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摘要：中小企业受自身管理水平及周围环境等因素影响，导致会计师事务所对中小型企业年报审计时面临很多风险。本文在对中小企业年报审计风险分析的基础上，论述了中小型企业年报审计风险产生的原因，并提出了相应的风险防范措施。
关键词：中小型企业；年报审计；风险；防范措施
随着我国市场经济的发展，中小企业在数量规模上日趋扩大，在市场经济中所占的份额也越来越大，由于中小企业自身管理水平和管理条件相对较差，同时社会经济、法律环境欠完善而形成的种种限制，增大了中小企业年报审计的风险，针对这种情况，要想有效控制风险以及防范风险产生，只有客观分析深入研究中小企业年报审计所面临的各种风险以及形成原因，才能找出防范风险的措施。
一、企业年报审计的含义
年报审计即财务报表审计，是指注册会计师依法接受委托，按中国注册会计师执业准则的要求，对被审计单位的资产负债表、损益表、现金流量表、财务报表附注及相关附表实施必要的审计，获得充分、适当的审计证据并对财务报表发表审计意见。这种审计目的在于查明被审计单位的财务报表是否按照一般公认会计准则，公允地反映其财务状况、经营成果和现金流量情况，提高财务报表的预期使用者对财务报表的信赖程度。目前广大中小企业是不具备证券资格的中小会计师事务所报表审计的主要服务对象，中小会计师事务所必须正确面对对这些企业的审计。
二、中小型企业年报审计面临的风险
如果财务报表存在重大错报而注册会计师发表了不恰当审计意见，这就是审计风险。审计失败的主要原因往往是因为审计风险。审计风险主要由固有风险、控制风险、检查风险三要素组成。其关系可以表示为：
审计风险=固有风险*控制风险*检查风险
固有风险，独立于财务报表之外，与被审计单位内部控制制度或程序无关的一种风险。企业经营业务多，业务流程杂，在不考虑其内部控制制度时，可能在在一些经营管理环节出现问题，导致固有风险高。在中小企业，企业固有风险的影响因素主要有：企业所处的外部环境、企业经营管理人员的品行和能力、企业的竞争能力、在正常的会计处理程序中容易被漏记的交易和事项、临近会计期末发生的异常及复杂交易等。影响因素只是风险源，要转化为风险需要转化条件，例如外部环境，当市场有效需求不足、市场竞争剧烈、产品生产受到国家政策的限制等，即中小企业所处的外部环境恶化时，企业发生舞弊、欺诈行为，粉饰财务报表的可能性就增大，固有風险也相应加大。
控制风险，如果企业已经建立了内部控制制度，但是经营管理环节中存在的问题，没有被内部控制制度及时预防、发现和纠正。中小企业内部控制制度相对不健全，因此形成控制风险比较高。中小企业控制风险存在大致有两种情况：一种是企业应建立而未建立相关经济管理和财务管理制度所形成的风险，例如钱账物是不相容的，应设置三个不同岗位由不同人员担任，企业在实际执行过程中，为节省人员开支，只设置两人甚至只有一人身兼三职，管钱的人又管物，或者管钱的人又管账等，加大了控制风险。另一种是企业已经建立相关内部控制制度，但是在实际工作中，没有执行或执行不力，内控制度形同虚设，例如企业制定了固定资产管理制度，制度中规定，每年末进行固定资产盘点，但企业有关财务资料和账面未能反映这一制度的执行情况。
检查风险，注册会计师通过固定的审计程序，未能发现中小企业经营管理中已存在的问题（错报的可能性）。检查风险，不受固有风险和控制风险的影响，它独立地存在于整个审计过程中，与注册会计师工作的有效性直接相关，它是唯一能通过注册会计师的主观努力而加以控制的风险。影响检查风险的因素主要有：接受审计客户的恰当性、委派人员的适当性、审计证据取得的适当性、审计方案的合理性等。例如委派人员，注册会计师的业务能力是审计质量的重要保证，事务所接受了审计任务，就要委派适当的审计人员，如果委派人员的业务能力和项目要求相差甚远，不能及时发现报表中产生的错报和漏报，就会产生检查风险。
三、中小型企业年报审计风险产生的原因
1.企业编造数据美化报表引发的风险
企业在对外报送经注册会计师审计后的财务报表时，都有着各自的目的，常常是因为向国家有关部门申请资质升级、获得金融机构贷款指标、争取国家行业部门的专项政策性补助等，当企业实际的财务状况和经营成果达不到规定的指标要求时，权衡利弊，会选择编造数据、美化报表来实现这一目的。
2.企业内部控制缺失引发的风险
