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摘 要：在财政部和中注协的要求下，我国会计师事务所开展大规模的行业合并，毫无疑问，这种合并对我国本土会计师事务所的发展起到促进作用，但是盲目的合并也会带来许多弊端，经过5年左右的发展，我们再次审视合并后会计师事务所的发展，对以后其发展起到一定的作用。
关键词：会计师；事务所；合并
中注协于 2007 年 5 月 26 日发布《关于推动会计师事务所做大做强的意见》的正式稿，其旨在"用 5 至 10 年的时间，发展培育 10 家能够服务于中国企业走出去战略、提供跨国经营综合性专业服务的国际化事务所；发展培育 100家左右具有一定规模、能够为大型企业、企业集团提供综合性专业服务的大型事务所"。这样，在一系列政策和方针的引导下，我国的会计师事务所开展大规模的行业合并，毫无疑问，这种合并对我国本土会计师事务所的发展起到促进作用，但是盲目的合并也带来许多弊端，经过5年左右的发展，我们再次审视合并后会计师事务所的发展，对以后其发展起到一定的作用。
第一、人才。会计师事务所是会计行业高智力人才的智合群体，可见人才是事务所的生存和发展的第一要素。会计师事务所合并后的发展很大程度上依赖于人力资源的整合，特别是优秀的核心人力资源。会计师事务所合并后，面临人才和机构的重组，各种层次的人才的存留问题，是合并后的事务所必须考虑的核心问题。在事务所合并实施前或整合阶段，双方应该制定相应的人员安排计划，并在双方员工间达成一致，以留住或稳定那些对事务所的未来发展起着举足轻重的核心人才。
首先，合伙人的选择。合并后的事务所务所的成败，关键在于合伙人的合作。因此，推行合伙制的一个必然前提是要有一支合格的、与国际接轨的合伙人队伍，必须提高合伙人的收入水平，培养合伙人的合作精神。如果合伙人之间不合作，就不能保证也没有资格要求非合伙人做到合作。
其次，对原有各个会计师事务所优秀人才的任用。合并以前的各个事务所均有自己的核心人才，对这些核心人才，怎样让他们发挥其最大的作用，对合并后的事务所尤为关键。同时对他们要加强有效沟通，缓解他们的压力和冲突，有效的沟通对于合并中以及合并后的会计师事务所同样重要。无论在会计师事务所合并过程中或者合并后的整合中，任何协议的达成以及工作部署与执行都应该建立消除员工间的沟通障碍、实现有效的沟通的基础上，有利于他们更好的完成工作。
复次，合并后的事务所要建立畅通的聚才渠道。随着会计服务市场业务范围的拓宽，事务所应广泛吸纳、储备各种人才。在专业人才招聘方面，不但关注高校培养的优秀人才，尤其是硕博毕业生，而且要吸纳一些有经验的会计专业土人才，随着境外国际业务的进一步扩展，有计划地大批吸收出国留学人员、外国留学生等，在数量和质量上都能够满足国际竞争需要的高层次的注册会计师队伍，从而提高对海外高层次人才的吸引力。当然不应只局限于会计专业人才，还应招募与业务拓展相关的各种非会计专业人才，具有各种行业的经验，尤其是吸纳那些知识结构合理、能将多种学科知识融会贯通的全面人才，从而使得事务所有能力涉足专业研究领域和新产品的开发，提高我国会计师事务所的长远发展。
再次，建立科学有效的激励机制，进而利用好人才。当前个别会计师事务所主要的激励体制是职务和财富，事务所根据个人的业务成就决定各自的资金分配等。这种奖惩制度有利于通过直观效果看到各自的业务能力，但是也有其弊端，我们应该建立全面的绩效管理，把员工的职业道德、工作业绩、行为、知识和能力等方面作为评价的一部分，将员工的理想和信念融入企业文化，激发员工的创新能力，尊重员工的知识和成就。
第二、管理。科学的管理制度是事务所规模扩大过程中必须建立健全的，管理制度的质量直接影响事务所的的发展，在业务质量控制的基础上建立更加科学合理的管理平台至关重要。会计师事务所根据各自的运作流程，把业务质量控制、业务管理、项目管理和人力资源管理等有机地集为一体，不断提升事务所的管理水平和管理效率。
首先，制定统一的管理制度和体系。会计师事务所应当制定政策和程序，以合理保证会计师事务所及其人员，包括雇用的专家和其他需要满足独立性的人员，保持相关职业道德要求规定的独立性以及审计准则中。如果其中一家事务所原有的管理制度和体系在执行中取得良好的效果，可以考虑直接利用其质量控制政策和程序等管理制度。如果各事务所管理制度相互抵触的较多，那么将各自一些有效的管理制度进行融合和组合后形成新的管理制度或者重新制定一套全新的管理制度可能更为有效。各个事务所根据各自的情况，科学地分析各种资源和条件，创造性地提出實现目标的制度措施，进行有计划、有步骤的实施，实施过程中要提高制度的执行力。
