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摘 要：随着经济的发展，我国对固定资产投资规模逐渐加大，固定资产投资审计日益成为审计机关的工作重心，本文作者多年从事固定投资审计工作，本文就工程结算审计的内容、方法、重点、审计技巧等谈谈自己的一些看法与实践经验。
关键词：工程造价；审计；内容；方法；重点；技巧与实例；建议
随着经济的发展，我国对固定资产投资规模逐渐加大，固定资产投资审计日益成为审计机关的工作重心。固定资产投资审计做好了能够促进项目效益的提升，为国家节约投资，有效地防止了财政资金的流失，提高国有投资资金使用的经济性、效率性和效果性。
工程结算审计是固定资产投资审计最重要的一個环节，以工程合同、设计文件、变更文件及签证为依据，按照国家规定的计算规则计算工程量，并按政府部门颁发的预算定额套价，由施工单位报送建设单位确认的工程结算费用进行审计。本文作者多年从事固定投资审计工作，本文就工程结算审计谈谈自己的一些方法和实践经验技巧。
一、工程结算审计的主要内容
1、审查结算编制依据是否合规，如合同管理类依据（工程招投标及施工合同等），工程质量管理类依据（工程验收资料等），以及工程数量认定类依据（施工图纸、预算书、设计变更、签证、竣工图等）。
2、工程量是决定工程造价的主要因素，审查工程量计算是否准确，是工程竣工结算审计的关键。根据施工单位编制的竣工结算中的工程量计算书，对照图纸尺寸、变更资料、现场签证进行审查，对原计算书有逻辑顺序混乱的也可以依据图纸重新编制工程量计算书进行审查。到现场对实际工程量进行测量复核，以验证其真实性，并结合合同，审查工程量计价是否符合合同要求。
3、审查隐蔽工程验收数据的真实性。如隐蔽工程有设计变更，在审查设计变更时，除了有完整的变更手续外，还要注意工程量的计算，对计算有误的工程量进行调整，对不符合合同及相关工程量变更政策要求的，不予计价。
4、审查工程定额的套用、各项费用的计取、材料用量及价差计算是否正确。审查工程定额套用是否符合定额规则，正确套用预算定额，避免高套、错套。审查工程取费标准是否正确，有无提高工程取费标准，材料数量和差价计算是否准确。
二、工程结算审计的方法主要有
1、看图法，看图核实工程量与工程价款。工程结算审计，首先必须认真看清所有的施工图纸，必须将每一张图纸看懂吃透，综合分析，发现问题、揭露问题，准确无误地审查工程造价，看图法贯穿工程结算审计的始终。
2、观察法，审计人员对审计事项进行实地观察，调查了解建设项目的实际情况，发现疑点，验证事实，核实实际工程量。
3、询问法，通过询问被审计单位参与项目管理的有关人员，获得有价值的线索、证据，揭露事实的真相，以证实工程量与工程价款的真实性、合理性。
4、调查法，进行调查研究，以查证工程量与工程价款的真实性、合理性。如对认为有较大偏差或使用量大的签证材料价格进行市场调查分析。
5、开挖法，审计人员会同被审计单位与施工单位有关人员，对有疑点的隐蔽工程进行开挖，核实工程量的方法。
三、工程结算存在的主要问题
（一）招标文件及合同条款书写不规范，或履行不严格
有的招标文件及合同书写不规范，相关条款定义不明晰、相互矛盾，给工程结算留下许多漏洞，容易让施工方砖空子，谋取超额利润，造成国有资产流失。个别建设单位人员违背招标文件实质性条款的签订合同及补充条款，或不执行合同条款，任意变更合同条款，为施工方谋利。
（二）虚假签证工程量及材料价格，工程造价虚高
有些建设单位、监理单位人员不认真工作、甚至弄虚作假，隐蔽工程验收及工程签证虚假。有的签证工程量虚增，有的签证材料单价虚高，有些索赔事项签证甚至不属于建设单位责任。相关的施工检测记录、监理日志并不能客观反映工程实施过程的真实情况。
（三）设计深度不足或建设单位任意变更，留下大量变更“获利”空间
