论文部分内容阅读
“小金库”是指违反法律法规及其他有关规定，应列入未列入符合规定的单位账簿的各项资金（含有价证券）及其形成的资产。“小金库”具有三大基本特征：一是资金来源是公用的，二是形成方式是隐秘的，三是支出使用是违法的，因而往往与贪污腐败相关。有人把“小金库”称之为一切腐败产生的根源，虽然有点言过其实，但是很多大案要案的发生都与“小金库”有关。故此，分析我国当前“小金库”的特点，并寻求适当的审计思路和方法，在我国当前党风廉政建设形势下具有重大意义。
我国当前“小金库”的特点
（一）分布情况
从表1来看，除证券业外，从个数或金额占比来看，其他类型单位“小金库”均主要分布在基层或分支机构，可能是因为基层分支机构管理相对薄弱，且经费保障相对事权或业务竞争压力而言显得不足导致的。而在证券业，总部“小金库”个数仅占29%，但金额却占到了82%，主要因为分支机构收入几乎全部为通过信息系统直接收取的股票交易手续费，没有机会截留收入，而总部通过高待遇留住重要员工的压力很大。
（二）资金来源
从表2可以看出，无论党政机关事业单位、社团和公募基金会，还是国有控股企业，“小金库”主要来源于隐匿收入。需要指出的是，由于党政机关收入来源主要是财政资金，收支两条线后几乎所有收入缴入国库，加上严禁从事商业经营活动，故收入来源较为单一，除利用闲置资产出租出借外，其他主要通过虚列支出或乱收费乱罚款设立“小金库”。
（三）存放形态
从表3来看，无论党政机关事业单位、社团和公募基金会，还是国有控股企业，“小金库”的存放形态主要是现金和银行存款，其次是账外固定资产，其他方式的“小金库”（如存放在下属或关联单位）近年出现增长趋势。值得一提的是，社会团体账外现金存放比例高达14.5%，反映了其现金管理的混乱。
审计方法
（一）理论分析
由于“小金库”未列入符合规定的单位账簿，故总的来说审计的重点是对真實性和对完整性问题的审查。真实性的审查轨迹是从账到实，而完整性的审查轨迹则是从实到账，即从实际经济活动看账上是否有所反映。所以，审计人员在审计时一定要深入了解被审计单位的实际情况，才能有的放矢，挖出“小金库”。每个单位情况不同，“小金库”特点不同，其分布情况、资金来源、存放形态等存在较大差别，所以，不存在一套审计标准流程或程序，而是需依实际情况变化灵活运用各种审查方法。
1.从资金来源看，主要是收入不入账，当然还有虚列支出。“收入不入账”主要是对完整性问题的审查，应该从实到账，要先搞清楚被审计单位存在哪些收入，看账上是否有反映，具体可使用收入分析法、观察、询问、票据审核、内查（会议记录）外调等方法。而“虚列支出”属于真实性问题的审查，应审查记账凭证及后附的原始凭证，看支出是否真实合法，具体可使用费用分析法、审查大额支出等方法。
2.从存放形态看，由于最主要的存放形态是现金和银行存款，故突击盘点现金和清查银行账户显得尤为重要。此外，对账外固定资产可使用观察法，对存放在下属和关联单位的可使用外围调查法。
（二）具体审查方法
1.分析判断收入或支出的合理性。一是了解被审计单位，包括是否存在对外投资、房屋或其他资产处置出租等现象，分析判断应该存在哪几种收入，是否存在废品、废料、边角料变卖收入不入账问题；二是分析各月收入，看收入的总体合理性，并对收入变化异常的月份进行全面审查；三是分析各月各项支出，看支出的总体合理性，查找异常支出项目，检查这些支出的真实性。例如，采购原材料所发生的运输费用与原材料费用的结构百分比应在合理的范围内波动，所以，根据近年来运费占原材料的比例便可分析出采购运费的真假。
2.突击盘点法是检查“小金库”最基本的一种方法。对那些“小金库”未设专人保管而由出纳兼管的单位，可突击盘点库存现金。
（1）盘点时间要有突击性。譬如，某审计人员2012年审计某单位时，打破现场审计时盘点现金的常规思路，选择在现场结束后又过了一周，突杀回马枪，到该单位突击盘点，取得了“小金库”的证据；再如，先通知被审计单位进行库存现金盘点，盘点无异常后告知其已结束审查，此时，被审计单位可能放松警惕，重新取回“小金库”账目，审计人员便可突击进行再盘查。
（2）盘点范围可以是被审计单位所有办公区的资料。如在 2014年审查某单位时，审计人员未按常规做法让出纳打开保险柜，而是对其办公场所进行了清理，从而取得了手工记录资料等“小金库”线索。
