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一、资产负债表债务法内涵分析
《企业会计准则18号——所得税》规定,企业在计算应缴企业所得税时应采用资产负债表债务法。资产负债表债务法是企业在计算所得税时从资产负债表出发,通过资产负债表上列示的资产、负债按照企业会计准则规定计算的资产(负债)账面价值与按照税法规定计算的资产(负债)计税基础的比较确定应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异,并根据应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异确定递延所得税资产与递延所得税负债,并在此基础上确定每一期的所得税费用。
二、资产负债表债务法下企业所得税会计核算
例:某企业2005年12月29日购进一台机器设备,原价60000元,预计净残值600元。按税法规定可按年数总和法计提折旧,折旧年限为4年;会计上采用直线法计提折旧,折旧年限为6年。在其他因素不变的情况下,假设该企业每年实现的税前会计利润为100000元(无其他纳税调整事项),2006年至2007年所得税税率为33%,2008年1月1日起所得税税率改为25%。
相关的会计处理如下:(如表1、表2)
(一)2006年末会计处理如下
账面价值=固定资产原值-预计净残值-会计折旧=60000-600-(60000-600)/6=49500(元),计税基础=固定资产原值-预计净残值-税收折旧=60000-600-(60000-600)×4/10=35640(元),暂时性差异=账面价值-计税基础=49500-35640=13860(元),当期差异时点值=当期暂时性差异×33%=13860×33%=4573.80(元),当期递延所得税发生额=当期差异时点值-期初期差异时点值=4573.80-0=4573.80(元),当期应交所得税=[当期税前会计利润-(税收折旧-会计折旧)]×33%=[100000-(23760-9900)]×33%=28426.20(元),当期所得税费用=当期应交所得税+当期递延所得税发生额=28426.20+4573.80=33000(元)。会计分录如下:
借:所得税费用 33000
贷:应交税费——应交所得税 28426.20
递延所得税负债4573.80
(二)2007年末会计处理如下
账面价值=49500-9900=39600(元),计税基础=35640-17820=17820(元),当期暂时性差异=39600-17820=21780(元),当期差异时点值=21780×33%=7184.70(元),当期递延所得税发生额7187.40-4573.80=2613.60(元),当期应交所得税=100000-(17820-9900)×33%=30386.40(元),当期所得税费用=28426.20+4573.80=33000(元)。会计分录如下:
借: 所得税费用 33000
贷:应交税费——应交所得税 30386.40
递延所得税负债2613.60
(三)2008年末会计处理如下
账面价值=39600-9900=29700(元),计税基础=17820-11880=5940(元),当期暂时性差异=29700-5940=23760(元),当期差异时点值=23760×25%=5940(元),当期递延所得税发生额5940-7187.40=-1247.40(元),当期应交所得税=100000-(11880-9900)×25%=24505(元),当期所得税费用=24505-1247.40=23257.60(元)。会计分录如下:
借: 所得税费用23257.60
递延所得税负债1247.40
贷:应交税费——应交所得税 24505
(四)2009年末会计处理如下
账面价值=29700-9900=19800(元),计税基础=5940-5940=0(元),当期暂时性差异=19800-0=19800(元),当期差异时点值=19800×25%=4950(元),当期递延所得税发生额4950-5940=-990(元),当期应交所得税=100000-(5940-9900)×25%=25990(元),当期所得税费用=25990-990=25000(元)。会计分录如下:
借: 所得税费用 25000
递延所得税负债990
贷:应交税费——应交所得税25990
(五)2010年末会计处理如下
账面价值=19800-9900=9900(元),计税基础=0(元),当期暂时性差异=9900-0=9900(元),当期差异时点值=9900×25%=2475(元),当期递延所得税发生额2475-5940=-2475(元),当期应交所得税=100000-(0-9900)×25%=27475(元),当期所得税费用=27475-2475=25000(元)。会计分录如下:
借: 所得税费用 25000
递延所得税负债2475
贷:应交税费——应交所得税27475
通过上述分析可知,采用资产负债表债务法核算方法比采用采用利润表债务法更为简单,特别是当企业所得税率发生变动的情况下更容易理解和运用;能充分、完整地反映企业所得税的核算和交纳过程,同时也能提供更有用的会计信息;将所有的企业统一规范,一律采用资产负债表债务法,有利于各企业之间会计报表的数据和相关信息的比较,符合会计信息质量可比性要求;实现了与《国际会计准则第12号——所得税会计》的趋同。
