分别是财政拨款、捐赠和学费。学费作为教育成本的分担，应占有多大比重难以确定，即使确定也无充足的理由。例如，政府有关机构规定大学学费的上限是生均培养费的1/4，那么人们要问为什么是1/4？为什么不是1/5？为什么不是1/2？难以给出令人信服的回答。通过国际比较，找出学费在生均教育成本中比重的参照系，也只具有参考价值，因为国情不同。”[ 16 ] 刘开普报道：“按照国家教育部规定，学费应为学生培养成本的25%，实际分摊44%。”[ 7 ]
王红认为：“一些情况清楚地表明，学费占成本的比例从0%～40%，都有社会合理性。因此，确定学费标准，即划定学费占高等教育成本的比例是一项复杂的事，必须考虑政治、经济、文化等多因素。学费占成本比例多少合适，仍是一个亟待深入研究的课题。尤其是高等教育个人收益率与社会收益率，在何种条件下孰高孰低，既是一个理论课题也是现实决策前提。”[ 17 ]
从上可以看出，学费占高等教育成本的比例定为25%值得推敲。一是学费占高等教育成本的25%与学费占高等教育成本的25%差距太大。余英研究的是“部分国家和地区公立高校学费占教学成本的比重”，比例同样是25%，若分母100时为25，分母200时则仅为12.5。因此，参照国外的比例首先要搞清楚分母的内涵。二是25%没有科学依据，发达国家与发展中国家都没有统一的标准。
三、关于高校学费的公平性与效率性
（一）高校学费的公平性：制定全国统一的收费标准
1.关于高校学费的属地性原则
高等学校收费属地化管理涉及两个方面：一是由各省、市、自治区制定高等学校收费标准；二是由各省、市、自治区对高等学校收费进行监管。监管是必要的，但各省、市、自治区制定一个统一的收费标准则没必要。
1992年的《关于进一步改革和完善普通高等学校收费制度的通知》中指出“我国地域辽阔，各地经济发展很不平衡，全国制定统一的普通高等学校收费标准和办法，已不能适应改革开放的新形势”。那么，各省、市、自治区制定一个统一的收费标准也不科学。中国地域辽阔，不仅各省、市、自治区之间经济发展很不平衡，就是同一省、市、自治区内部的各地市、各县区之间经济发展也很不平衡。世界银行的一项研究指出：“中国的多样性异常显著，它是一个地区之间、城乡之间发展不平衡的大国，在中国第三世界和第一世界共存。”目前，各省、市、自治区根据各自的经济状况和居民经济承受能力制定各自的收费标准，但经济发达省份也有欠发达地区，经济欠发达省份也有发达地区，如广东省属于经济强省中有较多的欠发达地区。2017年4月14日，《第一财经日报》有篇题为《21县进GDP千亿俱乐部：江苏山东最多，湖南有3个》报道指出：“值得注意的是，第一经济大省广东没有一个县的GDP超过千亿大关。不过十几年来珠三角最发达的县如顺德、南海、三水、增城等纷纷改为区，因此现在广东县域经济能进入全国百强县的也只有一兩个。强县改区的案例并不是广东独有，近几年如江苏的武进、吴江和浙江的萧山、绍兴也都先后撤县设区，但为何这两个省份仍有多县超过千亿大关，而广东却数量鲜少？最根本的原因还是跟广东区域发展失衡有关，粤东、粤西、粤北与珠三角之间的差距实在太大。数据显示，2016年，在广东21个地级市中，人均GDP低于全国平均水平的占13个，多个地市只有全国平均水平的一半左右。”
“如广东省2016年人均GDP：深圳市171 304.78元，广州市145 254.39元，而汕尾市27 418.92元，梅州市24 086.80元；贵州省排在首位的贵阳市2016年人均GDP为68 322元，排在末位的安顺市为30 316元。由此可见，安顺市比汕尾市和梅州市的人均GDP还高。2016年广东省深圳市居民人均可支配收入48 695元，广州市全年城市常住居民人均可支配收入50 940.70元，农村常住居民人均可支配收入21 448.60元；汕尾市城镇和农村常住居民人均可支配收入分别为22 327元、12 261元，梅州市2016年全体常住居民人均可支配收入17 986.6元。而贵阳市城镇常住居民人均可支配收入为29 502元，农村常住居民人均可支配收入为12 967元；安顺市城镇常住居民人均可支配收入24 885元，农村常住居民人均可支配收入8 120元。由此可见，贵阳市城镇和农村常住居民人均可支配收入均比汕尾市高，安顺市城镇常住居民人均可支配收入比汕尾市的高。”
