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财务报表粉饰行为是一个国际性的重点课题，如何防范财务报表粉饰行为也是整个会计界研究并着力解决的重要问题。粉饰行为的存在不仅影响了企业自身的诚信度，也不利于整个市场经济的健康有序发展。本文将从财务报表粉饰行为产生的动机入手，分析其产生的危害，并提出防范财务报表粉饰行为的相应措施。
一、财务报表粉饰行为产生的动机
一是税收动机。为了筹措资金及操纵股价，少数国有企业或上市公司，不惜虚构利润，多交所得税，以显示其盈利能力。而有些企业为了偷税、漏税、减少或推迟纳税等，常常会对会计报表进行粉饰。
二是相关部门监管不力。在企业进行造假行为时，由于相关监管部门监管力度不够，企业的造假行为不能及时被发现，客观上给企业提供了造假空间。
三是领导意识。据不完全统计，在会计业务的处理过程中，有相当一部分会计人员按领导的意见对会计报表作 “技术处理”。对财务报表粉饰现象，有相当一部分是会计人员被迫操作的。
四是信息不对称。企业领导和外部信息的使用者间的信息不一致，在这种信息不对称的情况下，管理者拥有大量的私人信息，其利用这一优势，对报表进行粉饰，不断进行收益与盈余的调节，并向市场传递错误信息。
五是外部融资与商业信用需要。一般情况下，亏损与缺乏资信的企业在市场经济下，是很难从银行等金融机构获得贷款的。所以，某些财务状况不健全或经营业绩欠佳的企业获得金融机构的信贷资金或其它供应商的商业信用，就会对其会计报表进行粉饰。
六是业绩考核需要。在企业经营状况不理想的情况下，经营管理者选择能增加会计利润的会计政策，通过粉饰会计报表操纵利润来体现其工作的业绩，以提高个人收入水平，而实现这一目标的主要手段就是增加或虚增利润。
七是发行股票需要。根据相关法律规定，三年以上连续盈利且经营业绩突出的企业，证监会才会审批其发型股票。而且，企业盈利的能力关乎其发行股票的价格。因此，企业为塑造优良业绩多募集资金，在设计股改方案时就会对会计报表进行粉饰。
二、财务报表粉饰的常见手段
1、利用资产重组粉饰财务报表
资产重组是企业提升竞争力、优化资源配置、扭亏为盈的一种有效的办法。但如果将资产重组扭曲成报表粉饰，这样不但对企业的长足发展不利，也不利于国家的经济运行与发展。
2、利用固定资产项目粉饰财务报表
作为企业资产负债表中的一个重要项目，固定资产计量的准确程度对资产负债表的真实性产生直接影响，也对利润表的真实性产生影响。
3、利用关联交易调节利润
管理当局为了掩饰亏损就利用关联方交易虚构利润，而且没有按规定在报表及附注中做出恰当充分的披露，这样生成的信息将会误导报表的使用者。
4、通过并购调节利润
通过操纵并购的日期及交易内容的选用来虚增利润。致使许多企业有机会在临近资产负债表日时，利用突击购并来虚增利润。
5、利用不当的会计政策及会计估计调节利润
主要手段是选用不当的借款费用核算方法；选用不当的股权投资核算方法；选用不当的折旧方法以及选用不当的收入与费用确认方法等。
6、利用成本项目粉饰财务报表
一般情况下，企业的舞弊行为是以人为手段将企业成本错误归集。企业的生产成本、产成品成本及销售成本构成一个循环，在这三种成本中调整相关费用的归集是造假的主要手段。
7、利用其它应收款及应付款调节利润
在会计审计中可以发现，许多企业的其他应收款与其他应付款期末余额巨大，其所以会出现这些异常的现象，主要是因为许多公司利用其它应收款及应付款调节利润。其他应收款用于隐藏潜亏，其他应付款用于隐瞒利润。
三、防范财务报表粉饰的对策
1、建立对管理者长期的激励机制，开展诚信教育
会计报表粉饰本质上是一种趋利行为，通过给予足够的报酬使高层经理人员愿意付出工作努力，使经理层的收益与和企业的长期业绩相挂钩，激励经理层放弃对财务报表的粉饰，削弱其会计信息造假的动机。同时对经营者开展诚信教育，发挥德治与法治的相辅相成作用，为解决制度落后于实践而引发的虚假行为，就要靠加强道德建设与伦理道德规范来制约。
2、加强关联交易剔除分析，充分发挥经济系统的监督作用
通过关联交易剔除分析可以判断某一企业是否具备扎实的盈利基础，期利润来源是否稳定。如果关联企业是企业的营业收入与利润的主要来源，就要对关联交易的定价政策特别关注，着重分析企业与关联企业发生交易时是否采取了不等价的交换方式，以进行会计报表粉饰。同时，加强审计、工商、税务、财政、银行等部门监督体系的监督作用，特别要加强审计与财政部门在实际审计中所起的作用。把两者从指导者转变成行业中真正的监督者。
3、加大法律惩罚力度，建立健全内控制度
会计报表的舞弊行为是管理层在利弊得失权衡后所作出的选择，所以要想减少或杜绝此行为的发生，最直接的外部约束力就是加大法律的惩罚力度。并同时建立健全内控制度，明确个人职责，加强会计人员的职业道德教育及建立技术轮训制度，把内部控制工作落到实处，建立起内部牵制与核查制度，强化内审制度，从根本上加强内控制度，从而产生可靠的企业财务会计报表。
