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2019年新个人所得税法的全面实施，标志着我国个人所得税从分类所得税制改为综合与分类相结合的所得税制。计税方式的调整使得我国的个人所得税法发生了本质性的变化，特别是专项附加扣除的增加为个人所得税的纳税筹划提供了较多的空间。基于此，本文从分析新个人所得税法实施的积极意义出发，归纳和阐述了新个人所得税法的主要变化，然后在此基础上结合个人所得税纳税实务，提出在新个人所得税法下进行税收筹划的一些具体策略，希望能够对个人合理降低税负，保持良好纳税信誉提供有益参考。
一、引言
2018年8月31日，全国人大常委会通过关于修订《中华人民共和国个人所得税法》的决定，由此我国的个税改革拉开序幕。2018年的个税改革共分了三步走，第一步是2018年10月1日前，可界定为过渡期政策准备阶段，第二步是2018年10月1日至12月31日，可界定为实施准备阶段，第三步则是2019年1月1日起，可界定为全面实施阶段，在这三个阶段国务院发布了《中华人民共和国个人所得税法实施条例》、国家税务总局发布了《个人所得税专项附加扣除操作办法（试行）》公告等相关法规政策。2019年是新个税法正式实施的第一年，目前正处于个税汇算清缴阶段，因此结合汇算清缴实务探讨个人所得税的税收筹划更具实践指导意义。
二、新个人所得税法实施的积极意义分析
从宏观来看，新个人所得税法的实施具有以下几方面的积极意义：一是推动了我国个人所得税征收方式向单一分类征收向综合与分类征收相结合的方式转变，从而有利于调节收入来源多元与来源单一的纳税人之间的税负，提高税收的公平性;二是有利于减轻个人所得税税负，推动消费升级。新个人所得税法从提高免征额、增加专项附加扣除以及调整税率级距等方面来减轻纳税人的个人所得税税负，增加纳税人税后所得，从而来推动消费升级;三是将个人消费与家庭负担和个人所得税进行有机结合，有助于进一步推动税负的公平性，促进社会和谐稳定发展。
三、新个人所得税法及其征收的主要变化归纳
与原来的个人所得税法相比，新个税法主要在以下七个方面发生了重大变化：
一是对居民纳税人和非居民纳税人认定标准的调整。新个税法将在中国境内有住所或者无住所但是在境内居住累计满183天的个人认定为居民纳税人，与之前的“无住所但在境内居住满一年”相比，对居民纳税人的认定标准调整更严格，扩大了居民纳税人的范围，有利于提高个税税收。
二是个人所得形式的调整。将原来11项的个人所得调整为9项，主要把企事业单位的承租经营和承包经营、个体户的生产所得调整为经营所得，并且取消了“经国务院财政部门确定征税的其他所得项”。
三是个税征收方式的调整。新个税法下，工资和薪金、勞务所得、特许权使用费收入以及稿酬四项实行个人综合征税，而其他五项收入适用分类征收，并且免征额由每月3500元调整为一年6万元，从总体上实现了综合和分类相结合的征收方式。
四是税率和级距进行了调整。新个税法下，仍然采用了七级超额累进税率，其中30%、35%和45%三档的税率级距与原来一样保持不变，扩大了3%、10%和20%三档税率的级距，缩小了25%税率的级距，通过税率级距的调整，实质上是大幅降低了低收入人群的个人所得税税负。
五是特别增加了专项附加扣除项目。作为此次改革的亮点，新个税法特别增加了赡养老人、子女教育、住房贷款利息或租金、继续教育以及大病医疗的专项附加扣除，充分考虑了个人支出及其家庭负担，充分体现了个税征收的公平性。
六是增加了个人所得税的纳税人识别码。在新个税法中，把身份证号作为纳税人的识别码，这对于完善个税征收体系十分有用，可以帮助税务机关对个人多处取得的收入进行综合汇算清缴。
七是建立和实施了个税的信息化系统。专项附加扣除信息的采集、代扣代缴义务人的明确、全年应纳税综合所得的具体情况、已交税金情况、多缴以及欠缴税情况查询均可以通过个人所得税APP系统来实现，并且2019年的个税汇算清缴退税目前也可以通过该APP系统来实现，充分体现了个税信息化系统的实施情况及其强大的功能。
四、新个人所得税法下的税收筹划策略探讨
新个人所得税法的实施从宏观上来说，不仅能够降低个人的税负，同时还进一步突显出我国个税税负的公平性，对于推动消费升级具有重要作用;从内容来看，新个税法与之前相比在多方面均发生了十分巨大的变化;从微观来看，新个税法的实施同时也给个人的税收筹划提供了较多的空间。结合2019年新个税法实施的具体情况，从总体上来看，在新个税法下个人所得税可以采用的税收筹划方法主要有以下三种策略：