从上可见，广东省不分贫富地区地将高校收费标准定得比贵州省高就没有道理，导致深圳市、广州市和汕尾市、梅州市的考生考到广州的大学按广东省的标准收费，深圳市和广州市的考生考到贵州省的大学则按贵州省的标准收费。以省、市、自治区为单位制定高校的学费标准，甚至以地、市或县、区制定高校的学费标准不仅达不到精准科学的效果，也达不到公平的目的。因此，从2013年开始，福建、广西、山东、湖北、湖南、天津、宁夏、江苏、贵州等地公办高校学费调整信息公布后引发的种种议论都说不到点子上。
笔者建议，对同一层次、同一专业由国家发改委与教育部、财政部根据“高等学校学生人均经费基本标准”制定全国统一的收费标准，同时实行“高收费 高资助”的模式。
2.高校学费的公平性：实行“高收费 高资助”的模式
低收费有利于富人。D.布鲁斯·约翰斯通指出：“从理论上讲，高学费、高资助在增加高等教育资源总量的同时又能保证入学率及公平性，但政治上的事实是政治家面临公共投资的僧多粥少，还有许多国家政治上日趋保守的形势，可能更喜欢高学费而不太注重高资助，其结果就可能是学费越来越高以满足国家经费不足之需，而又缺少高水平的资助来满足低收入学生和家庭之需。”[ 18 ]
罗杰·盖格指出：“长期以来，经济学家积极倡导‘高学费/高资助’政策，认为这是促进高等教育机会平等的有效手段。‘高学费/高资助’现象的实质在于学费的最后增加部分来自于院校学生助学金。根据每一名学生的支付能力来调整学校的资助和学费减免，最后形成了一种差别定价系统（a system of differential pricing results）。在这一系统内，学生支付他所能承受的最大份额……联邦学生资助政策已经成为‘高学费/高资助’政策的保护伞。”[ 19 ] 小林雅之认为，美国在高等教育学费制度改革中引入的“高学费 高资助”模式起到了一定的积极作用，“高收费 高资助”模式是在批判之前低学费政策过程中产生的，该理论认为低学费政策是以大量的财政援助为前提的，但是随着入学人数的增加和高等教育外部效果的降低，低学费政策逐渐失去了其合理性[ 20 ]。
张维迎认为：“‘为什么穷人上不起大学，因为学费太低’。什么意思？世行的研究、欧洲的研究都发现，我们用低学费的办法实际上补贴的是富人，而不是补给穷人。那我们把学费适当地提高，然后规定学费多少比例必须用于助学金，这些问题就可以很好地解决。”[ 21 ]
2010年9月26日，笔者在河南理工大学召开的全国煤炭高校财务专业委员会研讨会上作学术报告后，与河南省同行聊天时谈及河南省高校学费问题，笔者问：“河南省高校学费标准多少？”答：“文科类3 400元/生/年，理工类3 700元/生/年。”问：“江苏是4 600元/生/年，你们为什么低？”答：“河南是欠发达地区。”问：“河南籍的考生到江苏去上学交多少？”答：“按江苏标准。”问：“江苏籍的考生到河南去上学交多少？”答：“按河南标准。”问：“河南为什么不按江苏的标准收费，将多收的学费资助河南等欠发达地区的学子呢？”答：“嗯，有道理。”
（二）高校学费的效率性：差别性和按质论价
1.差别性原则
应根据高校及学科的排名不同、受高等教育的层次不同、专业不同等采取差别性制定学费标准的原则。
（1）工科、文科、医科、艺术类等的培养费用不同，各专业的学费标准亦应有差别。1994年4月7日，《国家教委关于进一步改革普通高等学校招生和毕业生就业制度的试点意见》（教学〔1994〕3号）第二条指出：“要建立科学的收费制度，制定合理的收费标准。收费标准可因地因校因专业而异。”
（2）学位层次不同学费标准亦不同。博士、硕士、学士的培养成本不同，学费标准亦应有差别。
（3）学校层次不同学费标准亦不同。2000年6月5日，教育部发布的《关于2000年高等学校招生收费工作若干意见的通知》（教电〔2000〕188号）指出：“重点学校和一般学校的学费标准可以有所区别。”原“985”和“211”的学校层次较高，与别的高校培养成本不同，学费标准亦应有差别。
2.按质论价的原则