其次，加强对分所的管理。加强分所的管理，保证分所的发展纳入事务所总体发展战略和轨道，不能各为其主。事务所应当在人事管理、财务管理、执业标准、质量控制、风险管理、管理系统平台、考核分配制度等方面对其分支机构进行统一管理。对于成员所和分所的管理，应根据各自的情况，差别对待。要积极探寻一套适合总分所合作的业务分配制度，以利于调动各个分所的工作积极性。只有这样，才能达到资源共享，优势互补，体现总所的合力，实现1＋1＞2的目标，否则将会出现1＋1＜2的局面。当然，为了保证好的制度发挥作用，各个事务所就要从精准高效的管理执行力入手，打造科学高效的管理制度效果。
第三、文化。事务所在自身发展过程中，必须注重文化建设。由于不同会计师事务所之间在执业理念、价值观念和管理方式等方面存在着差异，这样不可避免的会出现文化差异导致的文化碰撞。为了解决这些，我们认为一般应从以下几个方面着手：
首先，会计师事务所领导的行动示范，在某种程度上比控制制度更有影响力，合并后各级管理层应通过清晰、一致及经常的行动示范和信息传达，强调质量控制政策和程序的重要性以及要求事务所及其人员按照法律法规、相关职业道德要求和业务准则的规定执行工作。其次，重视合并各方原有的文化特征，应该以强势文化为主导，引领企业文化。事务所文化整合模式的选择在很大程度上取决于合并各方原有的文化，如果并购方在文化方面具有很强的包容性、亲和力，而且有较大的优势，那么就应该以此模式作为主导，整合其他事务所的优秀文化，形成一种新的文化模式。这种模式主要运用在强大合并弱小的情况。最后，引进全新的文化模式。也就是在合并各方文化都比较薄弱的基础上，引入一种全新的文化模式。这种模式主要是弱小事务所之间的合并之中。只要会计师事务所的发展以文化为先导，以专业的服务为支撑，以内部管理保证质量，以职业操守维护信誉，保证事务所遵守包括独立性在内的职业道德规范，树立质量向上的文化氛围，对事务所将来的发展拓展了更大的空间。 第四、品牌。会计师事务所合并前因为各自的条件，存在着不同层次的差异。对于中小型会计师事务所来说，为了生存发展的需要，而采取低成本战略，忽视自身的品牌建设。因此，对于新成立的会计师事务所进行市场整合，树立品牌建设意识，对合并后的会计师事务所做大做强具有重要的意义。品牌建设是会计师事务所得以发展的重要保证，一个有良好品牌的会计师事务所，在竞争中占有优势，可以获取更高份额的收益，同時又能够促进品牌推广并提高其社会的认可度。可见加强会计师事务所的品牌建设，不仅使事务所内部治理制度的不断完善和不断提高服务质量，而且也可以促进事务所的长足发展。
首先，重视合并后的品牌评估与塑造。会计师事务所合并后各方都应该对自己原来的品牌定位和声誉进行有效的评估和分析，对于不利于事务所长期发展的文化品牌应当摒弃，以适应合并后会计师事务所的发展战略之需要。其次，重视审计质量和风险控制。会计师事务所声誉的塑造和维护是以审计质量为核心。会计师事务所培育以质量为导向的内部文化，就是要在会计师事务所内形成和传播质量至上的内部文化。会计师事务所各级管理层应通过清晰、一致及经常的行动示范和信息传达，强调质量控制政策和程序的重要性，没有审计业务的质量保证，行业声誉很难得到建立。最后，重视品牌的延伸与发展。随着会计师事务所合并后综合实力的不断增强，这就需要品牌的不断延伸，不能仅仅依靠通过合并方式实现其规模的扩张，最重要的是开发其内在的原动力，把品牌意识进一步拓展。
总之，通过合并的方式走规模化发展道路是我国会计师事务所发展的必然趋势，事务所合并有利于拓展业务范围、降低服务成本、合理规避风险，提高注册会计师的素质等。合并后的事务所获得规模化的优势，但合并后会出现资源流失、风险增加以及规模庞大难于管理的问题，这些问题的解决不是在短期内能完成的，需要在社会各界力量的共同努力下，使我国会计师事务所完成做大做强的任务。
参考文献：
[1]杨学华，会计师事务所的战略合并趋势分析，审计与经济研究，2002（1）
[2]蒋尧明 赖妍，会计师事务所合并的文化冲突及其整合研究，会计之友，2006（1）
[3]赵琳，会计师事务所合并后的资源整合研究，2008首都经济贸易大学硕士论文.