（一）充分利用税收优惠政策实现合理节税
为了确保新个税法的全面贯彻落实，国务院和国家税务总局颁布了一些过渡期和实施期的个税税收优惠政策，特别是财税[2018]164号文《关于个人所得税法修改后有关优惠政策衔接问题的通知》对一次性奖金的税收优惠政策进行了明确，这对部分纳税人来说，是一个值得充分利用进行筹划的税收优惠政策。那么如何利用一次性奖金的税收优惠政策进行个税筹划呢？其关键点在于正确理解各项个人所得的分类，不同的所得适用税率和计税规则存在一定的差异，据此而计算出来的个税同样也会存在差异。
一次性奖金的税收优惠政策，对于发年终奖的单位来说是一个十分实用的筹划思路。在实务中对于居民个人收入主要有工资薪金和年终奖构成的个人来说，诸如年终奖类型的一次性奖金可以采用的计税方法主要有三种：第一种是一次性奖金不并入综合所得进行计税，综合所得和一次性奖金分别适用各自的税率计算个税;第二种是把一次性奖金全部并入当年的综合所得，按照综合所得适用的税率计算缴纳个人所得税;第三种是在经过测算之后把一次性奖金的一部分并入当年综合所得计算缴纳个人所得税，即测算并入综合所得的一次性奖金能够正好满足适用低税率的最高上限，从而了实现降低税负。为便于对比，特举例说明： 假设某居民纳税人的收入组成为工资薪金加年终奖，其中工资薪金收入为9万元，年终奖为10万元，可扣除的社保金及专项附加扣除总额为6.3万元，按照税法规定免税所得为6万元，那么：
第一种方法：综合所得需纳税为零，10万元一次性奖金适用税率为10%，速算扣除数为210，计算个税金额为9790元，即需缴纳的个税总额为9790元。
第二种方法：综合应纳税所得额为6.7万元，适用的税率为10%，速算扣除数为2520元，则计算需缴纳的个税为4180元。
第三种方法：将一部分年终奖并入当年综合所得，经过测算在年终奖并入综合所得金额为6.9万元的时候，工资薪金计算缴纳的个税为3%税率的上限3.6万元，税额为1080元，其余3.1万元的年终奖适用税率为3%，计算缴纳的个税为930元，合计需缴纳个税为2010元。
从这三种方法来看，经过筹划之后，相同收入之下，纳税总额从9790元降为2010元，能够为个人节约大量的税金。
（二）测算一次性奖金的收入“雷区”，合理避免一次性奖金超过临界点而导致收入负增长
在新个税法实施之后，对于一次性奖金，不仅可以通过上文的方式进行测算利用分类进行筹划来降低税负，同时还可以通过测算，巧妙避开临界点的“雷区”来降低税负。在实务中会出现一种现象，即虽然多发了少部分的一次性奖金，但是增加的个税却比多发的奖金要多，出现收入负增长的现象，之所以出现这种现象，主要原因是多发的这部分一次性奖金恰好落入了税率爬升的临界点导致的。
在此以3%到10%税率及其临界点3.6万元进行测算，具体测算过程如下：
假設增加的一次性奖金金额为A，则增加A之后适用10%的税率，此时缴纳的应缴纳的税额为（36000+A）*10%-210，令上式小于等于A，则得：（36000+A）*10%-210≤A，计算可得A≥3766.67元，这说明在3.6万元的临界点，一次性奖金增加额只有大于3766.67元时才能给个人带来收入的增加，否则只会产生收入负增长，在此将小于3766.67元的区域称为“雷区”。同理可以计算其他几档税率在临界点基础上增加收入的“雷区”，具体如下表：
如上表所述，为避免出现收入负增长的现象，应当在增加一次性奖金金额的时候尽量避开上述不同临界点所对应的 “雷区”，帮助个人合理减税。
（三）对专项附加扣除的筹划
新个人所得税法增加的专项附加扣除由于涉及整个家庭，因此为纳税人通过家庭成员进行筹划提供了一定的空间。在实务中，家庭成员的收入可能会存在一定差异，倘若差异较大，那么就可以考虑调整专项附加扣除的金额来防止税率爬升而多缴税。例如对于一个家庭的夫妻双方来说，若一方全年综合所得较高，适用的税率较高，而另一方较低，适用的税率也比较低，此时若低税率一方再增加专项附加扣除，虽然也有减税效果，但是减税的金额可能会远小于把专项附加扣除全部用于高税率一方所带来的税率降档所产生的减税金额，在这种情况下可以考虑在APP上填报专项附加扣除信息时就进行预测和筹划，从而实现减税。
五、结语