（1）质量高的教育产品具有较高的效用。高等教育在高等教育市场上提供的是准私人产品，它既有使用价值又有比较价值。高质量的高等教育產品具有较高的效用。效用是指对于消费者通过消费或者享受闲暇等使自己的需求、欲望等得到满足的一个度量。恩格斯早在1844年指出：“价值是生产费用对效用的关系。价值首先是用来解决某种物品是否应该生产的问题，即这种物品的效用是否能抵偿生产费用的问题。只有在这个问题解决之后，才谈得上运用价值来进行交换的问题。如果两种物品的生产费用相等，那么效用就是确定他们的比较价值的决定因素。”[ 22 ]因此，质量高的教育产品应有较高的学费标准。
（2）毕业后易找到较好工作，薪金较高。伊万·韦特曼指出：“想要在一流大学上学的学生支付的学费只是略高一些。从这样的大学得一个有声望的学位，略高一点的学费是可接受的，因为毕业生得到高薪工作的可能性很大。即使得不到高薪，所建议的这种偿还计划将确保毕业生不会导致财政后果。根据前面谈到的学费标准，一流大学学费中只有较低比例的成本补偿，专项拨款会继续弥补这种‘不足’。为了取得比较满意的实施方案，政府不得不与所有的院校达成一致意见，每年定期检查，根据每类院校的教学成本确定能够接受的学费标准。之后，通过设定可接受的学费标准，政府将会同意对‘不足’部分给予补偿。”[ 23 ]在人才市场上相当多的用人单位只招“985”和“211”高校的毕业生或对“985”和“211”高校的毕业生优先，因为“985”和“211”高校的毕业生质量高些，所以应有较高的学费标准。
20世纪80年代以来，西方国家根据新自由主义经济学理论纷纷开展教育市场化改革，认为“在学校教育中，家长和儿童是消费者，教师和学校是生产者，学校出售教育，学生购买它。同在大多数自由市场的情形一样，买卖双方都受到刺激来为对方服务，学校要得到生存和发展就必须生产出消费者所喜欢的质高价廉的产品”[ 24 ]。因此，学费标准应贯彻按质论价、优质优价原则。
基于此，笔者建议制定“高等学校收费条例”。1996年12月16日发布的《高等学校收费管理暂行办法》（教财〔1996〕101号）第一条规定为加强高等学校收费管理，保障学校和受教育者的合法权益，根据《中华人民共和国教育法》第二十九条的规定和国家有关行政事业性收费管理的规定，制定本暂行办法，而《中华人民共和国教育法》第二十九条规定的是遵照国家有关规定收取费用并公开收费项目，这让人感到立法依据不足[ 25 ]。
2014年4月25日，教育部财务司印发的《关于2014年教育财务工作要点》（教财司函〔2014〕152号）第二条指出：“进一步完善非义务教育成本分担机制。按照属地化管理原则，建立非义务教育阶段学校收费标准动态调整机制。督促各地尽快出台研究生收费管理办法，完善研究生投入机制。研究起草《学校收费条例（草案）》，推进学校收费改革和收费管理制度化、规范化。”
高等学校收费管理既是适应高等教育市场机制的需要，又是完善高等教育投入体制的需要，是高等教育投入供给侧改革在法规层面保障的需要，不仅涉及教育、财政、物价等部门，而且涉及千家万户的民生利益，因此，建议由国务院制定《高等学校收费条例》。
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【关键词】 高校； 学费； 供给侧改革
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一、引言
（一）高校收费与高校学费是两个概念
2006年5月12日，教育部、国家发展改革委、财政部发布的《关于进一步规范高校教育收费管理若干问题的通知》（教财〔2006〕2号）指出：“高校行政事业性收费包括学费、住宿费和考试费三类；规范高校服务性收费和代收费管理；加强监督检查，坚决治理高校乱收费，严格执行教育收费公示制度，加强许可证、收费票据和资金的管理。”这个文件清楚地区分了高校收费与高校学费是两个概念。政府下达的关于“乱收费”的文件其实大多是学费以外的项目，这个问题容易治理与规范；而学者撰写的关于“教育收费”的文章，相当多阐述的是“学费”。本文讨论高校学费问题。
（二）高校收费是一个敏感的问题