作者简介：朱小娟，女，河南安阳人，1978年生，本科学历，中国注册税务师，中级会计师，现在海南师范大学国资处工作，主要从事会计的实务和教学工作。
关键词：会计师；事务所；合并
中注协于 2007 年 5 月 26 日发布《关于推动会计师事务所做大做强的意见》的正式稿，其旨在"用 5 至 10 年的时间，发展培育 10 家能够服务于中国企业走出去战略、提供跨国经营综合性专业服务的国际化事务所；发展培育 100家左右具有一定规模、能够为大型企业、企业集团提供综合性专业服务的大型事务所"。这样，在一系列政策和方针的引导下，我国的会计师事务所开展大规模的行业合并，毫无疑问，这种合并对我国本土会计师事务所的发展起到促进作用，但是盲目的合并也带来许多弊端，经过5年左右的发展，我们再次审视合并后会计师事务所的发展，对以后其发展起到一定的作用。
第一、人才。会计师事务所是会计行业高智力人才的智合群体，可见人才是事务所的生存和发展的第一要素。会计师事务所合并后的发展很大程度上依赖于人力资源的整合，特别是优秀的核心人力资源。会计师事务所合并后，面临人才和机构的重组，各种层次的人才的存留问题，是合并后的事务所必须考虑的核心问题。在事务所合并实施前或整合阶段，双方应该制定相应的人员安排计划，并在双方员工间达成一致，以留住或稳定那些对事务所的未来发展起着举足轻重的核心人才。
首先，合伙人的选择。合并后的事务所务所的成败，关键在于合伙人的合作。因此，推行合伙制的一个必然前提是要有一支合格的、与国际接轨的合伙人队伍，必须提高合伙人的收入水平，培养合伙人的合作精神。如果合伙人之间不合作，就不能保证也没有资格要求非合伙人做到合作。
其次，对原有各个会计师事务所优秀人才的任用。合并以前的各个事务所均有自己的核心人才，对这些核心人才，怎样让他们发挥其最大的作用，对合并后的事务所尤为关键。同时对他们要加强有效沟通，缓解他们的压力和冲突，有效的沟通对于合并中以及合并后的会计师事务所同样重要。无论在会计师事务所合并过程中或者合并后的整合中，任何协议的达成以及工作部署与执行都应该建立消除员工间的沟通障碍、实现有效的沟通的基础上，有利于他们更好的完成工作。
复次，合并后的事务所要建立畅通的聚才渠道。随着会计服务市场业务范围的拓宽，事务所应广泛吸纳、储备各种人才。在专业人才招聘方面，不但关注高校培养的优秀人才，尤其是硕博毕业生，而且要吸纳一些有经验的会计专业土人才，随着境外国际业务的进一步扩展，有计划地大批吸收出国留学人员、外国留学生等，在数量和质量上都能够满足国际竞争需要的高层次的注册会计师队伍，从而提高对海外高层次人才的吸引力。当然不应只局限于会计专业人才，还应招募与业务拓展相关的各种非会计专业人才，具有各种行业的经验，尤其是吸纳那些知识结构合理、能将多种学科知识融会贯通的全面人才，从而使得事务所有能力涉足专业研究领域和新产品的开发，提高我国会计师事务所的长远发展。
再次，建立科学有效的激励机制，进而利用好人才。当前个别会计师事务所主要的激励体制是职务和财富，事务所根据个人的业务成就决定各自的资金分配等。这种奖惩制度有利于通过直观效果看到各自的业务能力，但是也有其弊端，我们应该建立全面的绩效管理，把员工的职业道德、工作业绩、行为、知识和能力等方面作为评价的一部分，将员工的理想和信念融入企业文化，激发员工的创新能力，尊重员工的知识和成就。
第二、管理。科学的管理制度是事务所规模扩大过程中必须建立健全的，管理制度的质量直接影响事务所的的发展，在业务质量控制的基础上建立更加科学合理的管理平台至关重要。会计师事务所根据各自的运作流程，把业务质量控制、业务管理、项目管理和人力资源管理等有机地集为一体，不断提升事务所的管理水平和管理效率。
首先，制定统一的管理制度和体系。会计师事务所应当制定政策和程序，以合理保证会计师事务所及其人员，包括雇用的专家和其他需要满足独立性的人员，保持相关职业道德要求规定的独立性以及审计准则中。如果其中一家事务所原有的管理制度和体系在执行中取得良好的效果，可以考虑直接利用其质量控制政策和程序等管理制度。如果各事务所管理制度相互抵触的较多，那么将各自一些有效的管理制度进行融合和组合后形成新的管理制度或者重新制定一套全新的管理制度可能更为有效。各个事务所根据各自的情况，科学地分析各种资源和条件，创造性地提出實现目标的制度措施，进行有计划、有步骤的实施，实施过程中要提高制度的执行力。
