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[摘 要] 自业财融合概念提出以来，一直受到企业财务界的追捧，特别是信息化和财务转型过程中，业财融合被视为财务的基础工作。但在实务中，仍存在诸多误区和不足，难以落地。文章在梳理了业财融合相关理论研究的基础上，以A企业为例，阐述了该企业基于“三级核算”推进业财融合所采取的措施，并对业财融合建设提出了一些见解和建议。
[关键词] 组织结构;三级核算;业财融合
中图分类号：F425 文献标识码：A 文章编号：1674-1722（2021）17-0049-03
一、问题的提出
业财融合需求的提出，缘起于业务与财务的“两张皮”，表现为业务与财务的不协调，原因在于业务与财务之间存在时间、风险、沟通等方面的冲突。第一，业务的超前性与财务的滞后性形成时间冲突。企业生产经营面临复杂多变的市场环境，需要超前预判制定计划，生产、营销等行为具有超前特征;传统财务的首要职能是记录和反映，天然具有滞后性。第二，业务的灵活性与财务的合规性形成风险冲突。业务以完成生产营销目标为首要任务，具有“钻空子”的冲动;传统财务以合规为准绳，风险厌恶程度远高于业务。第三，业务的市场驱动与财务的数据驱动形成沟通冲突。业务的分析思维源于市场，属于问题解决导向的发散思维;传统财务分析思维源于数据，属于寻找原因导向的规则思维，造成沟通冲突。
业务和财务相互隔阂的局面亟待打破，已成为企业管理者的需求和共识。第一，随着信息化水平的不断提高，数据成为企业竞争的重要资产，企业财务部门作为天然的数据中心，具有融入业务、支持业务的优势和需求;第二，企业内外部监管环境日趋完善，对企业合规性提出了更高的要求，财务对业务的合规支持愈发重要;第三，市场的变化速度越来越快，财务的意义更突显为业务支持，财务活动只有突破滞后性的劣势，充分融入业务，才更有意义和价值。
我国大多企业业财融合建设还在路上，财务工作偏重于核算，更多的是生产经营活动的反应和监督，承担着“记账员”“大出纳”的角色;在决策层面，生产与财务仍相互脱节，财务甚至成为业务开展的障碍。财务工作要创造价值，业财深度融合也是必经之路。
二、业财融合理论梳理
业财融合的概念被提出的时间并不长。2014年10月，财政部发布《关于全面推进管理会计体系建设的指导意见》，正式提出业务与财务融合的概念;2016年6月，财政部发布《管理会计基本指引》，进一步明确“管理会计应嵌入单位相关领域、层次、环节，以业务流程为基础，利用管理会计工具方法，将财务和业务等有机融合”，进一步强调了业财融合的重要性。
关于我国企业业财融合的现状，郭永清[1]以调查问卷的形式进行了研究，结果显示，部分财务人员在合同管理、预算融合、信息系统建设、参与战略规划等方面，已经较好地融入或正在融入业务部门和业务活动中，但离理想中的业财有机融合状态还有较大差距。从业务人员角度看，业务对取得财务支持具有迫切需求，但财务人员的能力以及积极性、主动性还需要进一步提升。
王亚星和李心合[2]则在理论层面对业财融合进行了框架重构，提出了“业”与“财”的概念范围和“业务、财务、会计”三个子概念，并提出三者互相支持融合的“金三角”关系。他指出，“业计融合”的核心是数据融合和双向融合，“财计融合”是以数据为基础，主动优化财务决策;“业财融合”是双向的流程融合，通过优化决策和控制机制来有效防控风险。谢志华、杨超和许诺[3]提出，业财融合的本质是价值融合，要实现业财融合，就需要进行组织变革，让企业与外部组织之间的关系和企业内部组织之间的关系实现全面的价值化。
关于实现业财融合落地的做法，叶康涛[4]提出业财融合的关键在于经营分析要从财务动因深入到业务动因，实现业财融合，需要业务和财务的双向融合。业财融合并不是万能的，不能夸大其作用。徐剑锋[5]指出，推行业财融合，不能否认管理边界淡化内部的职能，要突出业务和财务融合的双向性，需要进行匹配的财务组织架构或管理职能的调整，并重视业务和财务人员综合能力的培养。