有些设计深度不够，造成施工中变更多，现场签证多。若工程管理不严格，工程计价容易产生高估冒算。甚至有些建设单位人员故意“恶意”变更，利润低的项目变更为利润高的项目，为施工方获利，自己分得一杯羹。
（四）多计工程量
未按照工程量计算规则，多计工程量或重复计算工程量。如标内包干与标外签证重复计算，混淆各分项工程的尺寸界限重算工程量，甲供材料未扣除，套用定额包含内容交叉重复、计算故意错误等。
（五）高套定额、工程类别、取费标准
违反定额规定高套定额，多计工程直接费。没按照各定额的适用范围，高套定额类别，比如小区变压器内0.4KV电力线路安装工程本应套用《*省安装工程消耗量定额》，而套用《电力建设工程预算定额（2013）版》，造成高套。相似定额，就高不就低高套定额单价，比如不够零星构件的标准套用了零星构件。任意换算的定额，任意提高材料消耗量等定额标准高套定额。未按工程类别划分，故意地将工程提高类别计价，提高取费标准。
（六）材料签证虚高
有些甲乙双方所签定的主材价格明显高于当期市场价格，有的签证提高材料损耗率。有的材料按照优等品签证价格实际为低劣产品。有的按照大规格材料签证实际采用小规格材料，特别是有的苗木签证高的离谱。
四、问题的成因
1、有的建设单位缺乏工程技术专业人员，工程管理人员缺乏工程技术专业知识及工程管理经验，管理不规范，未建立一套有效的质量管理、造价控制的制度和办法。
2、有的建设单位管理人员思想素质不高，未遵守廉政纪律，在工程项目实施过程中与施工单位逐渐产生经济瓜葛，造成工程项目施工中不合规的变更、签证增多，从而使得工程造价随意增大。
3、有的建设单位的管理人员工作敷衍塞责，未尽到管理责任，任凭施工方去建设，不管不问、稀里糊涂。有的施工方乘机谋取不合理利润，偷工减料、虚报工程量，合同签订中坑蒙拐骗。造成国有资产流失，留下工程质量安全隐患。 4、监理市场不够规范，监理人员道德素质、专业素质参差不齐。有的监理走过场，没有尽职尽责工作，没有利用好自身的知识、技术、管理经验为建设单位服务。未能严格控制好质量、造价，管理好合同及工程资料。
五、工程结算审查技巧与工作实例
（一）综合运用各种方法、技术
综合运用各种方法，对工程项目的具体内容进行分类，然后综合分析，通过分析查找不正常数据，锁定可疑事项，有目标的进行实际工程量核实，查出各种错误和弊端。如先运用看图法，询问法对项目数据进行综合分析，确定出问题的可疑点，运用观察法，调查法，开挖法、测量法加以核实。如某类工程各各类指标规律性较强，结算审计多采用指标审查法。即利用材料消耗指标来分析工程量计算的合理性。采用这种方法，审计人员平时应注意工作数据的积累，测算好相同结构类型的各项数据指标，供以后参考。
（二）以审查合同及补充条款合规性以及合同的执行为关键点
审查工程合同时，必须审查招投标程序是否合规，招标文件资料是否齐全合规；工程合同及补充协议是否合规，是否实质性违背招标文件。如合同条款实质性违背招标文件变更风险费包干范围、违规改变工程优惠率及单价确定方法，该条款无效，则不能执行相应的计价。审查工程签证、工程结算计算是否符合工程合同。
（三）关注投资比例大的工程量及异常的工程量
审查工程量是结算审计的主要工作，一要重点审核投资比例大的分项工程，如基础工程、钢筋混凝土工程、砌体、门窗，看工程量是否多计。二要重点审核容易出漏洞的项目，如楼梯地面工程量未按照投影面积计算，而按照展开面积计算，外墙面积未扣减门窗等。三审查容易重复计算的项目，如同一天棚同时计算水泥漆及吊顶，室内外管线交接重复计算。四是重点比例异常的项目，如某体育馆建筑面积1.16平米，各类室内地面面积和却达到1.3万平米，经查实工程量有重复计算。
（四）在工程量的审核过程中，注重查看现场
通过审查现场与工程资料的核对，对工程的环境、外观有一个全面的认识。工程量计算复杂、规则多、容易出现多算、重复算或漏算，必须现场对实际工程量进行复核，以现场实测取得的数据为依据，确保工程量计算的真实性和正确性。