1995年联合国教科文组织公布的《关于高等教育的变革与发展的政策性文件》第六十八条指出：“收取学费问题是高等教育中一个敏感的问题。对待这个问题必须十分谨慎，因为它触及到社会公正和社会流动。教育平等问题关系到整个国家的教育、社会和税收政策。这个问题还应该从学科流向的角度来看，这种流向已经受到大学前各级教育现行的学费制的影响，因为收费对学生来源、管理和学校的地位都有内外影响。总之，对收费问题要特别注意。对贫苦的学生要提供奖学金和贷款。”
（三）高校学费的两个要素
1996年12月16日，国家教委、国家计委、财政部颁发的《高等学校收费管理暂行办法》（教财〔1996〕101号）第四条指出：“学费标准根据年生均教育培养成本的一定比例确定。不同地区、不同专业、不同层次学校的学费收费标准可以有所区别。”第五条指出：“学费占年生均教育培养成本的比例和标准由国家教委、国家计委、财政部共同作出原则规定。在现阶段，高等学校学费占年生均教育培养成本的比例最高不得超过25%。具体比例必须根据经济发展状况和群众承受能力分步调整到位。”
这里，高校学费的两个要素是“学费标准根据年生均教育培养成本的一定比例确定”及“经济发展状况和群众承受能力”，同时还提出“不同地区、不同专业、不同层次学校的学费收费标准可以有所区别”。本文具体阐述这两个问题。
二、关于高校学费的确定标准
（一）“年生均教育培养成本”计算难且意义不大
1.绝大多数国家未实行高校成本核算制度
王善迈指出：“全世界绝大多数国家的公立学校没有教育成本核算制度。”[ 1 ]
郭少峰报道：“大陆高校以前没有做过成本核算，国外也没有先例，虽然也曾组织人员到国外考察，但现在做具体核算仍非常复杂。这位人士透露说，设备折旧、教室折旧等估计会在成本核算里，不过在具体比例上还是有不同的意见。”[ 2 ]
段治平等认为：“华盛顿州公立高校自1977年始，采用成本分擔理论作为其学费定价的理论基础，基于生均成本数据和分担比例确定学费。该州立法确定学费只能是教育成本的24%～33%。由于院校生均教育成本很难准确计量，以及合理分担比例的难以确定，该州在1995年宣布放弃以成本决定法作为学费定价的基础。”[ 3 ]
吴开俊、范先佐指出：“尽管美国华盛顿州在20世纪70年代推行成本补偿模式时通过立法确定学费按培养成本的24%～33%收取，但该州已于1995年放弃了这一模式，学费不再与教育成本挂钩。”[ 4 ]
从上可知，无论是“绝大多数国家的公立学校没有教育成本核算制度”“国外没有先例”，还是“放弃以成本决定法作为学费定价的基础”，在国内推行教育成本计算确实很难。
2.教育成本计算难
笔者曾在1993年提出“事业单位财务会计比工业企业财务会计更为复杂”的观点[ 5 ]，包括“事业单位的成本计算比工业企业更为复杂”“事业单位的服务定价比工业企业更为复杂”“高校教育成本难以确定”等论点。
代小琳报道：“学生培养成本确实很难计算，因为涉及的因素太多。王旭明指出，中国的高等教育实行的是教育成本分担机制，就是国家、学校和上学的学生本人各负担一部分费用。教育成本学生应该负担多少，是按照这个估算出来的标准收取学生的费用……每个学生应该分担多少，这是一个很复杂的指标，所以研究起来要有一定的时间。”[ 6 ]
刘开普报道：“大学生培养成本很模糊：一个无法说清的问题。上大学的学费到底要交多少？国家培养一个大学生到底需要多少钱？2004年，时任教育部副部长的张保庆在新闻发布会上称培养一个本科生的完整成本一年至少要4～5万元；2005年教育部有关负责人表示，理工科和文科人均培养费分别为每年约1.5万元和1.2～1.3万元；2004年《市场报》报道说，据权威机构测算，中国每位大学生的教育成本为每年7 000—8 000元。”[ 7 ]
刘开普还报道：“目前没有一个合适的理论来对高等教育的成本进行计算。国外收费标准是个谜。为了探究国外高等教育收费标准，记者走访了教育部门、财政部门以及部分在京高校，但被访的大多数负责人对于记者所提出的国外高等教育的收费标准问题，纷纷表示不甚了解。他们指出，出国考察所得到的收获，一般只是涉及皮毛而已，对于国外高等教育收费的标准，国外教育部门是如何计算得出的，我们的专家对此也还是一头雾水。”[ 8 ]臧文丽报道：“张保庆：教育培养成本问题没完全研究透。”[ 9 ] 3.教育成本统计也很难测算
