2004年,我国补充养老保险基金在历经十几年的发展后统一改称为“企业年金基金”。此后,有关企业年金基金的一系列法律法规、会计准则陆续得以发布,企业年金的监管部门也加强了对企业年金基金的监督与管理。可以说,我国企业年金正迈入成熟发展阶段,即市场运营与政府介入管理阶段,并展示出强劲的发展势头。截至2006年底,我国企业年金的规模达到900亿元,其中158亿元是按照新办法,即市场化方式管理运营的,另外740亿存量企业年金将在2007年底前实现移交,完成向市场化管理运营的转型。在这一重要转型时期,笔者认为非常有必要对企业年金基金会计这一课题进行研究,以更好地促进我国企业年金基金的持续、快速健康发展。本文正是基于我国会计准则第10号准则:企业年金基金,对企业年金基金会计的理论框架及实务做出一些研究和探索。本文对我国企业年金基金会计进行了系统研究,文中不仅界定了企业年金基金会计的学科性质,而且对企业年金基金会计的整个框架结构进行了完整了论述。本文不仅指出现有企业年金基金会计体系中存在的不协调之处,而且提出了自己的创新思考。考虑到研究问题的独立性及论文篇幅,研究中涉及的问题以企业年金基金为主,企业年金在筹集阶段的会计问题暂未涉及。本文的基本思路是:首先探讨企业年金基金会计的性质,然后由此构建企业年金基金会计的一个完整的框架,并紧紧围绕企业年金基金的会计问题分章节逐一分析论述,内容包括企业年金基金会计准则、会计目标、会计假设、会计要素、会计确认及计量、会计报告与信息披露以及企业年金基金会计的相关问题。本文共分为八章。第一章:导论。主要对本文的选题背景、研究意义、研究结构和研究方法及论文创新点进行说明。第二章:文献综述。该章对国内外有关企业年金基金的研究进行了综述。第三章:企业年金基金概论。本章主要讨论了企业年金基金的概念、性质及特征、类型,我国企业年金的发展现状及特点这样几个问题。这一章的内容可以使读者对企业年金基金有一个简要的认识,对我国企业年金基金的发展有一个大致的了解。第四章:企业年金基金会计准则。本章介绍了国内外有关企业年金基金的会计准则。企业年金基金会计准则界定了其会计领域的行为方式,使年金基金会计处理统一规范。第五章:企业年金基金会计基本理论。这一部分是企业年金基金会计理论的核心。本章对企业年金基金会计的性质、目标、假设、会计要素以及确认和计量等基本理论进行了全面的分析。第六章:企业年金基金会计核算。这一部分是企业年金基金会计实务的核心,本部分从操作层面详细介绍了我国企业年金基金会计的确认、计量、记录等过程。第一节介绍了我国企业年金基金的运作流程,第二节介绍了我国企业年金基金的会计核算,第三节介绍了我国企业年金基金的会计处理。第七章:企业年金基金会计报告与信息披露。本章第一节分析了我国现有企业年金基金会计报告,指出其存在的不协调之处,第二节提出了我国企业年金基金会计报告创新体系,第三节对我国企业年金基金会计信息披露进行了阐述。第八章:企业年金基金会计相关问题。本章通过对企业年金基金会计与审计、企业年金基金与资本市场关系的分析,旨在拓宽对与企业年金基金会计密切相关问题的知识,从而深化对企业年金基金会计的认识。本文的主要创新点包括如下几个方面:第一,探讨了企业年金基金会计的学科性质。通过研究,本文认为企业年金基金会计是会计学的一个分支,它是“企业会计”与“基金会计”相结合的一门交叉学科,属于“盈利性基金会计”的范畴。企业年金基金“所有权与经营权相分离”以及“追求盈利”的两大特征体现了其企业会计的属性。企业年金基金的来源与运用受到法律、法规和合同的严格限制,体现了其基金会计的属性。因此,企业年金基金会计既具有“企业会计”盈利要求的属性,也具有“基金会计”资产受限制的属性。“企业会计”的核心特征(盈利)要求年金会计财务报告要核算并披露盈利;“基金会计”的核心特征(资产受限制)要求年金会计财务报告要核算并披露资产的限制是否依从法律法规的规定或合同的约定,企业年金基金会计需要两者兼顾,既要披露盈利的多少,又要披露对资产限制的执行情况。第二,新增“经营业绩表”,使企业年金基金财务报表体系更加完善按照新企业会计准则的规定,企业年金基金在报告体系中没有单独设置经营业绩表,这体现出没有把企业年金基金的经营业绩放在应有的重要地位,没有经营业绩表,一方面不能直观地衡量出企业年金基金的经营盈利与亏损。