其次，加强对分所的管理。加强分所的管理，保证分所的发展纳入事务所总体发展战略和轨道，不能各为其主。事务所应当在人事管理、财务管理、执业标准、质量控制、风险管理、管理系统平台、考核分配制度等方面对其分支机构进行统一管理。对于成员所和分所的管理，应根据各自的情况，差别对待。要积极探寻一套适合总分所合作的业务分配制度，以利于调动各个分所的工作积极性。只有这样，才能达到资源共享，优势互补，体现总所的合力，实现1＋1＞2的目标，否则将会出现1＋1＜2的局面。当然，为了保证好的制度发挥作用，各个事务所就要从精准高效的管理执行力入手，打造科学高效的管理制度效果。
第三、文化。事务所在自身发展过程中，必须注重文化建设。由于不同会计师事务所之间在执业理念、价值观念和管理方式等方面存在着差异，这样不可避免的会出现文化差异导致的文化碰撞。为了解决这些，我们认为一般应从以下几个方面着手：
首先，会计师事务所领导的行动示范，在某种程度上比控制制度更有影响力，合并后各级管理层应通过清晰、一致及经常的行动示范和信息传达，强调质量控制政策和程序的重要性以及要求事务所及其人员按照法律法规、相关职业道德要求和业务准则的规定执行工作。其次，重视合并各方原有的文化特征，应该以强势文化为主导，引领企业文化。事务所文化整合模式的选择在很大程度上取决于合并各方原有的文化，如果并购方在文化方面具有很强的包容性、亲和力，而且有较大的优势，那么就应该以此模式作为主导，整合其他事务所的优秀文化，形成一种新的文化模式。这种模式主要运用在强大合并弱小的情况。最后，引进全新的文化模式。也就是在合并各方文化都比较薄弱的基础上，引入一种全新的文化模式。这种模式主要是弱小事务所之间的合并之中。只要会计师事务所的发展以文化为先导，以专业的服务为支撑，以内部管理保证质量，以职业操守维护信誉，保证事务所遵守包括独立性在内的职业道德规范，树立质量向上的文化氛围，对事务所将来的发展拓展了更大的空间。 第四、品牌。会计师事务所合并前因为各自的条件，存在着不同层次的差异。对于中小型会计师事务所来说，为了生存发展的需要，而采取低成本战略，忽视自身的品牌建设。因此，对于新成立的会计师事务所进行市场整合，树立品牌建设意识，对合并后的会计师事务所做大做强具有重要的意义。品牌建设是会计师事务所得以发展的重要保证，一个有良好品牌的会计师事务所，在竞争中占有优势，可以获取更高份额的收益，同時又能够促进品牌推广并提高其社会的认可度。可见加强会计师事务所的品牌建设，不仅使事务所内部治理制度的不断完善和不断提高服务质量，而且也可以促进事务所的长足发展。
首先，重视合并后的品牌评估与塑造。会计师事务所合并后各方都应该对自己原来的品牌定位和声誉进行有效的评估和分析，对于不利于事务所长期发展的文化品牌应当摒弃，以适应合并后会计师事务所的发展战略之需要。其次，重视审计质量和风险控制。会计师事务所声誉的塑造和维护是以审计质量为核心。会计师事务所培育以质量为导向的内部文化，就是要在会计师事务所内形成和传播质量至上的内部文化。会计师事务所各级管理层应通过清晰、一致及经常的行动示范和信息传达，强调质量控制政策和程序的重要性，没有审计业务的质量保证，行业声誉很难得到建立。最后，重视品牌的延伸与发展。随着会计师事务所合并后综合实力的不断增强，这就需要品牌的不断延伸，不能仅仅依靠通过合并方式实现其规模的扩张，最重要的是开发其内在的原动力，把品牌意识进一步拓展。
总之，通过合并的方式走规模化发展道路是我国会计师事务所发展的必然趋势，事务所合并有利于拓展业务范围、降低服务成本、合理规避风险，提高注册会计师的素质等。合并后的事务所获得规模化的优势，但合并后会出现资源流失、风险增加以及规模庞大难于管理的问题，这些问题的解决不是在短期内能完成的，需要在社会各界力量的共同努力下，使我国会计师事务所完成做大做强的任务。
参考文献：
[1]杨学华，会计师事务所的战略合并趋势分析，审计与经济研究，2002（1）
[2]蒋尧明 赖妍，会计师事务所合并的文化冲突及其整合研究，会计之友，2006（1）
[3]赵琳，会计师事务所合并后的资源整合研究，2008首都经济贸易大学硕士论文.
作者简介：朱小娟，女，河南安阳人，1978年生，本科学历，中国注册税务师，中级会计师，现在海南师范大学国资处工作，主要从事会计的实务和教学工作。