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【摘 要】医院成本管理将广泛服务于医院的战略管理，随着公立医院改革的不断深入，医院成本工作越来越受到医院管理者的重视。从医院的现状看，医院成本管理工作起步晚，成本管理尚处在初级阶段。由于医院服务工作的多样性、复杂性，与企业相比有显著不同的特点，在成本核算与管理上无法照搬企业的 一套比较成熟的做法。财政部、卫生部新颁布的于2012年1月1日起实施的《医院财务制度》、《医院会计制度》，首次系统地对医院成本管理工作提出了明确的要求，这必将使医院成本管理工作进入一个新的发展阶段，医院由不完全成本核算向全成本核算发展，其中，医院科室成本核算尤其重要。
【关键词】医院；科室成本；核算
医院科室成本核算，就是将医院成本按一定的科室进行归集和分配，用以监督和考核各项医疗活动，从而提高医院效益的一项核算、管理工作。其基础、重点工作在于各核算单元成本费用的归集、计算和分配。医院科室成本核算是医院经济管理的重要组成部分，其各项工作的好坏直接关系到医院管理水平的高低，其中，医院科室成本核算数据的正确性尤其重要。以前的医院科室成本核算基本停留在科室的奖金计算上，财政部、卫生部新颁布的于2012年1月1日起实施的《医院财务制度》、《医院会计制度》，首次系统地对医院成本管理工作提出了明确的要求，医院由不完全成本核算向全成本核算发展，经过二年多的实践操作，并结合多年的医院考核管理工作，本人谈谈医院科室成本核算的一些观点和操作方法。
需要特别说明的是，由于受各种因素的制约，现在的医院成本核算还处于半手工状态，成本核算的完成必须借助于Excel表格。
一、医院科室成本核算的前期准备工作
进行医院科室成本核算前必须做好一些前期准备工作，主要包括：
1.医院信息化系统要实现数据的传递和共享
医院科室成本核算要充分利用信息化管理资源。比如，固定资产管理信息库、物资信息库、卫生材料信息库、药库药房信息库等能够提供固定资产折旧、物资领用等数据，并且通过信息化系统能够准确无误地导入事先设计好的医院科室成本核算表格中。
2.科室成本核算对象的确立
根据各家醫院的业务特点、流程和组织形式来确定成本核算对象，成本核算对象要尽可能地细化，凡是可以划清管理范围、明确经济责任、单独进行业绩考核的科室均应确定为成本核算对象，以提高绩效考核的效果。
3.科室成本核算对象的归类
将确定的成本核算对象分别归类到临床医疗科室、医技科室、医疗辅助科室、管理科室、后勤服务科室等科室中。
4.确定管理科室、服务部门分配率
一般管理科室的费用以人员为基数进行分配，服务部门能够直接提供服务量的以为科室提供服务的工作量为分配基数进行分配，如供应室、洗衣间。
5.根据成本项目设置原则并结合会计报表设置成本项目
包括人员费用、卫生材料费用、药品费用、固定资产折旧、提取医疗风险基金、其他费用等。
（1）人员费用项目下设明细成本项目：基本工资、津贴、奖金、绩效工资、伙食补助、临时工工资、社会保障费、离退休人员费用、对个人和家庭补助费用等。
（2）卫生材料费用项目下设明细成本项目：化验材料费、放射材料费、手术材料费、一般卫生材料费、血费、氧气费等。
（3）药品费用项目下设明细成本项目：西药费、中成药费、中草药费。
（4）其他费用项目下设明细成本项目：劳务费、设备维修费、水电费、物业管理费、培训费、办公费、差旅费、邮电费、公务接待费、会议费等。
6.设计成本表格
包括直接成本明细表、管理费用分摊表、医疗辅助费用分摊表、医技科室费用分摊表、临床科室全成本表、临床科室全成本构成分析表等。
二、医院科室成本核算的步骤