三、A企业业财融合实践
（一）A企业简介
A企业是一家主营煤炭运输的重载铁路运输企业，货源以本集团内部自产煤为主，以市场外购煤炭、铁矿粉等货物为辅。自2000年成立以来，运量逐年攀升，从年运量500万吨至2020年达到3亿吨以上，利润总额也呈现出逐年递增态势。新形势下，A企业面临市场变化和竞争，对业财融合的需求日益增强。
一是面临价格竞争，自2013年我国铁路体制改革以来，铁路货物运价也进行了大幅市场化改革，由政府定价改革为政府指导价并可在一定范围内自行浮动，目的在于激发铁路运输企业的市场活力，提高盈利水平。二是面临货源竞争，A企业主要货源所在的内蒙、陕西区域已部署了近13亿吨铁路运力，但煤炭外运需求仅约7亿吨，货源争夺加剧，定价、成本管控等财务手段在业务中将发挥更大作用。三是面临政策压力，在能源转型和“碳达峰、碳中和”背景下，煤炭长期需求呈下降趋势，市场开拓的成本效益方面需要业务和财务共同应对。
面临竞争和压力，A企业采取了一些列市场化的应对措施，如大力开拓矿粉、化工品、建材等大宗商品市场，对非煤大宗货物采取差异化定价策略等。这些举动要求业务部门与财务部门形成密切配合，比如，财务部门要为业务部门提供基于变动成本的定价策略，业务部门要为财务部门提供市场状况及措施效果等。传统业务与财务彼此分离的状态亟待打破。
（二）A企业业财融合的主要做法
1.三级核算促进“业计融合”
A企业建设之初，就打破了傳统铁路“铁路局-铁路分局-站段”的多级次和专业割裂的组织结构，按照现代企业制度设立了“公司-分公司”两级扁平管理架构，分公司综合了车务、供电、电务等专业，促进了沟通和融合。为了配合“公司-分公司”两级财务机构，避免财务核算脱离生产实际，设置了归属于基层生产单位的经济核算员岗位，实现了“公司-分公司-工队”的三级核算模式，即建立核算员制度。核算员主要承担了基层站段（包括车站、工队、站区等）的计划编制及上报、废旧物资的回收、保管及账务处理等物资管理职能，资产采购计划编制、资产调拨、资产清查盘点等资产管理职能，以及日常成本计划编制、费用单据收集上报、定额管理等成本管理职能。 事实证明，“三级核算”中的120个基层核算单位发挥了“三财”（即战略财务、共享财务和业务财务）中“业务财务”的职能，是财务职能的外延，在业务与会计的“业计融合”中起到了双向融合和数据融合的关键桥梁作用。首先，向下传递了财务政策，综合素质相对较高的核算员分布在最基层业务单元中，具有理解财务政策、执行财务要求的优势;其次，向上反馈了业务动态，在核算员与会计部门沟通的过程中，促进了会计部门对生产业务的了解;第三，在执行预算落地、分析生产原因等过程中促进了业务数据和财务数据的统一融合。
2.信息化建设促进“业财融合”
A企业建立了以财务管理为核心的信息系统，不断完善周边系统的建设和整合，使运输管理、资产管理、人力资源管理等子系统与财务系统整合，各业务系统从前端发起流程并与财务系统关联，实现业务与财务联结，企业生产和财务数据实现双向联通。
生产和财务数据聚集在财务部门，起到了两方面的作用：一是风险防控，财务通过实时数据分析，能够发现管理漏洞和经营风险;二是决策支持，A企业建立了数据加工系统和数据平台，形成数据统计分析信息，为本单位生产经营决策和企业管理提供了便利。
3.组织结构促进“财计融合”
为了充分发挥财务管理和会计核算这两大职能，A企业在财务组织架构上进行了设计，设立了财务部和会计核算中心，财务部承担了以政策指导、决策支持为核心任务的战略财务职能;会计核算中心承担了会计核算、资金管理为核心的共享财务职能，财务部负责对会计核算中心进行业务指导，既做到了权责明确，又强化了“财计融合”;核算员承担了以制度落实、业务核算为核心的业务财务职能。三者实现了双向沟通，通过组织架构推进业财融合。如图1所示。