（五）作好隐蔽工程验收记录、设计变更及签证工程量的审查
严格审查验收记录手续的完整性、合法性。验收记录上除了监理工程师及有关人员确认外，还要加盖建设单位公章并注明记录日期。可对隐蔽工程数据进行综合分析，校验其真实性。
（六）审查附属工程
附属工程审查要有工程整体概念，不能孤立的去审某一部分，如室外台阶、散水、水沟、道路，往往是主体工程有，附属工程也有，应核对是否重复，注重水电安装工程的进户衔接，防止部分交接部位重复计算。
（七）審查材料签证价格是否合理
审查工程有关材料价差检测记录，实地查看材料的品牌、型号、规格，参考相关造价站发布的信息价、采用上网查询、电话查询、实体店查询等市场调查法等审查材料签证价格，也可采用类似材料比较法。
六、关于加强工程结算审计的几点对策
（一）培育高素质的审计队伍，加强内控制度，是审计质量的根本保证
搞好竣工结算审计工作，控制工程造价，不仅需要审计人员具有较高的业务素质和丰富的审计经验，还需要具有良好的职业道德和较高思想觉悟。审计人员自身必须不断学习并更新知识拓展知识面，掌握新的审计方法、新技术手段以提高工作质量和工作效率。加强审计队伍的内控制度建设，建立三级复核制度，廉洁从审，提高审计质量。强化作风建设，提升形象，培育一支廉洁、公正、严明、有奉献精神、能打硬仗的高素质审计队伍。
（二）树立全过程审计理念，更好的审计监督的作用
将审计关口前移，实行事前、事中、事后审计相结合，将审计工作贯穿工程可行性研究、工程设计、招投标、施工等环节，对建设项目实行全过程跟踪审计，提升投资项目的经济、效益、效果。
（三）健全建设单位固定资产投资管理制度
健全工作制度，操作规程，建立切实有效的内控制度，建立健全设计变更及现场签证管理制度。对设计变更要进行技术经济研究后，再做决策，工程签证要严格按规定的程序、内容、时间办理，保证签证工程量准确。建立健全工程材料的询价、验收制度。建立健全工程结算资料收集、保管、整理及借阅制度。建立健全相互配合、相互制约的内控管理机制，确保建设项目的各管理环节顺利进行，防范管理中的腐败行为。
（四）规范合同管理，防止计价漏洞
规范招标文书和合同条款的书写，合同的条款表达要清晰、准确。在合同专用条款中对工程总价的包干范围、施工单位承担风险的范围、变更工程单价确定的原则、工程结算价款的计算原则和方法、承包人的违约责任、施工资料的交付、材料设备供应及各种款项支付的方式等都要做出具体规定，防止计价漏洞。
（五）进一步规范建筑市场管理
培育出一批优秀的造价师、监理工程师队伍。以独立的第三方，能就工程规模、设计标准、规划设计、生产工艺设计和使用功能向建设单位提出合理化建议，就设计技术问题向设计人员提出合理化建议，就施工织、技术方案向施工单位提出合理化建议。严格监督工程质量，把好质量关，控制好工程造价，提升工程效益。培养一批优秀的建筑设计师队伍，能按照国家政策和客户的需求，充分考虑使用功能做深、做细工程设计工作，通过经济技术分析来优化设计方案。使工程招标标底编制的更加准确，减少工程施工过程的变更数量，从而更好地控制工程造价。同时要提升施工队伍素质，提高他们的技术及管理水平，思想道德素质，确保工作质量、控制好工程造价，共同致力于社会主义建设。（作者单位：松溪县审计局）
参考文献：
[1] 全国造价工程师执业资格考试培训教材编审组编《建设工程造价管理》 中国计划出版社2013年5月
[2] 全国造价工程师执业资格考试培训教材编审组编《建设工程技术与计量（土木建筑工程）》中国计划出版社2013年5月
[3] 全国造价工程师执业资格考试培训教材编审组编《建设工程计价》中国计划出版社2013年5月
[4] 全国造价工程师执业资格考试培训教材编审组编《建设工程造价案例分析》中国城市出版社2013年5月