医院科室成本核算前的一些前期准备工作做好后，就可以进行数据归集、成本核算。
1.第一步：直接成本费用的归集
（1）工资、各科室领用的物资、卫生材料费用等数据可以导入成本明细表，奖金、差旅费、会议费、办公费、培训费等根据会计凭证手工录入成本明细表。
（2）对不能直接录入而需要进行费用分摊的直接成本费用，在费用分摊表中进行分摊后录入成本明细表。这些费用都可以根据谁受益谁承担的原则进行分摊，比如水电费，要通过一定的分配方法，计算出各科室的水电费作为直接成本，水费可以根据各家医院的实际情况，事先对员工、门诊病人、住院病人每天的用水量进行测算，然后进行分摊；电费同样也需要进行测算，特别是用电量比较大的科室，比如供应室、煎药室、中心供氧等，门诊科室装有电表的按电表数，没装电表的可以参照有电表的科室用电量来确定，住院病区可以按实际占用床日乘以测定的每床日用电额度来计算，各医技科室的用电量可以采用约当量加以分摊。物业管理费按为各科室提供服务的物业人员人数进行分摊。洗衣费按各科室服务量进行分摊等。
值得注意的是，手术材料费虽然是手术室使用，但不能作为手术室的直接成本，因为手术材料费是各手术科室为病人手术时消耗的材料，故应该按各手术科室消耗量分摊为各手术科室的直接成本，现在有些医院手术室还没有设置二级库，手术室领用的手术材料直接作为本月的消耗，所以合理的手术材料成本分摊就很重要，特别是单件超过二千元的高值耗材，耗材价格再高进销差额还是只有一百元，所以必须通过HIS系统统计出手术材料收入数据，筛选出二千元以上的高值耗材单独进行成本计算，然后再对普通耗材进行分摊，普通耗材成本=（手术材料成本-高值耗材成本）/（手术材料收入-高值耗材收入）*各科室普通手术材料收入。药品成本应作为各临床科室的直接成本，药品成本按各科室所取得的药品收入比例进行分配，既简便，又比较准确。
（3）直接成本明细表费用归集完成后，应与会计报表中的医疗成本明细表数据核对相符。 （4）进行直接成本明细费用的汇总，将人员费用、卫生材料费用、药品费用、固定资产折旧、提取医疗风险基金、其他费用等汇总到医院各科室直接成本表。
2.第二步：管理费用的分摊
管理费用通常以科室员工人数为基数通过管理费用分摊表进行分摊。把分摊后的管理费用分别汇总到临床医疗科室、医技科室、医疗辅助科室成本费用中。如果所在的医院服务部门较少，占用的成本比例较小，则后勤服务科室之间相互提供服务一般不必交互分配成本，此法优点是简单方便，缺点是一定程度上造成信息不准确。
3.第三步：医疗辅助费用的分摊
医疗辅助部门的分配基础要根据科室的不同特点来确定。如挂号收费处的成本以各科室的门诊人数为基础进行分配，住院收费处的成本以各病区实际占用床日为基础进行分配，从成本动因角度看可以认为是最合适的，这一基础既合理，又有效，可同时满足提供准确成本信息和成本管理的需要。中心供氧的成本可以按各科室所取得的吸氧收入比例进行分配，既简便、又比较准确。供应室可以制定供应服务内部结算价格，供应室成本可以按各科室接受的供应服务内部结算价为基础进行分配。另外有些辅助科室的成本没有因果关系，要按合理性因素去考虑。特别需要说明的是，成本分配方法一经确定，不能随意变更，应该遵循一贯性原则。各科室的分配基础确定以后，可以借助EXCEL表格来完成，医疗辅助科室有N个，你就在EXCEL表中插入N+1张表页，前N张表页分别为各科室的分摊表，最后一张表页作为医疗辅助分摊汇总表，即Sheet1+sheet2+……Sheetn=Sheet（n+1）。再把医疗辅助分摊汇总表的人员费用、卫生材料费、固定资产折旧、其他费用分摊到临床医疗科室、医技科室成本费用中。
4.第四步：医技科室费用的分摊