四、启示与建议
（一）双向融合是前提
业财融合虽然是由财务部门提出，并一直被财务部门呼吁，但并不是仅仅要求财务单方面融入业务，而是强调财务与业务的双向融合。一方面，财务部门加强对业务部门的理解，有利于深化对市场和经营的理解，提高对业务部门的支持，有利于发挥专业专长识别经营风险;另一方面，业务人员学习财务知识，能让业财融合的进程、效果得以提升。相反，过度强调财务部门单向融入业务部门，会造成否认管理边界淡化内部的职能，形成财务越界对业务活动指手画脚、越俎代庖的现象，反而会激发业务部门与财务部门的矛盾。
实现双向沟通的方法要因企制宜。在新建项目方面，可以组建跨部门的团队加强沟通协作，业务部门和财务部门可以彼此设置对方专业背景的人员或者加强人员交流等等。A企业设置的经济核算员，统筹了业务生产单元中预算、核算、资产管理等财务管理职能，搭建了业务与财务之间的桥梁，就是一个很好的实现双向沟通的做法。
（二）信息系统是桥梁
在“大智移云”时代背景下，企业加强信息化建设是大势所趋，也是实现和促进业财融合的必要措施。一方面，企业处于急剧变化的市场环境中，信息化手段是企业快速获取竞争信息并采取措施的重要手段;另一方面，细致的内外部分工，可产生人工无法高效整合的流程、數据等信息，需要利用信息化手段予以加工和提炼。业务部门是财务部门的唯一驱动，从流程上看，通过信息系统打通业务部门与财务部门之间的数据壁垒，是促进业财融合最有效的手段。
实务中，要避免信息系统各自为政，形成信息孤岛的现象。信息系统建设过程中，要做好顶层设计，需要业务部门与财务部门就系统建设的规划、目的、框架、流程等形成共识。
（三）数据加工是手段
只有被加工后的数据才是企业的资产。财务部门要加强对生产经营的研究，尤其是数据研究，要将会计核算对生产经营反映形成的大量数据信息进行统计分析，从数据中总结规律、发现趋势、形成预判、服务于决策。
企业应当逐步建立起数据管理体系，并对数据进行标准管理、质量管理、安全管理，搭建数据分析平台，借助智能化手段加强对数据的再加工与分析，助推财务创造价值功能的实现。比如，企业财务应做量本利分析，对工作量变化后企业边际贡献的变化建立体系;在日常分析中应加入价格弹性分析，利用历史数据定义价格变化对业务量影响的模型;等等。
（四）人才建设是保障
业财融合最根本的是人的融合，而这给企业人才建设提出了新的挑战。从财务人员的角度，需要站在全局的角度考虑问题，财务工作者不仅要有本专业的知识，还需要对宏观经济和市场环境有一定的把握，以便对生产策略有更深入的理解;需要对生产原理、流程有一定的了解，以便与生产部门和人员进行沟通。从业务人员的角度，企业需要单纯精于某一领域的专才，但更缺乏既懂业务又懂财务，既懂经营又懂管理的复合型人才。另外，具备沟通协调能力，也是强化业财融合的基本要求。因此，业财融合对企业人才提出了综合性的要求，企业在招聘时可以考虑选拔复合型人才，但更重要的是，要强化内部人才交流机制，加强业务部门与财务部门的沟通交流，形成良性互动循环。
参考文献：
[1] 郭永清.中国企业业财融合问题研究[J].会计之友，2017（7）：47-55.
[2] 王亚星，李心合.重构“业财融合”的概念框架[J].会计研究，2020（7）：15-22.
[3] 谢志华，杨超，许诺.再论业财融合的本质及其实现形式[J].会计研究，2020（07）：3-14.
[4]叶康涛.业财融合：从财务动因到业务动因[J/OL].财会月刊：1-3[2021-08-09].https：//kns.cnki.net/kcms/detail/42.1290.F.20210712.1721.006.html.