目前，对个人所得税综合所得正进入汇算清缴的阶段，以新个人所得税法实施为背景，从宏观角度分析新个人所得税法实施的积极意义的基础上，总结和归纳新个人所得税法发生的主要变化，并在此基础上，结合新个人所得税法实施实践，从不同的角度分析在新个人所得税法下进行税收筹划的主要策略，探讨个人所得税税收筹划的思路，以期能够对企业和个人合理降低个税，同时保持良好的纳税信用，提供有益的参考。
（作者单位：武汉商学院）
一、引言
2018年8月31日，全国人大常委会通过关于修订《中华人民共和国个人所得税法》的决定，由此我国的个税改革拉开序幕。2018年的个税改革共分了三步走，第一步是2018年10月1日前，可界定为过渡期政策准备阶段，第二步是2018年10月1日至12月31日，可界定为实施准备阶段，第三步则是2019年1月1日起，可界定为全面实施阶段，在这三个阶段国务院发布了《中华人民共和国个人所得税法实施条例》、国家税务总局发布了《个人所得税专项附加扣除操作办法（试行）》公告等相关法规政策。2019年是新个税法正式实施的第一年，目前正处于个税汇算清缴阶段，因此结合汇算清缴实务探讨个人所得税的税收筹划更具实践指导意义。
二、新个人所得税法实施的积极意义分析
从宏观来看，新个人所得税法的实施具有以下几方面的积极意义：一是推动了我国个人所得税征收方式向单一分类征收向综合与分类征收相结合的方式转变，从而有利于调节收入来源多元与来源单一的纳税人之间的税负，提高税收的公平性;二是有利于减轻个人所得税税负，推动消费升级。新个人所得税法从提高免征额、增加专项附加扣除以及调整税率级距等方面来减轻纳税人的个人所得税税负，增加纳税人税后所得，从而来推动消费升级;三是将个人消费与家庭负担和个人所得税进行有机结合，有助于进一步推动税负的公平性，促进社会和谐稳定发展。
三、新个人所得税法及其征收的主要变化归纳
与原来的个人所得税法相比，新个税法主要在以下七个方面发生了重大变化：
一是对居民纳税人和非居民纳税人认定标准的调整。新个税法将在中国境内有住所或者无住所但是在境内居住累计满183天的个人认定为居民纳税人，与之前的“无住所但在境内居住满一年”相比，对居民纳税人的认定标准调整更严格，扩大了居民纳税人的范围，有利于提高个税税收。
二是个人所得形式的调整。将原来11项的个人所得调整为9项，主要把企事业单位的承租经营和承包经营、个体户的生产所得调整为经营所得，并且取消了“经国务院财政部门确定征税的其他所得项”。
三是个税征收方式的调整。新个税法下，工资和薪金、勞务所得、特许权使用费收入以及稿酬四项实行个人综合征税，而其他五项收入适用分类征收，并且免征额由每月3500元调整为一年6万元，从总体上实现了综合和分类相结合的征收方式。
四是税率和级距进行了调整。新个税法下，仍然采用了七级超额累进税率，其中30%、35%和45%三档的税率级距与原来一样保持不变，扩大了3%、10%和20%三档税率的级距，缩小了25%税率的级距，通过税率级距的调整，实质上是大幅降低了低收入人群的个人所得税税负。
五是特别增加了专项附加扣除项目。作为此次改革的亮点，新个税法特别增加了赡养老人、子女教育、住房贷款利息或租金、继续教育以及大病医疗的专项附加扣除，充分考虑了个人支出及其家庭负担，充分体现了个税征收的公平性。
六是增加了个人所得税的纳税人识别码。在新个税法中，把身份证号作为纳税人的识别码，这对于完善个税征收体系十分有用，可以帮助税务机关对个人多处取得的收入进行综合汇算清缴。
七是建立和实施了个税的信息化系统。专项附加扣除信息的采集、代扣代缴义务人的明确、全年应纳税综合所得的具体情况、已交税金情况、多缴以及欠缴税情况查询均可以通过个人所得税APP系统来实现，并且2019年的个税汇算清缴退税目前也可以通过该APP系统来实现，充分体现了个税信息化系统的实施情况及其强大的功能。
四、新个人所得税法下的税收筹划策略探讨
新个人所得税法的实施从宏观上来说，不仅能够降低个人的税负，同时还进一步突显出我国个税税负的公平性，对于推动消费升级具有重要作用;从内容来看，新个税法与之前相比在多方面均发生了十分巨大的变化;从微观来看，新个税法的实施同时也给个人的税收筹划提供了较多的空间。结合2019年新个税法实施的具体情况，从总体上来看，在新个税法下个人所得税可以采用的税收筹划方法主要有以下三种策略：
（一）充分利用税收优惠政策实现合理节税