医技科室的成本分配相对简单一些，分配基础相对确定，坚持谁受益谁承担的原则。医技部门的成本一般按各临床科室所接受的各医技部门的服务量进行分配。服务量一般按医技收入这一综合指标衡量，但也要考虑到有些医技科室（由于医院的公益性，此类科室又必须存在）的成本费用比服务收入还要高的现象，如脑电图室，检查人数少，收入低，如果也按提供临床科室的服务量为基礎进行分配，会产生科室不愿意开检查单的现象，象这类科室，可以根据医院的实际情况，选择另外的分配方法，如以临床科室的业务收入或员工人数为基数进行分配等。把分摊后的医技科室费用汇总到临床医疗科室成本费用中，同样也可以借助EXCEL表来汇总计算。
根据前述四个步骤的归集、分配、计算，可计算出医院各临床科室的全成本，从而完成医院科室成本计算过程。
从医院的现状看，医院成本管理工作起步晚，成本管理尚处在初级阶段。医院成本核算与管理系统的建立需要进一步探索和努力。把全成本管理纳入医院重要议事日程，树立成本效益原则，改变粗放型经营方针，建立成本核算所需的各项基础工作体系。医院要制定行之有效的科室成本核算办法，包括建立健全成本核算制度、成本核算组织和成本管理网络，建立成本责任考核体系、成本分析评价体系和成本信息反馈体系，规范核算收入、费用项目，从而实现各项成本的规范化管理。
衡量县级公立医院综合改革成功的标准有三条：群众能否得实惠，医院能否得发展，政府能否得民心。群众能否得实惠，一方面体现在较低的门诊均次费用和住院均次费用，另一方面，体现在群众是否获得较高水平的服务。医院能否得发展，既体现在硬件方面的发展，也体现在软件方面的发展。医院发展了，服务改善了，群众满意了，医院及员工也满意了，而政府在仅仅增加有限的财政投入后，又获得了民心，自然是满意的。从县级公立医院改革的主要内容可以看出，无论是要实现群众得实惠，医院得发展，还是要实现政府得民心，都离不开公立医院切实而有效的科室成本核算工作，实行成本核算是医院财务管理发展的必然趋势。
参考文献：
[1]胡守惠.公立医院成本管理理论与实务.中国财政经济出版社，2012-01
作者简介：
孙绍赞（1969—），男，汉族，浙江省浦江县人，会计师职称，一直从事医疗卫生财务管理工作。
【关键词】医院；科室成本；核算
医院科室成本核算，就是将医院成本按一定的科室进行归集和分配，用以监督和考核各项医疗活动，从而提高医院效益的一项核算、管理工作。其基础、重点工作在于各核算单元成本费用的归集、计算和分配。医院科室成本核算是医院经济管理的重要组成部分，其各项工作的好坏直接关系到医院管理水平的高低，其中，医院科室成本核算数据的正确性尤其重要。以前的医院科室成本核算基本停留在科室的奖金计算上，财政部、卫生部新颁布的于2012年1月1日起实施的《医院财务制度》、《医院会计制度》，首次系统地对医院成本管理工作提出了明确的要求，医院由不完全成本核算向全成本核算发展，经过二年多的实践操作，并结合多年的医院考核管理工作，本人谈谈医院科室成本核算的一些观点和操作方法。
需要特别说明的是，由于受各种因素的制约，现在的医院成本核算还处于半手工状态，成本核算的完成必须借助于Excel表格。
一、医院科室成本核算的前期准备工作
进行医院科室成本核算前必须做好一些前期准备工作，主要包括：
1.医院信息化系统要实现数据的传递和共享
医院科室成本核算要充分利用信息化管理资源。比如，固定资产管理信息库、物资信息库、卫生材料信息库、药库药房信息库等能够提供固定资产折旧、物资领用等数据，并且通过信息化系统能够准确无误地导入事先设计好的医院科室成本核算表格中。
2.科室成本核算对象的确立