（3）盘点结果。数额较大的盘盈和盘亏均可能表明存在“小金库”，原因是现金保管员不可能用个人的钱为单位垫付大额支出。对于保险柜中的存折、存单，只要不在账册反映，不论是个人户还是单位户，一般都是“小金库”。
3.账户核查法。因为“小金库”的钱是公款，一般少以现金存放，更多是以银行存款存放，所以从银行账户入手检查“小金库”是行之有效又普遍被采用的方法。在检查时重点把握以下方面：
（1）核查银行账户的个数。将被审计单位提供的银行开户情况自查表（必要时通过人民银行调出被审单位的所有开户银行清单）与银行对账单进行核对。若发现该单位在自查表之外还存在账户，则极可能是“小金库”。
（2）检查对账单余额和日记账余额是否一致，同时关注银行对账单上的每笔业务与日记账上是否一一对应，发现疑点应延伸调查至所属银行。注意银行对账单已收已付且收付金额相等，而单位未入账的情况，单位往往解释为个人借用单位账户或退回支票所致，但实际可能是账外收入的重大问题。
（3）银行存款账和现金账上余额一般不会出现“红字”，如果出现“红字”，说明该单位入的钱少而出的钱多，除非账务处理错误，否则意味着存在 “小金库”。
有些单位其法定账册的资金与“小金库”的资金分别由不同的人员保管，此时突击盘点出纳保管的资金或者核对银行账户都会失灵。 4.审阅核对法。（1）从账到实审阅会计凭证，追查大额支出。注意从奇异的数字、时间、地点、物品、票据、编号、联系单位、报账手续、开支规律等中发现问题。对于大额会议费开支，要追查会议内容、时间、地点及参会人数，以确定会议开支的真实性；对于大额维修费支出，应先检查维修明细表，再实地查看维修内容，若是税务局代开发票，则票上须有领款人签字。
（2）从实到账审阅原始资料，发现隐匿收入。注意审阅工作总结、会议记录及会计人员交接记录。工作总结一般能反映出一个单位在一定时期内的主要业务活动。审阅、分析被审计单位的“年度工作总结”，并关注其中有关的财务收支业务活动，再看账上有无记载，往往能取得意想不到的效果。
一个单位的重要决策或重大经济活动一般都伴随着相关会议和会议纪要，故调阅被审计单位重要活动的“会议记录”，往往能从中发现有用线索。此外，会计人员的交接记录也不应忽视，它能反映交接所涉全部账簿资料等真实情况，通过审阅历任会计的交接记录有时也能找到有用线索。
5.询问法。“小金库”一般难于直接从账簿中查出，需要在查账前对被审计单位进行有目的的调查了解，而調查的主要方法就是座谈。
从财会人员口中，可以了解到有什么业务（收入不入账），机构及人员情况（虚列工资），收支概况。最后还要了解被查单位有哪些关联单位，比如下属单位、关系密切的平行单位等，因为这些单位与该单位很可能以业务为名互转资金而形成“小金库”。
询问财会人员时应避免直来直去，譬如，不要直接问有无福利，而是间接地问“今年的福利比去年多吧？”。尤其是在与小金库经管人谈话时，语气要平淡，要漫不经心，即便已经问出了有用的线索，也要不动声色，趁其毫无戒备时突然胸有成竹地发问：“账外资金还剩多少？”
6.观察法。首先注意观察被查单位内部及周边环境、工作人员言谈举止。其次，注意查看单位车辆数量、新旧程度、是否超标等。看车辆数量一方面是为了核对车辆账实是否一致，如账少而实多，说明很可能用“小金库”的钱购买车辆；另一方面是为了估算汽油费支出，防止其虚列汽油费形成“小金库”。看车辆新旧程度是为了审核汽车修理费用做准备，如果新车多而账内修理费用却很大，说明很可能虚列修理费形成“小金库”。最后观察被审单位有无“三产”、门面房、空余的经营场地等，防止其将“三产”收入、承包费收入及租赁收入等不入账形成“小金库”。
7.票据审核法。对于有收费职能的行政事业单位，审核收费票据是发现“小金库”的一种有效方法。首先，一定先要把票据管理部门填发的单位票据领购证上记录的票据领购、使用、缴销、结存情况搞清楚；然后，检查时，先计算出一定期间内收费单位领用票据的数量，再通过计算机排序计算或人工摸排统计已使用的票据，与账面收入相核对，若账面金额小于票据金额，说明收入未入账形成“小金库”。当然，如果用私购收据收费则该法失灵。所以一般情况下，私自购买和使用普通票据，很有可能就是用于设立“小金库”。