舒尔茨认为，无论统计工作如何准确，也很难测算学校的全部教育费用，因此要有一个足以说明学校教育全年费用的概念，即“全部要素费用”概念，通过这个概念去识别和测算学校教育的实际要素费用，且在这些费用中，还可以区分出哪些是学生提供的，哪些不是学生提供的。具体来说，舒尔茨将学校的要素费用分为：教师、图书管理员、行政人员的费用；校办工厂的维持、管理费用；贬值、废弃和利息；学生入学时放弃的费用。不包括某些附属事业的管理费，如餐费、住宿费，也不包括奖学金、研究人员的基金及其他学生补助，因为这些费用具有公共事业开支的性质。[ 10 ]
4.教育成本计算意义不大
笔者曾呼吁高校建立人才成本制度，实行高校的人才成本计算[ 11 ]。但后来笔者修正了自己的观点[ 12 ]。笔者曾指出，学者们的研究建立在历史成本法的基础上，历史成本法是对过去的消耗进行测定，试图作为财政拨款和收费的依据。可是，“过去的消耗”是在“过去的拨款”和“过去的收费”，是在不出赤字基础上的消耗，这种测算尽管添加了折旧之类的因素，但仍然是在“拨款低”和“收费低”的框架内测定，这种测算是一种数字游戏。笔者当时提出采用标准成本法而不是历史成本法。笔者认为：“应推行教育标准成本计算，重要原因是教育成本计算难度大，且普遍推广意义不大。”[ 13 ]因此，高校标准成本法是制定“生均经费基本标准和生均拨款基本标准”的依据。
5.“各级学校学生人均经费基本标准”的规定
从2010年起，政府开始放弃“教育培养成本”的提法（除2015年《中华人民共和国高等教育法》第六十二条“年人均教育成本”未修改外），采用“人均经费基本标准”的提法。
2010年6月21日，中共中央政治局审议并通过的《国家中长期教育改革和发展规划纲要（2010—2020年）》第五十七条规定：“各地根据国家办学条件基本标准和教育教学基本需要，制定并逐步提高区域内各级学校学生人均经费基本标准和学生人均财政拨款基本标准。”第六十七条规定：“制定各级学校学生人均经费基本标准和学生人均财政拨款基本标准。”
笔者认为：“教育培养成本”采用“历史成本法”，不仅计算难且意义不大；“人均经费基本标准”采用“标准成本法”，计算相对容易且有意义。高校标准成本的计算笔者在《高校管理会计研究》中阐述过[ 14 ]。
综上所述，《高等学校收费管理暂行办法》规定将“年生均教育培养成本的一定比例确定”作为确定学费标准的依据，“年生均教育培养成本”计算难且意义不大。
（二）关于确定学费标准的年生均教育培养成本比例
1.部分国家和地区公立高校学费占教学成本的比重
余英的研究如表1所示[ 15 ]。
2.关于分母
余英的研究显示：分母为“教学成本”的如美国华盛顿州公立大学、澳大利亚、日本、荷兰、肯尼亚、约旦、泰国、印度尼西亚、西班牙、菲律宾、法国等；分母为“生均经常性成本”的如印度、加拿大（有一处为“生均经营性成本”），越南、智利、韩国等；分母为“大学总收入”的如蒙古等；分母为“培养成本”的如英国等。[ 15 ]
由此得出，高等教学成本≠高等教育成本。
（1）国外高等教学成本≠高等教育成本
约翰斯顿认为高等教育成本至少包括四个方面：一是教学成本；二是研究支出；三是学生生活支出；四是放弃的收益。这四项成本，没有一项是确定的。首先，教师员工的工资，国家、地区和学校间差異较大，教学成本显然是一个巨大的变数。其次，学生的生活支出，国家、地区及学生间的开销差距显著，加上有免费、全额成本的住宿条件之分，有饮食补贴与完全自费饮食之别，还有学生个体消费差异，导致生活费支出差别巨大。至于学生因求学的机会成本，更是一项复杂的事，既存在国家或地区的差异，也存在个体的差异。因此，高等教育成本是一项难以算清楚的账。
（2）国内高等教学成本≠高等教育成本
2005年6月8日，国家发展与改革委员会印发了《高等学校教育培养成本监审办法（试行）》，这是我国政府唯一正式发布的关于“高等学校教育培养成本”的文件。该文件第五条指出：“高校教育培养成本由人员支出、公用支出、对个人和家庭的补助支出及固定资产折旧四部分构成。其中人员费用包括教职工基本工资、津贴、奖金、社会保障缴费、其他人员支出，公用支出包括办公费、印刷费、水电费、取暖费、邮电费、交通费、差旅费、会议费、培训费、福利费、劳务费、招待费、租赁费、物业管理费、维修费、专用材料费、其他公用支出，对个人和家庭的补助支出包括离退休费、抚恤和生活补助、医疗费、助学金、住房补贴和其他支出，固定资产折旧包括房屋建筑物折旧、设备折旧。”此外，计入教育培养成本的还包括科研费用，按科研费用的30%计入成本。这里不仅包括教学成本，还包括研究成本和行政管理成本。