(王顺敖,1968年生,铜仁职业技术学院副教授。研究方向:财税)
《企业会计准则18号——所得税》规定,企业在计算应缴企业所得税时应采用资产负债表债务法。资产负债表债务法是企业在计算所得税时从资产负债表出发,通过资产负债表上列示的资产、负债按照企业会计准则规定计算的资产(负债)账面价值与按照税法规定计算的资产(负债)计税基础的比较确定应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异,并根据应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异确定递延所得税资产与递延所得税负债,并在此基础上确定每一期的所得税费用。
二、资产负债表债务法下企业所得税会计核算
例:某企业2005年12月29日购进一台机器设备,原价60000元,预计净残值600元。按税法规定可按年数总和法计提折旧,折旧年限为4年;会计上采用直线法计提折旧,折旧年限为6年。在其他因素不变的情况下,假设该企业每年实现的税前会计利润为100000元(无其他纳税调整事项),2006年至2007年所得税税率为33%,2008年1月1日起所得税税率改为25%。
相关的会计处理如下:(如表1、表2)
(一)2006年末会计处理如下
账面价值=固定资产原值-预计净残值-会计折旧=60000-600-(60000-600)/6=49500(元),计税基础=固定资产原值-预计净残值-税收折旧=60000-600-(60000-600)×4/10=35640(元),暂时性差异=账面价值-计税基础=49500-35640=13860(元),当期差异时点值=当期暂时性差异×33%=13860×33%=4573.80(元),当期递延所得税发生额=当期差异时点值-期初期差异时点值=4573.80-0=4573.80(元),当期应交所得税=[当期税前会计利润-(税收折旧-会计折旧)]×33%=[100000-(23760-9900)]×33%=28426.20(元),当期所得税费用=当期应交所得税+当期递延所得税发生额=28426.20+4573.80=33000(元)。会计分录如下:
借:所得税费用 33000
贷:应交税费——应交所得税 28426.20
递延所得税负债4573.80
(二)2007年末会计处理如下
账面价值=49500-9900=39600(元),计税基础=35640-17820=17820(元),当期暂时性差异=39600-17820=21780(元),当期差异时点值=21780×33%=7184.70(元),当期递延所得税发生额7187.40-4573.80=2613.60(元),当期应交所得税=100000-(17820-9900)×33%=30386.40(元),当期所得税费用=28426.20+4573.80=33000(元)。会计分录如下:
借: 所得税费用 33000
贷:应交税费——应交所得税 30386.40
递延所得税负债2613.60
(三)2008年末会计处理如下
账面价值=39600-9900=29700(元),计税基础=17820-11880=5940(元),当期暂时性差异=29700-5940=23760(元),当期差异时点值=23760×25%=5940(元),当期递延所得税发生额5940-7187.40=-1247.40(元),当期应交所得税=100000-(11880-9900)×25%=24505(元),当期所得税费用=24505-1247.40=23257.60(元)。会计分录如下:
借: 所得税费用23257.60
递延所得税负债1247.40
贷:应交税费——应交所得税 24505
(四)2009年末会计处理如下
账面价值=29700-9900=19800(元),计税基础=5940-5940=0(元),当期暂时性差异=19800-0=19800(元),当期差异时点值=19800×25%=4950(元),当期递延所得税发生额4950-5940=-990(元),当期应交所得税=100000-(5940-9900)×25%=25990(元),当期所得税费用=25990-990=25000(元)。会计分录如下:
借: 所得税费用 25000
递延所得税负债990
贷:应交税费——应交所得税25990
(五)2010年末会计处理如下
账面价值=19800-9900=9900(元),计税基础=0(元),当期暂时性差异=9900-0=9900(元),当期差异时点值=9900×25%=2475(元),当期递延所得税发生额2475-5940=-2475(元),当期应交所得税=100000-(0-9900)×25%=27475(元),当期所得税费用=27475-2475=25000(元)。会计分录如下:
借: 所得税费用 25000
递延所得税负债2475
贷:应交税费——应交所得税27475
通过上述分析可知,采用资产负债表债务法核算方法比采用采用利润表债务法更为简单,特别是当企业所得税率发生变动的情况下更容易理解和运用;能充分、完整地反映企业所得税的核算和交纳过程,同时也能提供更有用的会计信息;将所有的企业统一规范,一律采用资产负债表债务法,有利于各企业之间会计报表的数据和相关信息的比较,符合会计信息质量可比性要求;实现了与《国际会计准则第12号——所得税会计》的趋同。
(王顺敖,1968年生,铜仁职业技术学院副教授。研究方向:财税)