8.外围调查法。“小金库”存放形式出现了向下属或关联单位转移设置的方式，故可有重点地选择到被查单位的相关单位（被收费单位、下级单位、承租单位等）去调查核对。如：审计某单位时，对其下属单位延伸审计过程中，发现该单位用普通收据收取下属单位管理费和水电费，但该单位账上却没有发现此类收入，审计人员以此为突破口，发现该单位将收取下属单位的管理费和水电费不入账，私设“小金库”的事实。
我国当前“小金库”的特点
（一）分布情况
从表1来看，除证券业外，从个数或金额占比来看，其他类型单位“小金库”均主要分布在基层或分支机构，可能是因为基层分支机构管理相对薄弱，且经费保障相对事权或业务竞争压力而言显得不足导致的。而在证券业，总部“小金库”个数仅占29%，但金额却占到了82%，主要因为分支机构收入几乎全部为通过信息系统直接收取的股票交易手续费，没有机会截留收入，而总部通过高待遇留住重要员工的压力很大。
（二）资金来源
从表2可以看出，无论党政机关事业单位、社团和公募基金会，还是国有控股企业，“小金库”主要来源于隐匿收入。需要指出的是，由于党政机关收入来源主要是财政资金，收支两条线后几乎所有收入缴入国库，加上严禁从事商业经营活动，故收入来源较为单一，除利用闲置资产出租出借外，其他主要通过虚列支出或乱收费乱罚款设立“小金库”。
（三）存放形态
从表3来看，无论党政机关事业单位、社团和公募基金会，还是国有控股企业，“小金库”的存放形态主要是现金和银行存款，其次是账外固定资产，其他方式的“小金库”（如存放在下属或关联单位）近年出现增长趋势。值得一提的是，社会团体账外现金存放比例高达14.5%，反映了其现金管理的混乱。
审计方法
（一）理论分析
由于“小金库”未列入符合规定的单位账簿，故总的来说审计的重点是对真實性和对完整性问题的审查。真实性的审查轨迹是从账到实，而完整性的审查轨迹则是从实到账，即从实际经济活动看账上是否有所反映。所以，审计人员在审计时一定要深入了解被审计单位的实际情况，才能有的放矢，挖出“小金库”。每个单位情况不同，“小金库”特点不同，其分布情况、资金来源、存放形态等存在较大差别，所以，不存在一套审计标准流程或程序，而是需依实际情况变化灵活运用各种审查方法。
1.从资金来源看，主要是收入不入账，当然还有虚列支出。“收入不入账”主要是对完整性问题的审查，应该从实到账，要先搞清楚被审计单位存在哪些收入，看账上是否有反映，具体可使用收入分析法、观察、询问、票据审核、内查（会议记录）外调等方法。而“虚列支出”属于真实性问题的审查，应审查记账凭证及后附的原始凭证，看支出是否真实合法，具体可使用费用分析法、审查大额支出等方法。
2.从存放形态看，由于最主要的存放形态是现金和银行存款，故突击盘点现金和清查银行账户显得尤为重要。此外，对账外固定资产可使用观察法，对存放在下属和关联单位的可使用外围调查法。
（二）具体审查方法
1.分析判断收入或支出的合理性。一是了解被审计单位，包括是否存在对外投资、房屋或其他资产处置出租等现象，分析判断应该存在哪几种收入，是否存在废品、废料、边角料变卖收入不入账问题；二是分析各月收入，看收入的总体合理性，并对收入变化异常的月份进行全面审查；三是分析各月各项支出，看支出的总体合理性，查找异常支出项目，检查这些支出的真实性。例如，采购原材料所发生的运输费用与原材料费用的结构百分比应在合理的范围内波动，所以，根据近年来运费占原材料的比例便可分析出采购运费的真假。
2.突击盘点法是检查“小金库”最基本的一种方法。对那些“小金库”未设专人保管而由出纳兼管的单位，可突击盘点库存现金。
（1）盘点时间要有突击性。譬如，某审计人员2012年审计某单位时，打破现场审计时盘点现金的常规思路，选择在现场结束后又过了一周，突杀回马枪，到该单位突击盘点，取得了“小金库”的证据；再如，先通知被审计单位进行库存现金盘点，盘点无异常后告知其已结束审查，此时，被审计单位可能放松警惕，重新取回“小金库”账目，审计人员便可突击进行再盘查。
（2）盘点范围可以是被审计单位所有办公区的资料。如在 2014年审查某单位时，审计人员未按常规做法让出纳打开保险柜，而是对其办公场所进行了清理，从而取得了手工记录资料等“小金库”线索。
（3）盘点结果。数额较大的盘盈和盘亏均可能表明存在“小金库”，原因是现金保管员不可能用个人的钱为单位垫付大额支出。对于保险柜中的存折、存单，只要不在账册反映，不论是个人户还是单位户，一般都是“小金库”。