中小企业在股东数量上往往比较少，且目前我国大部分中小企业在所有权和经营管理权上都没有实质性的分离，这就导致很多时候权利凌驾到制度上面，企业管理的内部控制在企业内部各部门和员工中也没有形成完全的认识，企业内部控制制度不健全，即使有完整的内部控制制度也得不到有效的执行，使得制度规章流于形式，没有发挥实效。
3.企业调节税负引发的风险
当一些企业希望通过编造数据美化报表达到融资等目的时，还有与此相反的一部分企业，隐瞒经营收入，使税负减少，采用各种不合法地“合理避税”手段减少应纳税款，其常用的方法有：如隐瞒应税事项，将应转收入的款项在负债科目挂账；混合销售行为套用低税率；采用“返利”、“扣点”等方法改变纳税环节；利用关联方交易转移纳税所得等。
四、中小型企业年报审计风险防范措施
1.建立客户档案数据库，审慎接受审计客户
注册会计师在正式接受企业委托前，首先要对企业的基本情况进行了解，看它是老客户还是新客户。针对不同客户采取不同的方法，对于老客户，查看老客户档案，档案中包含企业的战略流程、业绩衡量、风险评估等内容。对于新客户，一切从零开始，对企业的诚信程度、经营目标、经营环境、经营理念、企业的财务状况、经营成果等方面进行仔细分析，在客观分析的基础上，对客户的整体情况进行风险评估，如果可接受的审计风险过低或认为审计风险过大，或者注册会计师对控制审计风险的胜任能力有限，则可拒绝委托。 2.针对中小企业特点采取相应审计策略
中小企业由于缺乏有效的内部控制机制，这使得内部控制风险因素大大增加，切忌照搬大型企业实施符合性测试的审计程序，不同行业的中小企业各有特点，同行业的中小企业也有自己特点，在各企业的符合性测试侧重点都有所不同。审计总体计划编制时，注册会计师应针对企业的不同情况，一方面适当压缩符合性测试的审计程序，另一方面扩大实质性测试的审计程序，个别内部控制特别薄弱，无法使审计人员予以信任并有所依赖的，可以不进行符合性测试而直接进入实质性测试程序。以下審计策略可在实质性测试中重点使用。
（1）分析性复核工作应贯穿始终
由于中小企业规模相对较小，如企业为了美化报表、掩盖有关事项，往往会引起相关指标的较大变动，注册会计师应将分析性复核贯穿在整个审计工作始终，在对企业基本情况进行调查、初步了解和测试内控制度时要运用，在对某个项目实施实质性测试时要运用，在审计资料整理汇总、编写审计报告时还要再一次运用。对于非财务数据，审计人员也可以运用这种方法审查，以便确定财务数据和非财务数据是否相互印证。充分运用分析性复核能够迅速抓住主要矛盾，提高审计工作效率。如针对虚假出资、往来账款账实不符、企业调节税负等情况，可以采用分析性复核方法进行审计。
（2）期初余额测试和截止期测试
注册会计师初次接受委托时应关注期初余额测试，针对非初次委托，如果上年审计报告中有调整事项，也是注册会计师应关注的。
截止期测试指对截止日前后若干天的业务成本、期间费用开支进行审计的同时，要和仓库发货单证、银行存款余额调节相结合，同时对下年年初发生的产品退货情况、期间费用列支情况以及可能对当期损益产生的影响要关注。如企业提前确认收入或推迟列支费用都可以用这种方法审计。
（3）关注关键期内的异常账务处理
中小企业为了使财务指标达到要求，一般会在企业会计正常核算出一个初步结果后，再由管理当局决定虚增、虚减有关指标及调整幅度，而这个过程一般在年末即12月份。因此注册会计师应对12月份的账务处理采用详细审计，要密切关注有无凭空调账、无故转账等重大的经济交易。
3.加强队伍素质建设，实施全过程风险监控
加强员工队伍素质建设，提高事务所的抗风险能力，从职业道德、诚信建设方面提高员工的道德水平；从规范执业、理论学习方面提高员工的执业水平。除了加强事务所全员的风险控制外，还要加强审计项目的全过程风险监控。首先，对客户的基本情况作客观、全面的了解是接触客户之初要做的工作，也就是本文前面所提及的审慎选择客户；其次，在整个审计主体工作过程中要进行风险监控；最后实行最终风险监控，即完成审计主体工作后，事务所业务领导、部门经理、项目负责人、对本次审计风险进行再次评估和检验，对重大事项进行会审。
五、结束语
在中小企业年报审计的过程中，针对中小企业的具体情况和不同特点，注册会计师应采取不同的审计策略，同时中小企业在市场经济中的新变化、新特点也要积极关注，合理评估中小企业的持续经营能力，以达到规避审计风险的目的。
参考文献：
[1]罗雪锋：中小企业审计风险及其防范对策研究[J].商场现代化，2012年（6）：72-73.
[2]刘晓勤：中小企业的审计风险防范[J].管理观察，2008年（8）：60-60.
