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摘要：角色压力是否影响内部审计人员对独立性的信念与承诺是本文研究的主题。文章通过对公共部门内部审计人员的问卷调查，分析表明公共部门内部审计人员确实面临角色压力，且角色模糊越高，其对独立性的承诺越低；角色冲突越强，其对独立性的承诺反而越高。因此，管理者应重视对公共部门内部审计的明确授权，准确定位公共部门内部审计的职能，以帮助支持内部审计保持独立客观。
关键词：角色模糊；角色冲突；独立性
一、 引言
独立性是审计职业永恒的话题，内部审计也不例外。事实上，审计师个人层面独立性实践本质上是认知问题。独立性的实现强烈依赖于内部审计师的个人态度，以及在其工作中做出判断及完成任务时践行独立性的承诺。另外，IPPF也强调内部审计师必须有公正、不偏不倚的态度，避免任何利益冲突。职业或个人利益会影响内部审计师公正地履行职责。因此，本文研究的基本出发点是认为将内部审计个人层面的独立性，特别是在不使审计判断向他人妥协方面，看作个人认识问题及个人态度事项来对待比工具性地生硬对照标准条款更有意义。
二、 文献回顾与假设的提出
1. 文献回顾。独立性是审计区别于其他职业的本质特征，而保持独立性是审计职业面临的一项长期存在的挑战。现有文献对审计独立性的讨论集中于注册会计师领域的较多，内部审计独立性方面有学者讨论降低独立性的特殊情况。如Vanasco（1994）认为加班工作的内部审计有从实施内部调查中建立人际关系的倾向。Dezoort和Reisch（2000）发现.独立性也受激励影响。他们的研究表明，基于企业绩效的奖励补偿潜在损害内部审计客观性与独立性。Vinten（1999）认为由于拿着企业的工资，内部审计不会真正独立。Senatra（1980）测量审计师的角色冲突，从组织行为的视角分析前因后果。Sorenson和Sorenson （1974）在测量CPA的角色冲突时，考虑职业规范与行政规范之间的不一致导致角色冲突。程新生等（2010）通过分析内部审计的管理功能、治理功能及角色冲突方面的研究后，也指出，未来研究可以基于内部审计特点，考察不同组织中角色冲突对内部审计师心理、行为及组织业绩的影响。罗艳梅、程新生（2013）认为双重领导容易产生董事长和总经理对治理任务要求不一致的角色冲突，影响内部审计治理活动。从社会角度看，审计师的角色冲突可能损害审计师独立性与实施公正审计的能力（Schultz，1974）。Goldman和Barlev（1974）就曾指出会计师事务所中存在的三种与独立性相悖的利益冲突；审计师-事务所冲突；所有者与管理层冲突和审计师经济动机与审计标准之间的冲突。当相冲突的利益同时被要求时，审计师的角色冲突产生，可能损害独立性。在这种情况下，审计成为审计师与管理层互相依存的一种手段（Mills和Bettner，1992），结果损失通过审计失败或低可靠性转稼给第三方。
2. 理论分析与研究假设。对内部审计师来说，首先，内部审计角色结构本身包含着冲突。首先，内部审计既被要求协助董事会履行治理职能，又要以相对独立的立场帮助管理层改进管理、控制等系统的有效性。第二，作为专业人员，内部审计要遵守职业准则与道德规范，同时作为组织中的一员，内部审计师又应遵守本组织的行为准则与价值理念而行动。第三，内部审计面临的利益相关者由于持不同观点，有不均衡的力量等等原因，来自不同第三方的期望差距不可能被完全消除（Sikka et al.，1992）。同时，审计师又不能满足每个人（Perks，1993）。因此，当不能满足第三方期望的所有责任时内部审计师就会经历角色压力。程新生等（2013）指出内部审计的治理责任需要内部审计与管理层的独立性，而其管理责任又会弱化内部审计的独立性，使内部审计实践及其研究陷入两难困境。
研究假设1：内部审计人员感知的角色冲突越强，其对独立性的承诺就越低。
除了潜在的角色冲突，内部审计所处的环境条件也增加了角色模糊。这种变化的环境给内部审计执行审计任务或采用职业标准带来困难。Sawyer和Dittenhofer （1996）就认为内部审计师实施内部调查的领域包括了大量可能不熟悉的、复杂的经营过程，以及对内部审计人员知识与经验而言相对陌生的术语。由于在一定条件下的角色模糊既可能是因为信息不存在，也可能是因为存在的信息未充分沟通，导致内部审计人员可能难以做出其角色所应当做出的独立、客观的判断。因此，角色模糊降低他们践行职业独立性的能力。
研究假设2：内部审计师感知的角色模糊越强，其对独立性的承诺就越低。
三、 数据与方法