3.账户核查法。因为“小金库”的钱是公款，一般少以现金存放，更多是以银行存款存放，所以从银行账户入手检查“小金库”是行之有效又普遍被采用的方法。在检查时重点把握以下方面：
（1）核查银行账户的个数。将被审计单位提供的银行开户情况自查表（必要时通过人民银行调出被审单位的所有开户银行清单）与银行对账单进行核对。若发现该单位在自查表之外还存在账户，则极可能是“小金库”。
（2）检查对账单余额和日记账余额是否一致，同时关注银行对账单上的每笔业务与日记账上是否一一对应，发现疑点应延伸调查至所属银行。注意银行对账单已收已付且收付金额相等，而单位未入账的情况，单位往往解释为个人借用单位账户或退回支票所致，但实际可能是账外收入的重大问题。
（3）银行存款账和现金账上余额一般不会出现“红字”，如果出现“红字”，说明该单位入的钱少而出的钱多，除非账务处理错误，否则意味着存在 “小金库”。
有些单位其法定账册的资金与“小金库”的资金分别由不同的人员保管，此时突击盘点出纳保管的资金或者核对银行账户都会失灵。 4.审阅核对法。（1）从账到实审阅会计凭证，追查大额支出。注意从奇异的数字、时间、地点、物品、票据、编号、联系单位、报账手续、开支规律等中发现问题。对于大额会议费开支，要追查会议内容、时间、地点及参会人数，以确定会议开支的真实性；对于大额维修费支出，应先检查维修明细表，再实地查看维修内容，若是税务局代开发票，则票上须有领款人签字。
（2）从实到账审阅原始资料，发现隐匿收入。注意审阅工作总结、会议记录及会计人员交接记录。工作总结一般能反映出一个单位在一定时期内的主要业务活动。审阅、分析被审计单位的“年度工作总结”，并关注其中有关的财务收支业务活动，再看账上有无记载，往往能取得意想不到的效果。
一个单位的重要决策或重大经济活动一般都伴随着相关会议和会议纪要，故调阅被审计单位重要活动的“会议记录”，往往能从中发现有用线索。此外，会计人员的交接记录也不应忽视，它能反映交接所涉全部账簿资料等真实情况，通过审阅历任会计的交接记录有时也能找到有用线索。
5.询问法。“小金库”一般难于直接从账簿中查出，需要在查账前对被审计单位进行有目的的调查了解，而調查的主要方法就是座谈。
从财会人员口中，可以了解到有什么业务（收入不入账），机构及人员情况（虚列工资），收支概况。最后还要了解被查单位有哪些关联单位，比如下属单位、关系密切的平行单位等，因为这些单位与该单位很可能以业务为名互转资金而形成“小金库”。
询问财会人员时应避免直来直去，譬如，不要直接问有无福利，而是间接地问“今年的福利比去年多吧？”。尤其是在与小金库经管人谈话时，语气要平淡，要漫不经心，即便已经问出了有用的线索，也要不动声色，趁其毫无戒备时突然胸有成竹地发问：“账外资金还剩多少？”
6.观察法。首先注意观察被查单位内部及周边环境、工作人员言谈举止。其次，注意查看单位车辆数量、新旧程度、是否超标等。看车辆数量一方面是为了核对车辆账实是否一致，如账少而实多，说明很可能用“小金库”的钱购买车辆；另一方面是为了估算汽油费支出，防止其虚列汽油费形成“小金库”。看车辆新旧程度是为了审核汽车修理费用做准备，如果新车多而账内修理费用却很大，说明很可能虚列修理费形成“小金库”。最后观察被审单位有无“三产”、门面房、空余的经营场地等，防止其将“三产”收入、承包费收入及租赁收入等不入账形成“小金库”。
7.票据审核法。对于有收费职能的行政事业单位，审核收费票据是发现“小金库”的一种有效方法。首先，一定先要把票据管理部门填发的单位票据领购证上记录的票据领购、使用、缴销、结存情况搞清楚；然后，检查时，先计算出一定期间内收费单位领用票据的数量，再通过计算机排序计算或人工摸排统计已使用的票据，与账面收入相核对，若账面金额小于票据金额，说明收入未入账形成“小金库”。当然，如果用私购收据收费则该法失灵。所以一般情况下，私自购买和使用普通票据，很有可能就是用于设立“小金库”。
8.外围调查法。“小金库”存放形式出现了向下属或关联单位转移设置的方式，故可有重点地选择到被查单位的相关单位（被收费单位、下级单位、承租单位等）去调查核对。如：审计某单位时，对其下属单位延伸审计过程中，发现该单位用普通收据收取下属单位管理费和水电费，但该单位账上却没有发现此类收入，审计人员以此为突破口，发现该单位将收取下属单位的管理费和水电费不入账，私设“小金库”的事实。