对比企业的盈利属性,企业若长期经营不善、不能盈利便面临倒闭的风险;同样道理,如果不能盈利,企业年金基金同样会失去设立的意义,就浪费了设立一整套年金管理机构(受托人、托管人、账户管理人、投资管理人)的资源。另一方面,没有经营业绩表,也不能直观地衡量年金管理机构的受托责任。本文新增了“经营业绩表”,并相应地对净资产变动表进行了变动。强调核算企业年金经营业绩的重要性是因为我国现在试行的实质上是一种以DC计划为主的混合型企业年金计划。该计划的特点是企业年金基金投资决策和风险承担的主体发生了分离,由受托人控制投资决策权,而最终的风险则由参与者(职工)来承担。其中,受托人的权力和责任存在明显的不对称性和分离,处于弱势地位的职工对自己的缴款部分没有资产配置权,却可能承担由于受托人投资失误造成的损失。这种不对称性极有可能促使受托人违背其应有的“诚实、信用、谨慎、勤勉”的义务,进行关联交易、自我投资等侵害年金资产、损害受益人利益的投资活动,为了避免出现这种情况,必须依赖企业年金经营管理者市场的充分竞争,让优秀的年金管理主体脱颖而出,而要形成这一有效市场,对年金经营主体业绩的考核是十分重要的一环。我国现行的企业年金基金会计也运用了收入与费用要素,但这两个要素被用于“净资产变动表”显得不够匹配。这是因为:首先,净资产变动表属于基金会计报表,在基金会计报表中,多使用收入与支出要素(而不是收入与费用要素)来进行搭配。其次,在基金会计报表中,收入的含义是资财提供者提供的各种财务资源的流入,以企业年金基金为例,从基金会计的角度,年金投资收益,收取企业缴费、个人缴费,个人账户转入都是收入。而企业会计的收入含义则不同,根据国际会计准则的定义,收入是指企业在一定的期间内,由正常经营活动所产生的经济利益的流入的总额。该流人仅指引起权益增加的部分,而不包括企业投资者出资引起的部分,如代第三方收取的销售税、产品和服务税以及增值税之类的金额不是所引起的经济利益,虽流入企业但不增加企业的权益,因此不包括在收入之内。虽然企业会计和基金会计都在使在收入这一要素,但由于组织运行目标、财务资源流入及使用等方面的差异,企业会计与基金中收入概念的内涵和外延是不一样的,当它们单独应用于企业会计或非盈利性基金会计所属的会计主体时,不会发生矛盾,但是当收入这一要素应用于既具有企业会计属性也具有基金会计属性的会计主体时,就必须明确指出其具体含义和应用范围。所以,有必要在企业年金基金会计的财务报表中设计经营业绩表,一方面有利于明确收入与费用要素的含义,同时也有利于考察年金经营管理者的业绩。第三,提出了我国企业年金基金会计的目标本文在评述现行会计目标理论的基础上指出,我国企业年金基金会计的目标是受托责任观与决策有用观的融合:我国企业年金基金运营的信托模式具有多重委托代理特征,信托模式注定年金基金会计的主要使命是反映受托经管之责任;而年金基金会计信息需求者的多样性又要求年金基金会计为利益相关者各方提供决策有用的信息。第四,探讨了企业年金基金会计基本假设企业年金基金会计作为会计的一个分支,其基本假设也与会计基本假设一致,但企年金基金会计有其自身的特殊性,其会计假设在一定程度上摆脱了传统会计理论束缚,实现了质的突破。体现出企业年金基金会计假设的特征。会计主体假设,扩展了传统会计主体的外延;持续经营假设,深化了传统持续经营的内涵;会计分期假设,细划了传统会计期间的界限;货币计量假设,兼容币值稳定与否的可能性;权责发生制假设,突破了传统会计确认的原则。第五,提出运用风险导向审计思想对我国企业年金基金进行审计由于企业年金性质的特殊性,年金审计是一个新的课题,为了得出恰当的审计结论,本文提出,一方面,在企业年金的审计过程中,要充分贯彻现代风险导向审计的思想:以风险评估为中心,以分析性复核为主要手段,发现并重点关注高风险领域。另一方面,必须进行审计实践的创新:在审计年金基金的受托人时,必须以企业年金基金为审计对象进行专项审计,在审计年金基金的帐户管理人、投资管理人,托管人过程中发现年金运营出现重大风险时,也必须以年金基金为审计对象进行专项审计。