[5] 姚捷《工程合同造价法律实务》法律出版社2008年12月
[6] 董宇《工程造价管理操作实务》中国建材工业出版社2013年9月
关键词：工程造价；审计；内容；方法；重点；技巧与实例；建议
随着经济的发展，我国对固定资产投资规模逐渐加大，固定资产投资审计日益成为审计机关的工作重心。固定资产投资审计做好了能够促进项目效益的提升，为国家节约投资，有效地防止了财政资金的流失，提高国有投资资金使用的经济性、效率性和效果性。
工程结算审计是固定资产投资审计最重要的一個环节，以工程合同、设计文件、变更文件及签证为依据，按照国家规定的计算规则计算工程量，并按政府部门颁发的预算定额套价，由施工单位报送建设单位确认的工程结算费用进行审计。本文作者多年从事固定投资审计工作，本文就工程结算审计谈谈自己的一些方法和实践经验技巧。
一、工程结算审计的主要内容
1、审查结算编制依据是否合规，如合同管理类依据（工程招投标及施工合同等），工程质量管理类依据（工程验收资料等），以及工程数量认定类依据（施工图纸、预算书、设计变更、签证、竣工图等）。
2、工程量是决定工程造价的主要因素，审查工程量计算是否准确，是工程竣工结算审计的关键。根据施工单位编制的竣工结算中的工程量计算书，对照图纸尺寸、变更资料、现场签证进行审查，对原计算书有逻辑顺序混乱的也可以依据图纸重新编制工程量计算书进行审查。到现场对实际工程量进行测量复核，以验证其真实性，并结合合同，审查工程量计价是否符合合同要求。
3、审查隐蔽工程验收数据的真实性。如隐蔽工程有设计变更，在审查设计变更时，除了有完整的变更手续外，还要注意工程量的计算，对计算有误的工程量进行调整，对不符合合同及相关工程量变更政策要求的，不予计价。
4、审查工程定额的套用、各项费用的计取、材料用量及价差计算是否正确。审查工程定额套用是否符合定额规则，正确套用预算定额，避免高套、错套。审查工程取费标准是否正确，有无提高工程取费标准，材料数量和差价计算是否准确。
二、工程结算审计的方法主要有
1、看图法，看图核实工程量与工程价款。工程结算审计，首先必须认真看清所有的施工图纸，必须将每一张图纸看懂吃透，综合分析，发现问题、揭露问题，准确无误地审查工程造价，看图法贯穿工程结算审计的始终。
2、观察法，审计人员对审计事项进行实地观察，调查了解建设项目的实际情况，发现疑点，验证事实，核实实际工程量。
3、询问法，通过询问被审计单位参与项目管理的有关人员，获得有价值的线索、证据，揭露事实的真相，以证实工程量与工程价款的真实性、合理性。
4、调查法，进行调查研究，以查证工程量与工程价款的真实性、合理性。如对认为有较大偏差或使用量大的签证材料价格进行市场调查分析。
5、开挖法，审计人员会同被审计单位与施工单位有关人员，对有疑点的隐蔽工程进行开挖，核实工程量的方法。
三、工程结算存在的主要问题
（一）招标文件及合同条款书写不规范，或履行不严格
有的招标文件及合同书写不规范，相关条款定义不明晰、相互矛盾，给工程结算留下许多漏洞，容易让施工方砖空子，谋取超额利润，造成国有资产流失。个别建设单位人员违背招标文件实质性条款的签订合同及补充条款，或不执行合同条款，任意变更合同条款，为施工方谋利。
（二）虚假签证工程量及材料价格，工程造价虚高
有些建设单位、监理单位人员不认真工作、甚至弄虚作假，隐蔽工程验收及工程签证虚假。有的签证工程量虚增，有的签证材料单价虚高，有些索赔事项签证甚至不属于建设单位责任。相关的施工检测记录、监理日志并不能客观反映工程实施过程的真实情况。
（三）设计深度不足或建设单位任意变更，留下大量变更“获利”空间
有些设计深度不够，造成施工中变更多，现场签证多。若工程管理不严格，工程计价容易产生高估冒算。甚至有些建设单位人员故意“恶意”变更，利润低的项目变更为利润高的项目，为施工方获利，自己分得一杯羹。