为了确保新个税法的全面贯彻落实，国务院和国家税务总局颁布了一些过渡期和实施期的个税税收优惠政策，特别是财税[2018]164号文《关于个人所得税法修改后有关优惠政策衔接问题的通知》对一次性奖金的税收优惠政策进行了明确，这对部分纳税人来说，是一个值得充分利用进行筹划的税收优惠政策。那么如何利用一次性奖金的税收优惠政策进行个税筹划呢？其关键点在于正确理解各项个人所得的分类，不同的所得适用税率和计税规则存在一定的差异，据此而计算出来的个税同样也会存在差异。
一次性奖金的税收优惠政策，对于发年终奖的单位来说是一个十分实用的筹划思路。在实务中对于居民个人收入主要有工资薪金和年终奖构成的个人来说，诸如年终奖类型的一次性奖金可以采用的计税方法主要有三种：第一种是一次性奖金不并入综合所得进行计税，综合所得和一次性奖金分别适用各自的税率计算个税;第二种是把一次性奖金全部并入当年的综合所得，按照综合所得适用的税率计算缴纳个人所得税;第三种是在经过测算之后把一次性奖金的一部分并入当年综合所得计算缴纳个人所得税，即测算并入综合所得的一次性奖金能够正好满足适用低税率的最高上限，从而了实现降低税负。为便于对比，特举例说明： 假设某居民纳税人的收入组成为工资薪金加年终奖，其中工资薪金收入为9万元，年终奖为10万元，可扣除的社保金及专项附加扣除总额为6.3万元，按照税法规定免税所得为6万元，那么：
第一种方法：综合所得需纳税为零，10万元一次性奖金适用税率为10%，速算扣除数为210，计算个税金额为9790元，即需缴纳的个税总额为9790元。
第二种方法：综合应纳税所得额为6.7万元，适用的税率为10%，速算扣除数为2520元，则计算需缴纳的个税为4180元。
第三种方法：将一部分年终奖并入当年综合所得，经过测算在年终奖并入综合所得金额为6.9万元的时候，工资薪金计算缴纳的个税为3%税率的上限3.6万元，税额为1080元，其余3.1万元的年终奖适用税率为3%，计算缴纳的个税为930元，合计需缴纳个税为2010元。
从这三种方法来看，经过筹划之后，相同收入之下，纳税总额从9790元降为2010元，能够为个人节约大量的税金。
（二）测算一次性奖金的收入“雷区”，合理避免一次性奖金超过临界点而导致收入负增长
在新个税法实施之后，对于一次性奖金，不仅可以通过上文的方式进行测算利用分类进行筹划来降低税负，同时还可以通过测算，巧妙避开临界点的“雷区”来降低税负。在实务中会出现一种现象，即虽然多发了少部分的一次性奖金，但是增加的个税却比多发的奖金要多，出现收入负增长的现象，之所以出现这种现象，主要原因是多发的这部分一次性奖金恰好落入了税率爬升的临界点导致的。
在此以3%到10%税率及其临界点3.6万元进行测算，具体测算过程如下：
假設增加的一次性奖金金额为A，则增加A之后适用10%的税率，此时缴纳的应缴纳的税额为（36000+A）*10%-210，令上式小于等于A，则得：（36000+A）*10%-210≤A，计算可得A≥3766.67元，这说明在3.6万元的临界点，一次性奖金增加额只有大于3766.67元时才能给个人带来收入的增加，否则只会产生收入负增长，在此将小于3766.67元的区域称为“雷区”。同理可以计算其他几档税率在临界点基础上增加收入的“雷区”，具体如下表：
如上表所述，为避免出现收入负增长的现象，应当在增加一次性奖金金额的时候尽量避开上述不同临界点所对应的 “雷区”，帮助个人合理减税。
（三）对专项附加扣除的筹划
新个人所得税法增加的专项附加扣除由于涉及整个家庭，因此为纳税人通过家庭成员进行筹划提供了一定的空间。在实务中，家庭成员的收入可能会存在一定差异，倘若差异较大，那么就可以考虑调整专项附加扣除的金额来防止税率爬升而多缴税。例如对于一个家庭的夫妻双方来说，若一方全年综合所得较高，适用的税率较高，而另一方较低，适用的税率也比较低，此时若低税率一方再增加专项附加扣除，虽然也有减税效果，但是减税的金额可能会远小于把专项附加扣除全部用于高税率一方所带来的税率降档所产生的减税金额，在这种情况下可以考虑在APP上填报专项附加扣除信息时就进行预测和筹划，从而实现减税。
五、结语
目前，对个人所得税综合所得正进入汇算清缴的阶段，以新个人所得税法实施为背景，从宏观角度分析新个人所得税法实施的积极意义的基础上，总结和归纳新个人所得税法发生的主要变化，并在此基础上，结合新个人所得税法实施实践，从不同的角度分析在新个人所得税法下进行税收筹划的主要策略，探讨个人所得税税收筹划的思路，以期能够对企业和个人合理降低个税，同时保持良好的纳税信用，提供有益的参考。
（作者单位：武汉商学院）