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【摘 要】政府会计作为会计体系的重要构成部分，可为政府预算管理提供可靠详细的数据支持，而随着会计改革的不断深入，尤其是权责发生制的引入，使得政府会计在技术及功能上均有很大转变。本文就国外政府会计体系进行分析，并结合我国政府会计工作中存在的具体问题，探讨了我国政府会计的改革方向。
【关键词】会计体系；会计改革；国外政府；国内政府；启示
随着经济全球化的发展，我国会计准则的国际趋同已成必然趋势，国内的政府会计也正加速走向国际化，但会计体系的变革不是一朝一夕的事情，需要一个循序渐进的过程，以确保权责发生制下的会计能够为人们提供更详细全面的会计信息，进而提升政府财政的收支透明度，并提升相关职能机构的工作效率。
一、国外政府会计体系分析
1.美国政府的会计体系分析
美国政府的战略制定大多要通过政府部门的层层审批及投票表决，在各地方政府部门，权责发生制并非都会发挥作用，而是仅在部分领域实施了权责发生制，如退休金的改革当中就实施了权责发生制，藉此对成本进行确认，以促进资源利用最大化，使人们能够安心工作，同时实现社会财富经验的积累。美国的政府会计体系已在很多方面实施了改革，根据其国情，美国会计体系中设置了两套系统，地方政府与中央联邦使用的会计准则是不同的，其会计体系遵循联邦制的形式，分开实施，互不干扰。另外，美国政府会计体系的改革是循序渐进的，对于不同时期，政府会计的改革目标是不同的，其中，初期目标是运用财务记录进行腐败抑制，该目标实现之后，财务管理的高效率性就成为政府会计改革的下一目标，这就能够充分发挥财务报告的作用，使之成为政府政绩监督与审查的最有效武器。
2.新西兰政府的会计体系分析
新西兰政府会计所采取的是一步到位式的改革模式，其改革是较为深刻及全面的。通过6年的时间，新西兰大部分政府部门的会计工作都实现了向权责发生制的改变，其财务报告从整体上转变成了权责发生制，到1994年，新西兰政府已经全面地建立起了权责发生制下的财务预算及管理系统。改革之后，新西兰政府的财政支出减少明显，其收支与结余状况由原来的财政赤字转变为盈余，同时，政府财政透明度的提升也十分显著，工作效率有了很大的提高。总体来说，新西兰政府会计的改革非常成功，值得我们借鉴。
3.法国政府的会计体系分析
法国政府的会计管理模式是集权式的，其地方及中央政府均实行统一的会计管理。法国政府会计原来只是预算会计，仅对现金的收支进行记录，而对于政府的资产负债等方面则不能提供足够的信息，故不能准确计算出政府公共服务成本，也不利于政府的财政情况审查。为了提升财政管理能力，法国政府对其会计体系进行了改革，并分别构建了三套政府会计模式，即预算会计、成本会计及财务会计，这三套会计体系是相互补充及独立的，与此同时，经过5年的时间，法国政府构建起了权责发生制下的财务报告，这种体系下的财务报告更适合现代法国政府的财政处理情况，有效提升了财务的透明度，增强了政府的运行效率，可见，法国政府会计改革也是比较成功的。
4.意大利政府的会计体系分析
意大利政府的会计改革所采用的是分步到位模式，即从地方政府开始，逐步过渡至中央。意大利政府分为行政区、省及市镇三级，国家宪法承认各行政部门的会计自治权，其政府会计基础并无内在的一致性，相关法律也规定，会计准则当中的折旧法及计量属性是可以不同的。意大利政府的会计改革中，针对财务会计制订了新规则，并重新设计了管理模式：中央政府实施收付实现制，地方政府实施权责发生制，地方政府制定会计报表的时候，会把会计的资产损益表与资产负债表进行结合应用，并有效记录相关事项，以便会计审核。
二、国内政府会计工作中存在的问题
1.国内政府会计的主体不够清晰
国内政府的会计核算本来以预算会计作为主要模式，中央与地方政府均是预算会计主体，但随着国内经济的深化改革，政府会计在主体界定方面存在了一些争议。通常而言，在会计主体核算时，需要考虑政府的部门性质，并真实反映出财务情况与运营状况，但在国内的政府会计体系当中，仅对政府的会计收支状况实施核算，对政府财政工作发展状况的反映并不真实。同时，有些事业单位本应归入改革试点，但未按照计划予以实施，在支出核定时仍采取传统基数的方法。这种主体界定的模糊性，使得财务监督及核算存在混乱情况。