[5] 徐剑锋.推进业财融合谨防五个误区[J].中国会计报，2021-07-09（007）.
[关键词] 组织结构;三级核算;业财融合
中图分类号：F425 文献标识码：A 文章编号：1674-1722（2021）17-0049-03
一、问题的提出
业财融合需求的提出，缘起于业务与财务的“两张皮”，表现为业务与财务的不协调，原因在于业务与财务之间存在时间、风险、沟通等方面的冲突。第一，业务的超前性与财务的滞后性形成时间冲突。企业生产经营面临复杂多变的市场环境，需要超前预判制定计划，生产、营销等行为具有超前特征;传统财务的首要职能是记录和反映，天然具有滞后性。第二，业务的灵活性与财务的合规性形成风险冲突。业务以完成生产营销目标为首要任务，具有“钻空子”的冲动;传统财务以合规为准绳，风险厌恶程度远高于业务。第三，业务的市场驱动与财务的数据驱动形成沟通冲突。业务的分析思维源于市场，属于问题解决导向的发散思维;传统财务分析思维源于数据，属于寻找原因导向的规则思维，造成沟通冲突。
业务和财务相互隔阂的局面亟待打破，已成为企业管理者的需求和共识。第一，随着信息化水平的不断提高，数据成为企业竞争的重要资产，企业财务部门作为天然的数据中心，具有融入业务、支持业务的优势和需求;第二，企业内外部监管环境日趋完善，对企业合规性提出了更高的要求，财务对业务的合规支持愈发重要;第三，市场的变化速度越来越快，财务的意义更突显为业务支持，财务活动只有突破滞后性的劣势，充分融入业务，才更有意义和价值。
我国大多企业业财融合建设还在路上，财务工作偏重于核算，更多的是生产经营活动的反应和监督，承担着“记账员”“大出纳”的角色;在决策层面，生产与财务仍相互脱节，财务甚至成为业务开展的障碍。财务工作要创造价值，业财深度融合也是必经之路。
二、业财融合理论梳理
业财融合的概念被提出的时间并不长。2014年10月，财政部发布《关于全面推进管理会计体系建设的指导意见》，正式提出业务与财务融合的概念;2016年6月，财政部发布《管理会计基本指引》，进一步明确“管理会计应嵌入单位相关领域、层次、环节，以业务流程为基础，利用管理会计工具方法，将财务和业务等有机融合”，进一步强调了业财融合的重要性。
关于我国企业业财融合的现状，郭永清[1]以调查问卷的形式进行了研究，结果显示，部分财务人员在合同管理、预算融合、信息系统建设、参与战略规划等方面，已经较好地融入或正在融入业务部门和业务活动中，但离理想中的业财有机融合状态还有较大差距。从业务人员角度看，业务对取得财务支持具有迫切需求，但财务人员的能力以及积极性、主动性还需要进一步提升。
王亚星和李心合[2]则在理论层面对业财融合进行了框架重构，提出了“业”与“财”的概念范围和“业务、财务、会计”三个子概念，并提出三者互相支持融合的“金三角”关系。他指出，“业计融合”的核心是数据融合和双向融合，“财计融合”是以数据为基础，主动优化财务决策;“业财融合”是双向的流程融合，通过优化决策和控制机制来有效防控风险。谢志华、杨超和许诺[3]提出，业财融合的本质是价值融合，要实现业财融合，就需要进行组织变革，让企业与外部组织之间的关系和企业内部组织之间的关系实现全面的价值化。
关于实现业财融合落地的做法，叶康涛[4]提出业财融合的关键在于经营分析要从财务动因深入到业务动因，实现业财融合，需要业务和财务的双向融合。业财融合并不是万能的，不能夸大其作用。徐剑锋[5]指出，推行业财融合，不能否认管理边界淡化内部的职能，要突出业务和财务融合的双向性，需要进行匹配的财务组织架构或管理职能的调整，并重视业务和财务人员综合能力的培养。
三、A企业业财融合实践
（一）A企业简介