总之，财务报表舞弊行为的治理是一项系统工程，需要各方共同努力，不断提高鉴别与核查能力，把会计信息失真的防范工作落到实处。
（作者单位：中瑞岳华会计师事务所青岛分所）
一、财务报表粉饰行为产生的动机
一是税收动机。为了筹措资金及操纵股价，少数国有企业或上市公司，不惜虚构利润，多交所得税，以显示其盈利能力。而有些企业为了偷税、漏税、减少或推迟纳税等，常常会对会计报表进行粉饰。
二是相关部门监管不力。在企业进行造假行为时，由于相关监管部门监管力度不够，企业的造假行为不能及时被发现，客观上给企业提供了造假空间。
三是领导意识。据不完全统计，在会计业务的处理过程中，有相当一部分会计人员按领导的意见对会计报表作 “技术处理”。对财务报表粉饰现象，有相当一部分是会计人员被迫操作的。
四是信息不对称。企业领导和外部信息的使用者间的信息不一致，在这种信息不对称的情况下，管理者拥有大量的私人信息，其利用这一优势，对报表进行粉饰，不断进行收益与盈余的调节，并向市场传递错误信息。
五是外部融资与商业信用需要。一般情况下，亏损与缺乏资信的企业在市场经济下，是很难从银行等金融机构获得贷款的。所以，某些财务状况不健全或经营业绩欠佳的企业获得金融机构的信贷资金或其它供应商的商业信用，就会对其会计报表进行粉饰。
六是业绩考核需要。在企业经营状况不理想的情况下，经营管理者选择能增加会计利润的会计政策，通过粉饰会计报表操纵利润来体现其工作的业绩，以提高个人收入水平，而实现这一目标的主要手段就是增加或虚增利润。
七是发行股票需要。根据相关法律规定，三年以上连续盈利且经营业绩突出的企业，证监会才会审批其发型股票。而且，企业盈利的能力关乎其发行股票的价格。因此，企业为塑造优良业绩多募集资金，在设计股改方案时就会对会计报表进行粉饰。
二、财务报表粉饰的常见手段
1、利用资产重组粉饰财务报表
资产重组是企业提升竞争力、优化资源配置、扭亏为盈的一种有效的办法。但如果将资产重组扭曲成报表粉饰，这样不但对企业的长足发展不利，也不利于国家的经济运行与发展。
2、利用固定资产项目粉饰财务报表
作为企业资产负债表中的一个重要项目，固定资产计量的准确程度对资产负债表的真实性产生直接影响，也对利润表的真实性产生影响。
3、利用关联交易调节利润
管理当局为了掩饰亏损就利用关联方交易虚构利润，而且没有按规定在报表及附注中做出恰当充分的披露，这样生成的信息将会误导报表的使用者。
4、通过并购调节利润
通过操纵并购的日期及交易内容的选用来虚增利润。致使许多企业有机会在临近资产负债表日时，利用突击购并来虚增利润。
5、利用不当的会计政策及会计估计调节利润
主要手段是选用不当的借款费用核算方法；选用不当的股权投资核算方法；选用不当的折旧方法以及选用不当的收入与费用确认方法等。
6、利用成本项目粉饰财务报表
一般情况下，企业的舞弊行为是以人为手段将企业成本错误归集。企业的生产成本、产成品成本及销售成本构成一个循环，在这三种成本中调整相关费用的归集是造假的主要手段。
7、利用其它应收款及应付款调节利润
在会计审计中可以发现，许多企业的其他应收款与其他应付款期末余额巨大，其所以会出现这些异常的现象，主要是因为许多公司利用其它应收款及应付款调节利润。其他应收款用于隐藏潜亏，其他应付款用于隐瞒利润。
三、防范财务报表粉饰的对策
1、建立对管理者长期的激励机制，开展诚信教育
会计报表粉饰本质上是一种趋利行为，通过给予足够的报酬使高层经理人员愿意付出工作努力，使经理层的收益与和企业的长期业绩相挂钩，激励经理层放弃对财务报表的粉饰，削弱其会计信息造假的动机。同时对经营者开展诚信教育，发挥德治与法治的相辅相成作用，为解决制度落后于实践而引发的虚假行为，就要靠加强道德建设与伦理道德规范来制约。
2、加强关联交易剔除分析，充分发挥经济系统的监督作用
通过关联交易剔除分析可以判断某一企业是否具备扎实的盈利基础，期利润来源是否稳定。如果关联企业是企业的营业收入与利润的主要来源，就要对关联交易的定价政策特别关注，着重分析企业与关联企业发生交易时是否采取了不等价的交换方式，以进行会计报表粉饰。同时，加强审计、工商、税务、财政、银行等部门监督体系的监督作用，特别要加强审计与财政部门在实际审计中所起的作用。把两者从指导者转变成行业中真正的监督者。
3、加大法律惩罚力度，建立健全内控制度
会计报表的舞弊行为是管理层在利弊得失权衡后所作出的选择，所以要想减少或杜绝此行为的发生，最直接的外部约束力就是加大法律的惩罚力度。并同时建立健全内控制度，明确个人职责，加强会计人员的职业道德教育及建立技术轮训制度，把内部控制工作落到实处，建立起内部牵制与核查制度，强化内审制度，从根本上加强内控制度，从而产生可靠的企业财务会计报表。
总之，财务报表舞弊行为的治理是一项系统工程，需要各方共同努力，不断提高鉴别与核查能力，把会计信息失真的防范工作落到实处。
（作者单位：中瑞岳华会计师事务所青岛分所）