2.国内政府会计的相关制度完善度不够
近年来，国内市场经济发展迅速，相应的政府改革进程也要加快，但由于受计划经济的影响较大，国内政府会计工作并未实现制度化。根据新预算法规定，政府收入应该归入预算体系中，但国内政府的会计工作并未将政府收入纳入其中，仍然在预算体系外循环，导致很多部门的财政资金进入了“小金库”当中。其次，我国现行会计准则也存在诸多不合理之处，例如，国有资本预算原本应覆盖全部国有企业，可现实并非如此，仅有部分国企收入被纳入了预算体系中，一些国有银行并未包含在内。另外，预算法原本的影响对象为各级政府的预算编制与整理，但国内地方政府仅在一般性的公共预算编制上较为成熟，其他预算编制还很不完善，如社保基金方面的预算就有一些缺陷，仍存在收支不平衡的现象。
3.国内政府会计的核算基础也不够完善
国内政府会计制度原本采用的是收付实现制，该制度下政府的赤字与借债需求是相接近的，也符合我国政府早期的管理特点，但随着市场经济的深入发展，政府职能出现了较大的转变，原来的会计核算形式已不符合现代政府的职能定位，很多问题已无法通过收付实现制予以解决。例如，对于长期积累债务及拖欠的费用不能有效核算，资产损耗也未考虑在内，不能有效反映政府在公共服务中所付出的成本及商品，财务报告也不能有效反映政府财务及绩效情况。
4.国内政府会计报告内容完整度不够
国内政府的会计工作当中，存在核算及报告内容不够全面的情况，不能真实地反映出政府财务的运营及收支状况。在总预算当中，各级政府有的明文规定了核算内容，有些则并未规定此方面内容，同时，会计报告对政府的固定资产与资产净值状况未作计量，对于国有股权与有价证券等方面也未予以确认，而且国内政府的会计工作结果并不是很准确，一些会计信息未能得到真实呈现，加大了政府的财政风险和预算难度。因此，加强对于会计报告内容的完善是十分必要的。 三、国外政府会计体系分析及对国内政府会计改革的启示
1.国内政府会计的权责发生制应用需具体分析
为了提高国内政府会计体系改革的合理性，对国外政府的会计体系进行借鉴是必要的，但因政治环境及经济发展的程度有所不同，具体的会计体系改革还需要根据国内的实际情况进行调整。首先，我国需要依据本国国情寻找适合国内经济的会计改革之路，如美国的会计系统所采取的是基金形式，其预算及财务报告的成本计量是不同的，国内在实施会计改革时就不能完全照搬，需要借鉴其中对自身有益的经验，并分析国内政府会计的改革效果，将权责发生制的应用程度与国内国情进行有机结合，依据国内实际经济发展状况，合理引入权责发生制，以满足国内经济改革的现实需求，给国内的经济体制改革奠定基础，最终推动国内会计核算与国际社会相接轨，为进出口贸易之间的外汇管理及结算提供方便。
2.国内政府会计的改革要逐步实施
国内实施政府会计改革时，可先在一定范围内试点，进行小规模的研究，通过经验总结，逐步推广使用。由于各地方政府及管辖区域的经济情况不同，对于会计改革的广度及深度应根据现实条件来调整，在一定程度上，可先实施权责发生制，通过实践中出现的具体问题，探索纠正方法，并提出合理的改革方案，进而在更广的范围内实施，最终实现在全国范围内开展。此做法不仅可以降低会计体系改革的风险，也能避免操作步骤的复杂化，同时还能降低改革的工作量。另外，要注意总结试点区域的教训及经验，会计改革势必会触及一些根本利益，改革当中应张弛有度，有效把握会计改革的进程，将相关利益集团逐个攻破，以实现会计改革目标。
3.科学制定相关的会计改革方案，并统筹规划
从国外政府的会计改革状况看，均针对会计管理模式实施了科学全面的规划，与意大利及法国等国家相比，国内的政府管理机构及体制设置更加复杂，政府会计改革所面临的挑战更大，构建会计信息系统及人员培训的任务更加繁重。为了有效推动国内政府会计改革，可借鉴国外的会计改革形式，从总体上进行科学规划，强调重点突破，先易后难，逐步地推动改革进行。在充分保证改革系统性的前提下，科学制定会计改革方案，对政府会计的改革原则、内容及目标等予以明确，以促进国内政府会计改革的顺利实施。