A企业是一家主营煤炭运输的重载铁路运输企业，货源以本集团内部自产煤为主，以市场外购煤炭、铁矿粉等货物为辅。自2000年成立以来，运量逐年攀升，从年运量500万吨至2020年达到3亿吨以上，利润总额也呈现出逐年递增态势。新形势下，A企业面临市场变化和竞争，对业财融合的需求日益增强。
一是面临价格竞争，自2013年我国铁路体制改革以来，铁路货物运价也进行了大幅市场化改革，由政府定价改革为政府指导价并可在一定范围内自行浮动，目的在于激发铁路运输企业的市场活力，提高盈利水平。二是面临货源竞争，A企业主要货源所在的内蒙、陕西区域已部署了近13亿吨铁路运力，但煤炭外运需求仅约7亿吨，货源争夺加剧，定价、成本管控等财务手段在业务中将发挥更大作用。三是面临政策压力，在能源转型和“碳达峰、碳中和”背景下，煤炭长期需求呈下降趋势，市场开拓的成本效益方面需要业务和财务共同应对。
面临竞争和压力，A企业采取了一些列市场化的应对措施，如大力开拓矿粉、化工品、建材等大宗商品市场，对非煤大宗货物采取差异化定价策略等。这些举动要求业务部门与财务部门形成密切配合，比如，财务部门要为业务部门提供基于变动成本的定价策略，业务部门要为财务部门提供市场状况及措施效果等。传统业务与财务彼此分离的状态亟待打破。
（二）A企业业财融合的主要做法
1.三级核算促进“业计融合”
A企业建设之初，就打破了傳统铁路“铁路局-铁路分局-站段”的多级次和专业割裂的组织结构，按照现代企业制度设立了“公司-分公司”两级扁平管理架构，分公司综合了车务、供电、电务等专业，促进了沟通和融合。为了配合“公司-分公司”两级财务机构，避免财务核算脱离生产实际，设置了归属于基层生产单位的经济核算员岗位，实现了“公司-分公司-工队”的三级核算模式，即建立核算员制度。核算员主要承担了基层站段（包括车站、工队、站区等）的计划编制及上报、废旧物资的回收、保管及账务处理等物资管理职能，资产采购计划编制、资产调拨、资产清查盘点等资产管理职能，以及日常成本计划编制、费用单据收集上报、定额管理等成本管理职能。 事实证明，“三级核算”中的120个基层核算单位发挥了“三财”（即战略财务、共享财务和业务财务）中“业务财务”的职能，是财务职能的外延，在业务与会计的“业计融合”中起到了双向融合和数据融合的关键桥梁作用。首先，向下传递了财务政策，综合素质相对较高的核算员分布在最基层业务单元中，具有理解财务政策、执行财务要求的优势;其次，向上反馈了业务动态，在核算员与会计部门沟通的过程中，促进了会计部门对生产业务的了解;第三，在执行预算落地、分析生产原因等过程中促进了业务数据和财务数据的统一融合。
2.信息化建设促进“业财融合”
A企业建立了以财务管理为核心的信息系统，不断完善周边系统的建设和整合，使运输管理、资产管理、人力资源管理等子系统与财务系统整合，各业务系统从前端发起流程并与财务系统关联，实现业务与财务联结，企业生产和财务数据实现双向联通。
生产和财务数据聚集在财务部门，起到了两方面的作用：一是风险防控，财务通过实时数据分析，能够发现管理漏洞和经营风险;二是决策支持，A企业建立了数据加工系统和数据平台，形成数据统计分析信息，为本单位生产经营决策和企业管理提供了便利。
3.组织结构促进“财计融合”
为了充分发挥财务管理和会计核算这两大职能，A企业在财务组织架构上进行了设计，设立了财务部和会计核算中心，财务部承担了以政策指导、决策支持为核心任务的战略财务职能;会计核算中心承担了会计核算、资金管理为核心的共享财务职能，财务部负责对会计核算中心进行业务指导，既做到了权责明确，又强化了“财计融合”;核算员承担了以制度落实、业务核算为核心的业务财务职能。三者实现了双向沟通，通过组织架构推进业财融合。如图1所示。
四、启示与建议
（一）双向融合是前提