（四）多计工程量
未按照工程量计算规则，多计工程量或重复计算工程量。如标内包干与标外签证重复计算，混淆各分项工程的尺寸界限重算工程量，甲供材料未扣除，套用定额包含内容交叉重复、计算故意错误等。
（五）高套定额、工程类别、取费标准
违反定额规定高套定额，多计工程直接费。没按照各定额的适用范围，高套定额类别，比如小区变压器内0.4KV电力线路安装工程本应套用《*省安装工程消耗量定额》，而套用《电力建设工程预算定额（2013）版》，造成高套。相似定额，就高不就低高套定额单价，比如不够零星构件的标准套用了零星构件。任意换算的定额，任意提高材料消耗量等定额标准高套定额。未按工程类别划分，故意地将工程提高类别计价，提高取费标准。
（六）材料签证虚高
有些甲乙双方所签定的主材价格明显高于当期市场价格，有的签证提高材料损耗率。有的材料按照优等品签证价格实际为低劣产品。有的按照大规格材料签证实际采用小规格材料，特别是有的苗木签证高的离谱。
四、问题的成因
1、有的建设单位缺乏工程技术专业人员，工程管理人员缺乏工程技术专业知识及工程管理经验，管理不规范，未建立一套有效的质量管理、造价控制的制度和办法。
2、有的建设单位管理人员思想素质不高，未遵守廉政纪律，在工程项目实施过程中与施工单位逐渐产生经济瓜葛，造成工程项目施工中不合规的变更、签证增多，从而使得工程造价随意增大。
3、有的建设单位的管理人员工作敷衍塞责，未尽到管理责任，任凭施工方去建设，不管不问、稀里糊涂。有的施工方乘机谋取不合理利润，偷工减料、虚报工程量，合同签订中坑蒙拐骗。造成国有资产流失，留下工程质量安全隐患。 4、监理市场不够规范，监理人员道德素质、专业素质参差不齐。有的监理走过场，没有尽职尽责工作，没有利用好自身的知识、技术、管理经验为建设单位服务。未能严格控制好质量、造价，管理好合同及工程资料。
五、工程结算审查技巧与工作实例
（一）综合运用各种方法、技术
综合运用各种方法，对工程项目的具体内容进行分类，然后综合分析，通过分析查找不正常数据，锁定可疑事项，有目标的进行实际工程量核实，查出各种错误和弊端。如先运用看图法，询问法对项目数据进行综合分析，确定出问题的可疑点，运用观察法，调查法，开挖法、测量法加以核实。如某类工程各各类指标规律性较强，结算审计多采用指标审查法。即利用材料消耗指标来分析工程量计算的合理性。采用这种方法，审计人员平时应注意工作数据的积累，测算好相同结构类型的各项数据指标，供以后参考。
（二）以审查合同及补充条款合规性以及合同的执行为关键点
审查工程合同时，必须审查招投标程序是否合规，招标文件资料是否齐全合规；工程合同及补充协议是否合规，是否实质性违背招标文件。如合同条款实质性违背招标文件变更风险费包干范围、违规改变工程优惠率及单价确定方法，该条款无效，则不能执行相应的计价。审查工程签证、工程结算计算是否符合工程合同。
（三）关注投资比例大的工程量及异常的工程量
审查工程量是结算审计的主要工作，一要重点审核投资比例大的分项工程，如基础工程、钢筋混凝土工程、砌体、门窗，看工程量是否多计。二要重点审核容易出漏洞的项目，如楼梯地面工程量未按照投影面积计算，而按照展开面积计算，外墙面积未扣减门窗等。三审查容易重复计算的项目，如同一天棚同时计算水泥漆及吊顶，室内外管线交接重复计算。四是重点比例异常的项目，如某体育馆建筑面积1.16平米，各类室内地面面积和却达到1.3万平米，经查实工程量有重复计算。
（四）在工程量的审核过程中，注重查看现场
通过审查现场与工程资料的核对，对工程的环境、外观有一个全面的认识。工程量计算复杂、规则多、容易出现多算、重复算或漏算，必须现场对实际工程量进行复核，以现场实测取得的数据为依据，确保工程量计算的真实性和正确性。
（五）作好隐蔽工程验收记录、设计变更及签证工程量的审查