4.完善相关的法律制度，加大人才培养与有关系统的开发力度
为了确保会计体系改革的顺利进行，需要加强相关法律制度的完善。目前，我国与预算法相关的法律制度并不完善，应依据改革的实际需求，对相关法律法规进行及时修订和补充，为会计权责发生制改革有效提供法律方面的保障，规范资产、负债等会计要素方面的处理办法。权责发生制下的会计改革不仅包含会计制度的变革，还包含软件系统的更新及会计人员的技能培训等，因此，要尽快对预算软件进行调整升级，并努力提升会计人员的业务能力，通过定期或不定期的专业培训来提升其业务素质，打造优秀的会计工作队伍，为会计改革的顺利推动提供重要保障。应注意，相关培训工作应该形成制度化、规范化，以有效实现资源优化，加快会计改革的步伐。
5.强化政府审计监督的职能，构建全面的监督体系
要保证国内政府的会计改革顺利实施，还应做好政府审计监督工作，有效完善相关监督体系，充分发挥内部审计的制约作用，逐步完善权责发生制下的监督体系。为此，首先要加强立法工作的完善，从法律方面加强政府财政资金的监管，提升财政监督的法制性与权威性。其次，要对财政资金的收支状况实施全面考核及监督，并积极完善信息公示制度，在保证国家利益的前提下，尽量公开财务信息，构建畅通的公共监督渠道，有效发挥公众监督的作用，不断提升政府的财政管理能力。
四、结语
为了更好地满足政府的公共管理需求，很多国家引入了权责发生制，与原来的收付实现制相比较，权责发生之下的会计核算更具优势。我国也引入了权责发生制，这使得我国原本的会计体系出现了很大变化，会计功能也发生很大转变，在此背景下，要想确保会计改革的顺利实施，需要国内政府根据实际国情，合理借鉴国外的会计改革模式，使我国政府会计改革有的放矢、少走弯路，最终实现国内政府会计工作的不断优化和完善。
参考文献：
[1]黄保华.政府会计权责发生制改革研究[D].重庆工商大学，2013.
[2]张璐源.政府综合财务报告研究[D].财政部财政科学研究所，2014.
[3]杜金爽.中美政府会计制度比较研究[D].大连海事大学，2015.
[4]陈晓园，赵丽.建立权责发生制政府会计体系的我国政府会计改革探析[J].财经界（学术版），2015（08）.
【关键词】会计体系；会计改革；国外政府；国内政府；启示
随着经济全球化的发展，我国会计准则的国际趋同已成必然趋势，国内的政府会计也正加速走向国际化，但会计体系的变革不是一朝一夕的事情，需要一个循序渐进的过程，以确保权责发生制下的会计能够为人们提供更详细全面的会计信息，进而提升政府财政的收支透明度，并提升相关职能机构的工作效率。
一、国外政府会计体系分析
1.美国政府的会计体系分析
美国政府的战略制定大多要通过政府部门的层层审批及投票表决，在各地方政府部门，权责发生制并非都会发挥作用，而是仅在部分领域实施了权责发生制，如退休金的改革当中就实施了权责发生制，藉此对成本进行确认，以促进资源利用最大化，使人们能够安心工作，同时实现社会财富经验的积累。美国的政府会计体系已在很多方面实施了改革，根据其国情，美国会计体系中设置了两套系统，地方政府与中央联邦使用的会计准则是不同的，其会计体系遵循联邦制的形式，分开实施，互不干扰。另外，美国政府会计体系的改革是循序渐进的，对于不同时期，政府会计的改革目标是不同的，其中，初期目标是运用财务记录进行腐败抑制，该目标实现之后，财务管理的高效率性就成为政府会计改革的下一目标，这就能够充分发挥财务报告的作用，使之成为政府政绩监督与审查的最有效武器。
2.新西兰政府的会计体系分析
新西兰政府会计所采取的是一步到位式的改革模式，其改革是较为深刻及全面的。通过6年的时间，新西兰大部分政府部门的会计工作都实现了向权责发生制的改变，其财务报告从整体上转变成了权责发生制，到1994年，新西兰政府已经全面地建立起了权责发生制下的财务预算及管理系统。改革之后，新西兰政府的财政支出减少明显，其收支与结余状况由原来的财政赤字转变为盈余，同时，政府财政透明度的提升也十分显著，工作效率有了很大的提高。总体来说，新西兰政府会计的改革非常成功，值得我们借鉴。