[3]杨淑兰：关于中小企业审计风险的几点思考[J].会计师，2012年（1）：52-53.
关键词：中小型企业；年报审计；风险；防范措施
随着我国市场经济的发展，中小企业在数量规模上日趋扩大，在市场经济中所占的份额也越来越大，由于中小企业自身管理水平和管理条件相对较差，同时社会经济、法律环境欠完善而形成的种种限制，增大了中小企业年报审计的风险，针对这种情况，要想有效控制风险以及防范风险产生，只有客观分析深入研究中小企业年报审计所面临的各种风险以及形成原因，才能找出防范风险的措施。
一、企业年报审计的含义
年报审计即财务报表审计，是指注册会计师依法接受委托，按中国注册会计师执业准则的要求，对被审计单位的资产负债表、损益表、现金流量表、财务报表附注及相关附表实施必要的审计，获得充分、适当的审计证据并对财务报表发表审计意见。这种审计目的在于查明被审计单位的财务报表是否按照一般公认会计准则，公允地反映其财务状况、经营成果和现金流量情况，提高财务报表的预期使用者对财务报表的信赖程度。目前广大中小企业是不具备证券资格的中小会计师事务所报表审计的主要服务对象，中小会计师事务所必须正确面对对这些企业的审计。
二、中小型企业年报审计面临的风险
如果财务报表存在重大错报而注册会计师发表了不恰当审计意见，这就是审计风险。审计失败的主要原因往往是因为审计风险。审计风险主要由固有风险、控制风险、检查风险三要素组成。其关系可以表示为：
审计风险=固有风险*控制风险*检查风险
固有风险，独立于财务报表之外，与被审计单位内部控制制度或程序无关的一种风险。企业经营业务多，业务流程杂，在不考虑其内部控制制度时，可能在在一些经营管理环节出现问题，导致固有风险高。在中小企业，企业固有风险的影响因素主要有：企业所处的外部环境、企业经营管理人员的品行和能力、企业的竞争能力、在正常的会计处理程序中容易被漏记的交易和事项、临近会计期末发生的异常及复杂交易等。影响因素只是风险源，要转化为风险需要转化条件，例如外部环境，当市场有效需求不足、市场竞争剧烈、产品生产受到国家政策的限制等，即中小企业所处的外部环境恶化时，企业发生舞弊、欺诈行为，粉饰财务报表的可能性就增大，固有風险也相应加大。
控制风险，如果企业已经建立了内部控制制度，但是经营管理环节中存在的问题，没有被内部控制制度及时预防、发现和纠正。中小企业内部控制制度相对不健全，因此形成控制风险比较高。中小企业控制风险存在大致有两种情况：一种是企业应建立而未建立相关经济管理和财务管理制度所形成的风险，例如钱账物是不相容的，应设置三个不同岗位由不同人员担任，企业在实际执行过程中，为节省人员开支，只设置两人甚至只有一人身兼三职，管钱的人又管物，或者管钱的人又管账等，加大了控制风险。另一种是企业已经建立相关内部控制制度，但是在实际工作中，没有执行或执行不力，内控制度形同虚设，例如企业制定了固定资产管理制度，制度中规定，每年末进行固定资产盘点，但企业有关财务资料和账面未能反映这一制度的执行情况。
检查风险，注册会计师通过固定的审计程序，未能发现中小企业经营管理中已存在的问题（错报的可能性）。检查风险，不受固有风险和控制风险的影响，它独立地存在于整个审计过程中，与注册会计师工作的有效性直接相关，它是唯一能通过注册会计师的主观努力而加以控制的风险。影响检查风险的因素主要有：接受审计客户的恰当性、委派人员的适当性、审计证据取得的适当性、审计方案的合理性等。例如委派人员，注册会计师的业务能力是审计质量的重要保证，事务所接受了审计任务，就要委派适当的审计人员，如果委派人员的业务能力和项目要求相差甚远，不能及时发现报表中产生的错报和漏报，就会产生检查风险。
三、中小型企业年报审计风险产生的原因
1.企业编造数据美化报表引发的风险
企业在对外报送经注册会计师审计后的财务报表时，都有着各自的目的，常常是因为向国家有关部门申请资质升级、获得金融机构贷款指标、争取国家行业部门的专项政策性补助等，当企业实际的财务状况和经营成果达不到规定的指标要求时，权衡利弊，会选择编造数据、美化报表来实现这一目的。
2.企业内部控制缺失引发的风险
中小企业在股东数量上往往比较少，且目前我国大部分中小企业在所有权和经营管理权上都没有实质性的分离，这就导致很多时候权利凌驾到制度上面，企业管理的内部控制在企业内部各部门和员工中也没有形成完全的认识，企业内部控制制度不健全，即使有完整的内部控制制度也得不到有效的执行，使得制度规章流于形式，没有发挥实效。