根据各家醫院的业务特点、流程和组织形式来确定成本核算对象，成本核算对象要尽可能地细化，凡是可以划清管理范围、明确经济责任、单独进行业绩考核的科室均应确定为成本核算对象，以提高绩效考核的效果。
3.科室成本核算对象的归类
将确定的成本核算对象分别归类到临床医疗科室、医技科室、医疗辅助科室、管理科室、后勤服务科室等科室中。
4.确定管理科室、服务部门分配率
一般管理科室的费用以人员为基数进行分配，服务部门能够直接提供服务量的以为科室提供服务的工作量为分配基数进行分配，如供应室、洗衣间。
5.根据成本项目设置原则并结合会计报表设置成本项目
包括人员费用、卫生材料费用、药品费用、固定资产折旧、提取医疗风险基金、其他费用等。
（1）人员费用项目下设明细成本项目：基本工资、津贴、奖金、绩效工资、伙食补助、临时工工资、社会保障费、离退休人员费用、对个人和家庭补助费用等。
（2）卫生材料费用项目下设明细成本项目：化验材料费、放射材料费、手术材料费、一般卫生材料费、血费、氧气费等。
（3）药品费用项目下设明细成本项目：西药费、中成药费、中草药费。
（4）其他费用项目下设明细成本项目：劳务费、设备维修费、水电费、物业管理费、培训费、办公费、差旅费、邮电费、公务接待费、会议费等。
6.设计成本表格
包括直接成本明细表、管理费用分摊表、医疗辅助费用分摊表、医技科室费用分摊表、临床科室全成本表、临床科室全成本构成分析表等。
二、医院科室成本核算的步骤
医院科室成本核算前的一些前期准备工作做好后，就可以进行数据归集、成本核算。
1.第一步：直接成本费用的归集
（1）工资、各科室领用的物资、卫生材料费用等数据可以导入成本明细表，奖金、差旅费、会议费、办公费、培训费等根据会计凭证手工录入成本明细表。
（2）对不能直接录入而需要进行费用分摊的直接成本费用，在费用分摊表中进行分摊后录入成本明细表。这些费用都可以根据谁受益谁承担的原则进行分摊，比如水电费，要通过一定的分配方法，计算出各科室的水电费作为直接成本，水费可以根据各家医院的实际情况，事先对员工、门诊病人、住院病人每天的用水量进行测算，然后进行分摊；电费同样也需要进行测算，特别是用电量比较大的科室，比如供应室、煎药室、中心供氧等，门诊科室装有电表的按电表数，没装电表的可以参照有电表的科室用电量来确定，住院病区可以按实际占用床日乘以测定的每床日用电额度来计算，各医技科室的用电量可以采用约当量加以分摊。物业管理费按为各科室提供服务的物业人员人数进行分摊。洗衣费按各科室服务量进行分摊等。
值得注意的是，手术材料费虽然是手术室使用，但不能作为手术室的直接成本，因为手术材料费是各手术科室为病人手术时消耗的材料，故应该按各手术科室消耗量分摊为各手术科室的直接成本，现在有些医院手术室还没有设置二级库，手术室领用的手术材料直接作为本月的消耗，所以合理的手术材料成本分摊就很重要，特别是单件超过二千元的高值耗材，耗材价格再高进销差额还是只有一百元，所以必须通过HIS系统统计出手术材料收入数据，筛选出二千元以上的高值耗材单独进行成本计算，然后再对普通耗材进行分摊，普通耗材成本=（手术材料成本-高值耗材成本）/（手术材料收入-高值耗材收入）*各科室普通手术材料收入。药品成本应作为各临床科室的直接成本，药品成本按各科室所取得的药品收入比例进行分配，既简便，又比较准确。
（3）直接成本明细表费用归集完成后，应与会计报表中的医疗成本明细表数据核对相符。 （4）进行直接成本明细费用的汇总，将人员费用、卫生材料费用、药品费用、固定资产折旧、提取医疗风险基金、其他费用等汇总到医院各科室直接成本表。
2.第二步：管理费用的分摊