3.法国政府的会计体系分析
法国政府的会计管理模式是集权式的，其地方及中央政府均实行统一的会计管理。法国政府会计原来只是预算会计，仅对现金的收支进行记录，而对于政府的资产负债等方面则不能提供足够的信息，故不能准确计算出政府公共服务成本，也不利于政府的财政情况审查。为了提升财政管理能力，法国政府对其会计体系进行了改革，并分别构建了三套政府会计模式，即预算会计、成本会计及财务会计，这三套会计体系是相互补充及独立的，与此同时，经过5年的时间，法国政府构建起了权责发生制下的财务报告，这种体系下的财务报告更适合现代法国政府的财政处理情况，有效提升了财务的透明度，增强了政府的运行效率，可见，法国政府会计改革也是比较成功的。
4.意大利政府的会计体系分析
意大利政府的会计改革所采用的是分步到位模式，即从地方政府开始，逐步过渡至中央。意大利政府分为行政区、省及市镇三级，国家宪法承认各行政部门的会计自治权，其政府会计基础并无内在的一致性，相关法律也规定，会计准则当中的折旧法及计量属性是可以不同的。意大利政府的会计改革中，针对财务会计制订了新规则，并重新设计了管理模式：中央政府实施收付实现制，地方政府实施权责发生制，地方政府制定会计报表的时候，会把会计的资产损益表与资产负债表进行结合应用，并有效记录相关事项，以便会计审核。
二、国内政府会计工作中存在的问题
1.国内政府会计的主体不够清晰
国内政府的会计核算本来以预算会计作为主要模式，中央与地方政府均是预算会计主体，但随着国内经济的深化改革，政府会计在主体界定方面存在了一些争议。通常而言，在会计主体核算时，需要考虑政府的部门性质，并真实反映出财务情况与运营状况，但在国内的政府会计体系当中，仅对政府的会计收支状况实施核算，对政府财政工作发展状况的反映并不真实。同时，有些事业单位本应归入改革试点，但未按照计划予以实施，在支出核定时仍采取传统基数的方法。这种主体界定的模糊性，使得财务监督及核算存在混乱情况。
2.国内政府会计的相关制度完善度不够
近年来，国内市场经济发展迅速，相应的政府改革进程也要加快，但由于受计划经济的影响较大，国内政府会计工作并未实现制度化。根据新预算法规定，政府收入应该归入预算体系中，但国内政府的会计工作并未将政府收入纳入其中，仍然在预算体系外循环，导致很多部门的财政资金进入了“小金库”当中。其次，我国现行会计准则也存在诸多不合理之处，例如，国有资本预算原本应覆盖全部国有企业，可现实并非如此，仅有部分国企收入被纳入了预算体系中，一些国有银行并未包含在内。另外，预算法原本的影响对象为各级政府的预算编制与整理，但国内地方政府仅在一般性的公共预算编制上较为成熟，其他预算编制还很不完善，如社保基金方面的预算就有一些缺陷，仍存在收支不平衡的现象。
3.国内政府会计的核算基础也不够完善
国内政府会计制度原本采用的是收付实现制，该制度下政府的赤字与借债需求是相接近的，也符合我国政府早期的管理特点，但随着市场经济的深入发展，政府职能出现了较大的转变，原来的会计核算形式已不符合现代政府的职能定位，很多问题已无法通过收付实现制予以解决。例如，对于长期积累债务及拖欠的费用不能有效核算，资产损耗也未考虑在内，不能有效反映政府在公共服务中所付出的成本及商品，财务报告也不能有效反映政府财务及绩效情况。
4.国内政府会计报告内容完整度不够
国内政府的会计工作当中，存在核算及报告内容不够全面的情况，不能真实地反映出政府财务的运营及收支状况。在总预算当中，各级政府有的明文规定了核算内容，有些则并未规定此方面内容，同时，会计报告对政府的固定资产与资产净值状况未作计量，对于国有股权与有价证券等方面也未予以确认，而且国内政府的会计工作结果并不是很准确，一些会计信息未能得到真实呈现，加大了政府的财政风险和预算难度。因此，加强对于会计报告内容的完善是十分必要的。 三、国外政府会计体系分析及对国内政府会计改革的启示
1.国内政府会计的权责发生制应用需具体分析