从上可知，高等教学成本≠高等教育成本，高等教学成本包括的内容比高等教育成本小得多。
3.关于分子
余英的研究还显示分子>25.0%的国家（或地区）有蒙古（>50.0%）、韩国（46.0%）、肯尼亚（42.0%）、美国华盛顿（40.3%）、加拿大（40.0%）、中国（36.4%）、智利（36.0%）、日本（34.0%）、约旦（>30.0%）。[ 15 ]
王善迈指出学费确定的教育成本依据在操作层次上面临两大困难，其中一条：“教育成本分担中受教育者应负担多大比重难以确定。高等教育成本分担者有政府、社会和受教育者，分担的方式分别是财政拨款、捐赠和学费。学费作为教育成本的分担，应占有多大比重难以确定，即使确定也无充足的理由。例如，政府有关机构规定大学学费的上限是生均培养费的1/4，那么人们要问为什么是1/4？为什么不是1/5？为什么不是1/2？难以给出令人信服的回答。通过国际比较，找出学费在生均教育成本中比重的参照系，也只具有参考价值，因为国情不同。”[ 16 ] 刘开普报道：“按照国家教育部规定，学费应为学生培养成本的25%，实际分摊44%。”[ 7 ]
王红认为：“一些情况清楚地表明，学费占成本的比例从0%～40%，都有社会合理性。因此，确定学费标准，即划定学费占高等教育成本的比例是一项复杂的事，必须考虑政治、经济、文化等多因素。学费占成本比例多少合适，仍是一个亟待深入研究的课题。尤其是高等教育个人收益率与社会收益率，在何种条件下孰高孰低，既是一个理论课题也是现实决策前提。”[ 17 ]
从上可以看出，学费占高等教育成本的比例定为25%值得推敲。一是学费占高等教育成本的25%与学费占高等教育成本的25%差距太大。余英研究的是“部分国家和地区公立高校学费占教学成本的比重”，比例同样是25%，若分母100时为25，分母200时则仅为12.5。因此，参照国外的比例首先要搞清楚分母的内涵。二是25%没有科学依据，发达国家与发展中国家都没有统一的标准。
三、关于高校学费的公平性与效率性
（一）高校学费的公平性：制定全国统一的收费标准
1.关于高校学费的属地性原则
高等学校收费属地化管理涉及两个方面：一是由各省、市、自治区制定高等学校收费标准；二是由各省、市、自治区对高等学校收费进行监管。监管是必要的，但各省、市、自治区制定一个统一的收费标准则没必要。
1992年的《关于进一步改革和完善普通高等学校收费制度的通知》中指出“我国地域辽阔，各地经济发展很不平衡，全国制定统一的普通高等学校收费标准和办法，已不能适应改革开放的新形势”。那么，各省、市、自治区制定一个统一的收费标准也不科学。中国地域辽阔，不仅各省、市、自治区之间经济发展很不平衡，就是同一省、市、自治区内部的各地市、各县区之间经济发展也很不平衡。世界银行的一项研究指出：“中国的多样性异常显著，它是一个地区之间、城乡之间发展不平衡的大国，在中国第三世界和第一世界共存。”目前，各省、市、自治区根据各自的经济状况和居民经济承受能力制定各自的收费标准，但经济发达省份也有欠发达地区，经济欠发达省份也有发达地区，如广东省属于经济强省中有较多的欠发达地区。2017年4月14日，《第一财经日报》有篇题为《21县进GDP千亿俱乐部：江苏山东最多，湖南有3个》报道指出：“值得注意的是，第一经济大省广东没有一个县的GDP超过千亿大关。不过十几年来珠三角最发达的县如顺德、南海、三水、增城等纷纷改为区，因此现在广东县域经济能进入全国百强县的也只有一兩个。强县改区的案例并不是广东独有，近几年如江苏的武进、吴江和浙江的萧山、绍兴也都先后撤县设区，但为何这两个省份仍有多县超过千亿大关，而广东却数量鲜少？最根本的原因还是跟广东区域发展失衡有关，粤东、粤西、粤北与珠三角之间的差距实在太大。数据显示，2016年，在广东21个地级市中，人均GDP低于全国平均水平的占13个，多个地市只有全国平均水平的一半左右。”