严格审查验收记录手续的完整性、合法性。验收记录上除了监理工程师及有关人员确认外，还要加盖建设单位公章并注明记录日期。可对隐蔽工程数据进行综合分析，校验其真实性。
（六）审查附属工程
附属工程审查要有工程整体概念，不能孤立的去审某一部分，如室外台阶、散水、水沟、道路，往往是主体工程有，附属工程也有，应核对是否重复，注重水电安装工程的进户衔接，防止部分交接部位重复计算。
（七）審查材料签证价格是否合理
审查工程有关材料价差检测记录，实地查看材料的品牌、型号、规格，参考相关造价站发布的信息价、采用上网查询、电话查询、实体店查询等市场调查法等审查材料签证价格，也可采用类似材料比较法。
六、关于加强工程结算审计的几点对策
（一）培育高素质的审计队伍，加强内控制度，是审计质量的根本保证
搞好竣工结算审计工作，控制工程造价，不仅需要审计人员具有较高的业务素质和丰富的审计经验，还需要具有良好的职业道德和较高思想觉悟。审计人员自身必须不断学习并更新知识拓展知识面，掌握新的审计方法、新技术手段以提高工作质量和工作效率。加强审计队伍的内控制度建设，建立三级复核制度，廉洁从审，提高审计质量。强化作风建设，提升形象，培育一支廉洁、公正、严明、有奉献精神、能打硬仗的高素质审计队伍。
（二）树立全过程审计理念，更好的审计监督的作用
将审计关口前移，实行事前、事中、事后审计相结合，将审计工作贯穿工程可行性研究、工程设计、招投标、施工等环节，对建设项目实行全过程跟踪审计，提升投资项目的经济、效益、效果。
（三）健全建设单位固定资产投资管理制度
健全工作制度，操作规程，建立切实有效的内控制度，建立健全设计变更及现场签证管理制度。对设计变更要进行技术经济研究后，再做决策，工程签证要严格按规定的程序、内容、时间办理，保证签证工程量准确。建立健全工程材料的询价、验收制度。建立健全工程结算资料收集、保管、整理及借阅制度。建立健全相互配合、相互制约的内控管理机制，确保建设项目的各管理环节顺利进行，防范管理中的腐败行为。
（四）规范合同管理，防止计价漏洞
规范招标文书和合同条款的书写，合同的条款表达要清晰、准确。在合同专用条款中对工程总价的包干范围、施工单位承担风险的范围、变更工程单价确定的原则、工程结算价款的计算原则和方法、承包人的违约责任、施工资料的交付、材料设备供应及各种款项支付的方式等都要做出具体规定，防止计价漏洞。
（五）进一步规范建筑市场管理
培育出一批优秀的造价师、监理工程师队伍。以独立的第三方，能就工程规模、设计标准、规划设计、生产工艺设计和使用功能向建设单位提出合理化建议，就设计技术问题向设计人员提出合理化建议，就施工织、技术方案向施工单位提出合理化建议。严格监督工程质量，把好质量关，控制好工程造价，提升工程效益。培养一批优秀的建筑设计师队伍，能按照国家政策和客户的需求，充分考虑使用功能做深、做细工程设计工作，通过经济技术分析来优化设计方案。使工程招标标底编制的更加准确，减少工程施工过程的变更数量，从而更好地控制工程造价。同时要提升施工队伍素质，提高他们的技术及管理水平，思想道德素质，确保工作质量、控制好工程造价，共同致力于社会主义建设。（作者单位：松溪县审计局）
参考文献：
[1] 全国造价工程师执业资格考试培训教材编审组编《建设工程造价管理》 中国计划出版社2013年5月
[2] 全国造价工程师执业资格考试培训教材编审组编《建设工程技术与计量（土木建筑工程）》中国计划出版社2013年5月
[3] 全国造价工程师执业资格考试培训教材编审组编《建设工程计价》中国计划出版社2013年5月
[4] 全国造价工程师执业资格考试培训教材编审组编《建设工程造价案例分析》中国城市出版社2013年5月
[5] 姚捷《工程合同造价法律实务》法律出版社2008年12月
[6] 董宇《工程造价管理操作实务》中国建材工业出版社2013年9月