1. 样本。本文的样本来自2014某高校的5期培训班中对公共部门内部审计人员的问卷调查，由于培训是面向三个地区的不同公共部门内部审计人员，样本具有一定的随机性，并且采用课间发放，填写完毕即回收的方式，因此，问卷的回收率较高，实际发放243份，回收181份。另外，样本仅针对内设内部审计机构的内部审计人员进行调查，未考虑外包的情况，因为内置内部审计机构的组织中的审计人员同时是组织中的雇员。雇佣关系下，内部审计师独立性可能会被妥协（Ahlawat
关键词：角色模糊；角色冲突；独立性
一、 引言
独立性是审计职业永恒的话题，内部审计也不例外。事实上，审计师个人层面独立性实践本质上是认知问题。独立性的实现强烈依赖于内部审计师的个人态度，以及在其工作中做出判断及完成任务时践行独立性的承诺。另外，IPPF也强调内部审计师必须有公正、不偏不倚的态度，避免任何利益冲突。职业或个人利益会影响内部审计师公正地履行职责。因此，本文研究的基本出发点是认为将内部审计个人层面的独立性，特别是在不使审计判断向他人妥协方面，看作个人认识问题及个人态度事项来对待比工具性地生硬对照标准条款更有意义。
二、 文献回顾与假设的提出
1. 文献回顾。独立性是审计区别于其他职业的本质特征，而保持独立性是审计职业面临的一项长期存在的挑战。现有文献对审计独立性的讨论集中于注册会计师领域的较多，内部审计独立性方面有学者讨论降低独立性的特殊情况。如Vanasco（1994）认为加班工作的内部审计有从实施内部调查中建立人际关系的倾向。Dezoort和Reisch（2000）发现.独立性也受激励影响。他们的研究表明，基于企业绩效的奖励补偿潜在损害内部审计客观性与独立性。Vinten（1999）认为由于拿着企业的工资，内部审计不会真正独立。Senatra（1980）测量审计师的角色冲突，从组织行为的视角分析前因后果。Sorenson和Sorenson （1974）在测量CPA的角色冲突时，考虑职业规范与行政规范之间的不一致导致角色冲突。程新生等（2010）通过分析内部审计的管理功能、治理功能及角色冲突方面的研究后，也指出，未来研究可以基于内部审计特点，考察不同组织中角色冲突对内部审计师心理、行为及组织业绩的影响。罗艳梅、程新生（2013）认为双重领导容易产生董事长和总经理对治理任务要求不一致的角色冲突，影响内部审计治理活动。从社会角度看，审计师的角色冲突可能损害审计师独立性与实施公正审计的能力（Schultz，1974）。Goldman和Barlev（1974）就曾指出会计师事务所中存在的三种与独立性相悖的利益冲突；审计师-事务所冲突；所有者与管理层冲突和审计师经济动机与审计标准之间的冲突。当相冲突的利益同时被要求时，审计师的角色冲突产生，可能损害独立性。在这种情况下，审计成为审计师与管理层互相依存的一种手段（Mills和Bettner，1992），结果损失通过审计失败或低可靠性转稼给第三方。
2. 理论分析与研究假设。对内部审计师来说，首先，内部审计角色结构本身包含着冲突。首先，内部审计既被要求协助董事会履行治理职能，又要以相对独立的立场帮助管理层改进管理、控制等系统的有效性。第二，作为专业人员，内部审计要遵守职业准则与道德规范，同时作为组织中的一员，内部审计师又应遵守本组织的行为准则与价值理念而行动。第三，内部审计面临的利益相关者由于持不同观点，有不均衡的力量等等原因，来自不同第三方的期望差距不可能被完全消除（Sikka et al.，1992）。同时，审计师又不能满足每个人（Perks，1993）。因此，当不能满足第三方期望的所有责任时内部审计师就会经历角色压力。程新生等（2013）指出内部审计的治理责任需要内部审计与管理层的独立性，而其管理责任又会弱化内部审计的独立性，使内部审计实践及其研究陷入两难困境。
研究假设1：内部审计人员感知的角色冲突越强，其对独立性的承诺就越低。
除了潜在的角色冲突，内部审计所处的环境条件也增加了角色模糊。这种变化的环境给内部审计执行审计任务或采用职业标准带来困难。Sawyer和Dittenhofer （1996）就认为内部审计师实施内部调查的领域包括了大量可能不熟悉的、复杂的经营过程，以及对内部审计人员知识与经验而言相对陌生的术语。由于在一定条件下的角色模糊既可能是因为信息不存在，也可能是因为存在的信息未充分沟通，导致内部审计人员可能难以做出其角色所应当做出的独立、客观的判断。因此，角色模糊降低他们践行职业独立性的能力。
研究假设2：内部审计师感知的角色模糊越强，其对独立性的承诺就越低。
三、 数据与方法
1. 样本。本文的样本来自2014某高校的5期培训班中对公共部门内部审计人员的问卷调查，由于培训是面向三个地区的不同公共部门内部审计人员，样本具有一定的随机性，并且采用课间发放，填写完毕即回收的方式，因此，问卷的回收率较高，实际发放243份，回收181份。另外，样本仅针对内设内部审计机构的内部审计人员进行调查，未考虑外包的情况，因为内置内部审计机构的组织中的审计人员同时是组织中的雇员。雇佣关系下，内部审计师独立性可能会被妥协（Ahlawat