业财融合虽然是由财务部门提出，并一直被财务部门呼吁，但并不是仅仅要求财务单方面融入业务，而是强调财务与业务的双向融合。一方面，财务部门加强对业务部门的理解，有利于深化对市场和经营的理解，提高对业务部门的支持，有利于发挥专业专长识别经营风险;另一方面，业务人员学习财务知识，能让业财融合的进程、效果得以提升。相反，过度强调财务部门单向融入业务部门，会造成否认管理边界淡化内部的职能，形成财务越界对业务活动指手画脚、越俎代庖的现象，反而会激发业务部门与财务部门的矛盾。
实现双向沟通的方法要因企制宜。在新建项目方面，可以组建跨部门的团队加强沟通协作，业务部门和财务部门可以彼此设置对方专业背景的人员或者加强人员交流等等。A企业设置的经济核算员，统筹了业务生产单元中预算、核算、资产管理等财务管理职能，搭建了业务与财务之间的桥梁，就是一个很好的实现双向沟通的做法。
（二）信息系统是桥梁
在“大智移云”时代背景下，企业加强信息化建设是大势所趋，也是实现和促进业财融合的必要措施。一方面，企业处于急剧变化的市场环境中，信息化手段是企业快速获取竞争信息并采取措施的重要手段;另一方面，细致的内外部分工，可产生人工无法高效整合的流程、數据等信息，需要利用信息化手段予以加工和提炼。业务部门是财务部门的唯一驱动，从流程上看，通过信息系统打通业务部门与财务部门之间的数据壁垒，是促进业财融合最有效的手段。
实务中，要避免信息系统各自为政，形成信息孤岛的现象。信息系统建设过程中，要做好顶层设计，需要业务部门与财务部门就系统建设的规划、目的、框架、流程等形成共识。
（三）数据加工是手段
只有被加工后的数据才是企业的资产。财务部门要加强对生产经营的研究，尤其是数据研究，要将会计核算对生产经营反映形成的大量数据信息进行统计分析，从数据中总结规律、发现趋势、形成预判、服务于决策。
企业应当逐步建立起数据管理体系，并对数据进行标准管理、质量管理、安全管理，搭建数据分析平台，借助智能化手段加强对数据的再加工与分析，助推财务创造价值功能的实现。比如，企业财务应做量本利分析，对工作量变化后企业边际贡献的变化建立体系;在日常分析中应加入价格弹性分析，利用历史数据定义价格变化对业务量影响的模型;等等。
（四）人才建设是保障
业财融合最根本的是人的融合，而这给企业人才建设提出了新的挑战。从财务人员的角度，需要站在全局的角度考虑问题，财务工作者不仅要有本专业的知识，还需要对宏观经济和市场环境有一定的把握，以便对生产策略有更深入的理解;需要对生产原理、流程有一定的了解，以便与生产部门和人员进行沟通。从业务人员的角度，企业需要单纯精于某一领域的专才，但更缺乏既懂业务又懂财务，既懂经营又懂管理的复合型人才。另外，具备沟通协调能力，也是强化业财融合的基本要求。因此，业财融合对企业人才提出了综合性的要求，企业在招聘时可以考虑选拔复合型人才，但更重要的是，要强化内部人才交流机制，加强业务部门与财务部门的沟通交流，形成良性互动循环。
参考文献：
[1] 郭永清.中国企业业财融合问题研究[J].会计之友，2017（7）：47-55.
[2] 王亚星，李心合.重构“业财融合”的概念框架[J].会计研究，2020（7）：15-22.
[3] 谢志华，杨超，许诺.再论业财融合的本质及其实现形式[J].会计研究，2020（07）：3-14.
[4]叶康涛.业财融合：从财务动因到业务动因[J/OL].财会月刊：1-3[2021-08-09].https：//kns.cnki.net/kcms/detail/42.1290.F.20210712.1721.006.html.
[5] 徐剑锋.推进业财融合谨防五个误区[J].中国会计报，2021-07-09（007）.