“如广东省2016年人均GDP：深圳市171 304.78元，广州市145 254.39元，而汕尾市27 418.92元，梅州市24 086.80元；贵州省排在首位的贵阳市2016年人均GDP为68 322元，排在末位的安顺市为30 316元。由此可见，安顺市比汕尾市和梅州市的人均GDP还高。2016年广东省深圳市居民人均可支配收入48 695元，广州市全年城市常住居民人均可支配收入50 940.70元，农村常住居民人均可支配收入21 448.60元；汕尾市城镇和农村常住居民人均可支配收入分别为22 327元、12 261元，梅州市2016年全体常住居民人均可支配收入17 986.6元。而贵阳市城镇常住居民人均可支配收入为29 502元，农村常住居民人均可支配收入为12 967元；安顺市城镇常住居民人均可支配收入24 885元，农村常住居民人均可支配收入8 120元。由此可见，贵阳市城镇和农村常住居民人均可支配收入均比汕尾市高，安顺市城镇常住居民人均可支配收入比汕尾市的高。”
从上可见，广东省不分贫富地区地将高校收费标准定得比贵州省高就没有道理，导致深圳市、广州市和汕尾市、梅州市的考生考到广州的大学按广东省的标准收费，深圳市和广州市的考生考到贵州省的大学则按贵州省的标准收费。以省、市、自治区为单位制定高校的学费标准，甚至以地、市或县、区制定高校的学费标准不仅达不到精准科学的效果，也达不到公平的目的。因此，从2013年开始，福建、广西、山东、湖北、湖南、天津、宁夏、江苏、贵州等地公办高校学费调整信息公布后引发的种种议论都说不到点子上。
笔者建议，对同一层次、同一专业由国家发改委与教育部、财政部根据“高等学校学生人均经费基本标准”制定全国统一的收费标准，同时实行“高收费 高资助”的模式。
2.高校学费的公平性：实行“高收费 高资助”的模式
低收费有利于富人。D.布鲁斯·约翰斯通指出：“从理论上讲，高学费、高资助在增加高等教育资源总量的同时又能保证入学率及公平性，但政治上的事实是政治家面临公共投资的僧多粥少，还有许多国家政治上日趋保守的形势，可能更喜欢高学费而不太注重高资助，其结果就可能是学费越来越高以满足国家经费不足之需，而又缺少高水平的资助来满足低收入学生和家庭之需。”[ 18 ]
罗杰·盖格指出：“长期以来，经济学家积极倡导‘高学费/高资助’政策，认为这是促进高等教育机会平等的有效手段。‘高学费/高资助’现象的实质在于学费的最后增加部分来自于院校学生助学金。根据每一名学生的支付能力来调整学校的资助和学费减免，最后形成了一种差别定价系统（a system of differential pricing results）。在这一系统内，学生支付他所能承受的最大份额……联邦学生资助政策已经成为‘高学费/高资助’政策的保护伞。”[ 19 ] 小林雅之认为，美国在高等教育学费制度改革中引入的“高学费 高资助”模式起到了一定的积极作用，“高收费 高资助”模式是在批判之前低学费政策过程中产生的，该理论认为低学费政策是以大量的财政援助为前提的，但是随着入学人数的增加和高等教育外部效果的降低，低学费政策逐渐失去了其合理性[ 20 ]。
张维迎认为：“‘为什么穷人上不起大学，因为学费太低’。什么意思？世行的研究、欧洲的研究都发现，我们用低学费的办法实际上补贴的是富人，而不是补给穷人。那我们把学费适当地提高，然后规定学费多少比例必须用于助学金，这些问题就可以很好地解决。”[ 21 ]
2010年9月26日，笔者在河南理工大学召开的全国煤炭高校财务专业委员会研讨会上作学术报告后，与河南省同行聊天时谈及河南省高校学费问题，笔者问：“河南省高校学费标准多少？”答：“文科类3 400元/生/年，理工类3 700元/生/年。”问：“江苏是4 600元/生/年，你们为什么低？”答：“河南是欠发达地区。”问：“河南籍的考生到江苏去上学交多少？”答：“按江苏标准。”问：“江苏籍的考生到河南去上学交多少？”答：“按河南标准。”问：“河南为什么不按江苏的标准收费，将多收的学费资助河南等欠发达地区的学子呢？”答：“嗯，有道理。”
（二）高校学费的效率性：差别性和按质论价