为了提高国内政府会计体系改革的合理性，对国外政府的会计体系进行借鉴是必要的，但因政治环境及经济发展的程度有所不同，具体的会计体系改革还需要根据国内的实际情况进行调整。首先，我国需要依据本国国情寻找适合国内经济的会计改革之路，如美国的会计系统所采取的是基金形式，其预算及财务报告的成本计量是不同的，国内在实施会计改革时就不能完全照搬，需要借鉴其中对自身有益的经验，并分析国内政府会计的改革效果，将权责发生制的应用程度与国内国情进行有机结合，依据国内实际经济发展状况，合理引入权责发生制，以满足国内经济改革的现实需求，给国内的经济体制改革奠定基础，最终推动国内会计核算与国际社会相接轨，为进出口贸易之间的外汇管理及结算提供方便。
2.国内政府会计的改革要逐步实施
国内实施政府会计改革时，可先在一定范围内试点，进行小规模的研究，通过经验总结，逐步推广使用。由于各地方政府及管辖区域的经济情况不同，对于会计改革的广度及深度应根据现实条件来调整，在一定程度上，可先实施权责发生制，通过实践中出现的具体问题，探索纠正方法，并提出合理的改革方案，进而在更广的范围内实施，最终实现在全国范围内开展。此做法不仅可以降低会计体系改革的风险，也能避免操作步骤的复杂化，同时还能降低改革的工作量。另外，要注意总结试点区域的教训及经验，会计改革势必会触及一些根本利益，改革当中应张弛有度，有效把握会计改革的进程，将相关利益集团逐个攻破，以实现会计改革目标。
3.科学制定相关的会计改革方案，并统筹规划
从国外政府的会计改革状况看，均针对会计管理模式实施了科学全面的规划，与意大利及法国等国家相比，国内的政府管理机构及体制设置更加复杂，政府会计改革所面临的挑战更大，构建会计信息系统及人员培训的任务更加繁重。为了有效推动国内政府会计改革，可借鉴国外的会计改革形式，从总体上进行科学规划，强调重点突破，先易后难，逐步地推动改革进行。在充分保证改革系统性的前提下，科学制定会计改革方案，对政府会计的改革原则、内容及目标等予以明确，以促进国内政府会计改革的顺利实施。
4.完善相关的法律制度，加大人才培养与有关系统的开发力度
为了确保会计体系改革的顺利进行，需要加强相关法律制度的完善。目前，我国与预算法相关的法律制度并不完善，应依据改革的实际需求，对相关法律法规进行及时修订和补充，为会计权责发生制改革有效提供法律方面的保障，规范资产、负债等会计要素方面的处理办法。权责发生制下的会计改革不仅包含会计制度的变革，还包含软件系统的更新及会计人员的技能培训等，因此，要尽快对预算软件进行调整升级，并努力提升会计人员的业务能力，通过定期或不定期的专业培训来提升其业务素质，打造优秀的会计工作队伍，为会计改革的顺利推动提供重要保障。应注意，相关培训工作应该形成制度化、规范化，以有效实现资源优化，加快会计改革的步伐。
5.强化政府审计监督的职能，构建全面的监督体系
要保证国内政府的会计改革顺利实施，还应做好政府审计监督工作，有效完善相关监督体系，充分发挥内部审计的制约作用，逐步完善权责发生制下的监督体系。为此，首先要加强立法工作的完善，从法律方面加强政府财政资金的监管，提升财政监督的法制性与权威性。其次，要对财政资金的收支状况实施全面考核及监督，并积极完善信息公示制度，在保证国家利益的前提下，尽量公开财务信息，构建畅通的公共监督渠道，有效发挥公众监督的作用，不断提升政府的财政管理能力。
四、结语
为了更好地满足政府的公共管理需求，很多国家引入了权责发生制，与原来的收付实现制相比较，权责发生之下的会计核算更具优势。我国也引入了权责发生制，这使得我国原本的会计体系出现了很大变化，会计功能也发生很大转变，在此背景下，要想确保会计改革的顺利实施，需要国内政府根据实际国情，合理借鉴国外的会计改革模式，使我国政府会计改革有的放矢、少走弯路，最终实现国内政府会计工作的不断优化和完善。
参考文献：
[1]黄保华.政府会计权责发生制改革研究[D].重庆工商大学，2013.
[2]张璐源.政府综合财务报告研究[D].财政部财政科学研究所，2014.
[3]杜金爽.中美政府会计制度比较研究[D].大连海事大学，2015.
[4]陈晓园，赵丽.建立权责发生制政府会计体系的我国政府会计改革探析[J].财经界（学术版），2015（08）.