管理费用通常以科室员工人数为基数通过管理费用分摊表进行分摊。把分摊后的管理费用分别汇总到临床医疗科室、医技科室、医疗辅助科室成本费用中。如果所在的医院服务部门较少，占用的成本比例较小，则后勤服务科室之间相互提供服务一般不必交互分配成本，此法优点是简单方便，缺点是一定程度上造成信息不准确。
3.第三步：医疗辅助费用的分摊
医疗辅助部门的分配基础要根据科室的不同特点来确定。如挂号收费处的成本以各科室的门诊人数为基础进行分配，住院收费处的成本以各病区实际占用床日为基础进行分配，从成本动因角度看可以认为是最合适的，这一基础既合理，又有效，可同时满足提供准确成本信息和成本管理的需要。中心供氧的成本可以按各科室所取得的吸氧收入比例进行分配，既简便、又比较准确。供应室可以制定供应服务内部结算价格，供应室成本可以按各科室接受的供应服务内部结算价为基础进行分配。另外有些辅助科室的成本没有因果关系，要按合理性因素去考虑。特别需要说明的是，成本分配方法一经确定，不能随意变更，应该遵循一贯性原则。各科室的分配基础确定以后，可以借助EXCEL表格来完成，医疗辅助科室有N个，你就在EXCEL表中插入N+1张表页，前N张表页分别为各科室的分摊表，最后一张表页作为医疗辅助分摊汇总表，即Sheet1+sheet2+……Sheetn=Sheet（n+1）。再把医疗辅助分摊汇总表的人员费用、卫生材料费、固定资产折旧、其他费用分摊到临床医疗科室、医技科室成本费用中。
4.第四步：医技科室费用的分摊
医技科室的成本分配相对简单一些，分配基础相对确定，坚持谁受益谁承担的原则。医技部门的成本一般按各临床科室所接受的各医技部门的服务量进行分配。服务量一般按医技收入这一综合指标衡量，但也要考虑到有些医技科室（由于医院的公益性，此类科室又必须存在）的成本费用比服务收入还要高的现象，如脑电图室，检查人数少，收入低，如果也按提供临床科室的服务量为基礎进行分配，会产生科室不愿意开检查单的现象，象这类科室，可以根据医院的实际情况，选择另外的分配方法，如以临床科室的业务收入或员工人数为基数进行分配等。把分摊后的医技科室费用汇总到临床医疗科室成本费用中，同样也可以借助EXCEL表来汇总计算。
根据前述四个步骤的归集、分配、计算，可计算出医院各临床科室的全成本，从而完成医院科室成本计算过程。
从医院的现状看，医院成本管理工作起步晚，成本管理尚处在初级阶段。医院成本核算与管理系统的建立需要进一步探索和努力。把全成本管理纳入医院重要议事日程，树立成本效益原则，改变粗放型经营方针，建立成本核算所需的各项基础工作体系。医院要制定行之有效的科室成本核算办法，包括建立健全成本核算制度、成本核算组织和成本管理网络，建立成本责任考核体系、成本分析评价体系和成本信息反馈体系，规范核算收入、费用项目，从而实现各项成本的规范化管理。
衡量县级公立医院综合改革成功的标准有三条：群众能否得实惠，医院能否得发展，政府能否得民心。群众能否得实惠，一方面体现在较低的门诊均次费用和住院均次费用，另一方面，体现在群众是否获得较高水平的服务。医院能否得发展，既体现在硬件方面的发展，也体现在软件方面的发展。医院发展了，服务改善了，群众满意了，医院及员工也满意了，而政府在仅仅增加有限的财政投入后，又获得了民心，自然是满意的。从县级公立医院改革的主要内容可以看出，无论是要实现群众得实惠，医院得发展，还是要实现政府得民心，都离不开公立医院切实而有效的科室成本核算工作，实行成本核算是医院财务管理发展的必然趋势。
参考文献：
[1]胡守惠.公立医院成本管理理论与实务.中国财政经济出版社，2012-01
作者简介：
孙绍赞（1969—），男，汉族，浙江省浦江县人，会计师职称，一直从事医疗卫生财务管理工作。