3.企业调节税负引发的风险
当一些企业希望通过编造数据美化报表达到融资等目的时，还有与此相反的一部分企业，隐瞒经营收入，使税负减少，采用各种不合法地“合理避税”手段减少应纳税款，其常用的方法有：如隐瞒应税事项，将应转收入的款项在负债科目挂账；混合销售行为套用低税率；采用“返利”、“扣点”等方法改变纳税环节；利用关联方交易转移纳税所得等。
四、中小型企业年报审计风险防范措施
1.建立客户档案数据库，审慎接受审计客户
注册会计师在正式接受企业委托前，首先要对企业的基本情况进行了解，看它是老客户还是新客户。针对不同客户采取不同的方法，对于老客户，查看老客户档案，档案中包含企业的战略流程、业绩衡量、风险评估等内容。对于新客户，一切从零开始，对企业的诚信程度、经营目标、经营环境、经营理念、企业的财务状况、经营成果等方面进行仔细分析，在客观分析的基础上，对客户的整体情况进行风险评估，如果可接受的审计风险过低或认为审计风险过大，或者注册会计师对控制审计风险的胜任能力有限，则可拒绝委托。 2.针对中小企业特点采取相应审计策略
中小企业由于缺乏有效的内部控制机制，这使得内部控制风险因素大大增加，切忌照搬大型企业实施符合性测试的审计程序，不同行业的中小企业各有特点，同行业的中小企业也有自己特点，在各企业的符合性测试侧重点都有所不同。审计总体计划编制时，注册会计师应针对企业的不同情况，一方面适当压缩符合性测试的审计程序，另一方面扩大实质性测试的审计程序，个别内部控制特别薄弱，无法使审计人员予以信任并有所依赖的，可以不进行符合性测试而直接进入实质性测试程序。以下審计策略可在实质性测试中重点使用。
（1）分析性复核工作应贯穿始终
由于中小企业规模相对较小，如企业为了美化报表、掩盖有关事项，往往会引起相关指标的较大变动，注册会计师应将分析性复核贯穿在整个审计工作始终，在对企业基本情况进行调查、初步了解和测试内控制度时要运用，在对某个项目实施实质性测试时要运用，在审计资料整理汇总、编写审计报告时还要再一次运用。对于非财务数据，审计人员也可以运用这种方法审查，以便确定财务数据和非财务数据是否相互印证。充分运用分析性复核能够迅速抓住主要矛盾，提高审计工作效率。如针对虚假出资、往来账款账实不符、企业调节税负等情况，可以采用分析性复核方法进行审计。
（2）期初余额测试和截止期测试
注册会计师初次接受委托时应关注期初余额测试，针对非初次委托，如果上年审计报告中有调整事项，也是注册会计师应关注的。
截止期测试指对截止日前后若干天的业务成本、期间费用开支进行审计的同时，要和仓库发货单证、银行存款余额调节相结合，同时对下年年初发生的产品退货情况、期间费用列支情况以及可能对当期损益产生的影响要关注。如企业提前确认收入或推迟列支费用都可以用这种方法审计。
（3）关注关键期内的异常账务处理
中小企业为了使财务指标达到要求，一般会在企业会计正常核算出一个初步结果后，再由管理当局决定虚增、虚减有关指标及调整幅度，而这个过程一般在年末即12月份。因此注册会计师应对12月份的账务处理采用详细审计，要密切关注有无凭空调账、无故转账等重大的经济交易。
3.加强队伍素质建设，实施全过程风险监控
加强员工队伍素质建设，提高事务所的抗风险能力，从职业道德、诚信建设方面提高员工的道德水平；从规范执业、理论学习方面提高员工的执业水平。除了加强事务所全员的风险控制外，还要加强审计项目的全过程风险监控。首先，对客户的基本情况作客观、全面的了解是接触客户之初要做的工作，也就是本文前面所提及的审慎选择客户；其次，在整个审计主体工作过程中要进行风险监控；最后实行最终风险监控，即完成审计主体工作后，事务所业务领导、部门经理、项目负责人、对本次审计风险进行再次评估和检验，对重大事项进行会审。
五、结束语
在中小企业年报审计的过程中，针对中小企业的具体情况和不同特点，注册会计师应采取不同的审计策略，同时中小企业在市场经济中的新变化、新特点也要积极关注，合理评估中小企业的持续经营能力，以达到规避审计风险的目的。
参考文献：
[1]罗雪锋：中小企业审计风险及其防范对策研究[J].商场现代化，2012年（6）：72-73.
[2]刘晓勤：中小企业的审计风险防范[J].管理观察，2008年（8）：60-60.
[3]杨淑兰：关于中小企业审计风险的几点思考[J].会计师，2012年（1）：52-53.