1.差别性原则
应根据高校及学科的排名不同、受高等教育的层次不同、专业不同等采取差别性制定学费标准的原则。
（1）工科、文科、医科、艺术类等的培养费用不同，各专业的学费标准亦应有差别。1994年4月7日，《国家教委关于进一步改革普通高等学校招生和毕业生就业制度的试点意见》（教学〔1994〕3号）第二条指出：“要建立科学的收费制度，制定合理的收费标准。收费标准可因地因校因专业而异。”
（2）学位层次不同学费标准亦不同。博士、硕士、学士的培养成本不同，学费标准亦应有差别。
（3）学校层次不同学费标准亦不同。2000年6月5日，教育部发布的《关于2000年高等学校招生收费工作若干意见的通知》（教电〔2000〕188号）指出：“重点学校和一般学校的学费标准可以有所区别。”原“985”和“211”的学校层次较高，与别的高校培养成本不同，学费标准亦应有差别。
2.按质论价的原则
（1）质量高的教育产品具有较高的效用。高等教育在高等教育市场上提供的是准私人产品，它既有使用价值又有比较价值。高质量的高等教育產品具有较高的效用。效用是指对于消费者通过消费或者享受闲暇等使自己的需求、欲望等得到满足的一个度量。恩格斯早在1844年指出：“价值是生产费用对效用的关系。价值首先是用来解决某种物品是否应该生产的问题，即这种物品的效用是否能抵偿生产费用的问题。只有在这个问题解决之后，才谈得上运用价值来进行交换的问题。如果两种物品的生产费用相等，那么效用就是确定他们的比较价值的决定因素。”[ 22 ]因此，质量高的教育产品应有较高的学费标准。
（2）毕业后易找到较好工作，薪金较高。伊万·韦特曼指出：“想要在一流大学上学的学生支付的学费只是略高一些。从这样的大学得一个有声望的学位，略高一点的学费是可接受的，因为毕业生得到高薪工作的可能性很大。即使得不到高薪，所建议的这种偿还计划将确保毕业生不会导致财政后果。根据前面谈到的学费标准，一流大学学费中只有较低比例的成本补偿，专项拨款会继续弥补这种‘不足’。为了取得比较满意的实施方案，政府不得不与所有的院校达成一致意见，每年定期检查，根据每类院校的教学成本确定能够接受的学费标准。之后，通过设定可接受的学费标准，政府将会同意对‘不足’部分给予补偿。”[ 23 ]在人才市场上相当多的用人单位只招“985”和“211”高校的毕业生或对“985”和“211”高校的毕业生优先，因为“985”和“211”高校的毕业生质量高些，所以应有较高的学费标准。
20世纪80年代以来，西方国家根据新自由主义经济学理论纷纷开展教育市场化改革，认为“在学校教育中，家长和儿童是消费者，教师和学校是生产者，学校出售教育，学生购买它。同在大多数自由市场的情形一样，买卖双方都受到刺激来为对方服务，学校要得到生存和发展就必须生产出消费者所喜欢的质高价廉的产品”[ 24 ]。因此，学费标准应贯彻按质论价、优质优价原则。
基于此，笔者建议制定“高等学校收费条例”。1996年12月16日发布的《高等学校收费管理暂行办法》（教财〔1996〕101号）第一条规定为加强高等学校收费管理，保障学校和受教育者的合法权益，根据《中华人民共和国教育法》第二十九条的规定和国家有关行政事业性收费管理的规定，制定本暂行办法，而《中华人民共和国教育法》第二十九条规定的是遵照国家有关规定收取费用并公开收费项目，这让人感到立法依据不足[ 25 ]。
2014年4月25日，教育部财务司印发的《关于2014年教育财务工作要点》（教财司函〔2014〕152号）第二条指出：“进一步完善非义务教育成本分担机制。按照属地化管理原则，建立非义务教育阶段学校收费标准动态调整机制。督促各地尽快出台研究生收费管理办法，完善研究生投入机制。研究起草《学校收费条例（草案）》，推进学校收费改革和收费管理制度化、规范化。”
高等学校收费管理既是适应高等教育市场机制的需要，又是完善高等教育投入体制的需要，是高等教育投入供给侧改革在法规层面保障的需要，不仅涉及教育、财政、物价等部门，而且涉及千家万户的民生利益，因此，建议由国务院制定《高等学校收费条例》。
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