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中图分类号：F812 文献标识：A 文章编号：1006-7833(2011)12-000-02
2011年10月28日，财政部颁布《中华人民共和国资源税暂行条例实施细则》，自2011年11月1日起施行。本文立足于煤炭行业角度，从资源税改革始末、新旧对比、改革解读、对煤炭行业影响以及有关建议等层面进行研究。
一、资源税改革始末
2010年6月1日，财政部、国家税务总局联合印发《新疆原油天然气资源税改革若干问题的规定》，从即日起对新疆地区的原油和天然气这两种资源采取“从价征税”，税率为5%，煤炭资源仍按从量征收。2010年12月1日，新疆资源税改革方案扩大到内蒙古、甘肃、四川、青海、贵州、宁夏等12个西部省区。
资源税改革方案原本2008年年初就想出台，但迫于物价压力和经济形势，暂时搁置。资源税改革一直是近年两会期间的热点话题。2010年两会期间，有委员在提案中建议将煤炭的资源税提高到5元/吨，焦煤调整至10元/吨，并要求下放煤炭资源税税权。2011年两会期间，财政部部长谢旭人表示今年资源税改革将在新疆试点的基础上，统筹考虑各方面因素，根据经济形势发展变化，择时在全国范围内推广。
2011年10月10日，国务院公布了修改后的《中华人民共和国资源税暂行条例》，随后财政部发布实施细则，新资源税改革自2011年11月1日起施行。
二、新旧资源税条例对比
此次资源税实施细则的修订，主要根据其上位法相关授权对内容作相应操作性规定，与旧《实施细则》相比，新《实施细则》增加了5条，删除了2条，修订了6条，保留了5条，在核心内容上主要有以下几个明显变化：
1.关于资源税征收模式。旧《实施细则》全是从量计征，新《实施细则》对原油天然气是从价计征，税率为5%；对煤炭等其他产品仍维持从量计征。新《实施细则》对从价计征的计税基础与增值税等进行了有效衔接。
2.关于资源税征收对象。旧《实施细则》规定“对外合作开采海洋石油、陆上石油资源，应缴纳矿区使用费，暂不征收资源税。”为统一各类油气企业资源税费制度，公平税负，新《实施细则》明确自修改决定施行之日起，对外合作开采海洋和陆上油气资源不再缴纳矿区使用费，统一依法缴纳资源税。
3.关于资源税征收范围。唯一的不同，是新《实施细则》将煤矿生产的天然气纳入“天然气”的范畴，要按照从价计征；而在旧《实施细则》中“天然气”是不包括煤矿生产的天然气的。
4.关于煤炭等产品征收标准。旧《实施细则》规定所有煤炭的税额幅度为0.3-5元/吨；新《实施细则》首先将焦煤单列为8元/吨，焦煤以外其他煤炭按地区分不同等幅，基本上在2-4元/吨的区间之内。此外，稀土也从有色金属矿中分离出来单独设立并提高标准，由原来的0.4—30元/吨提高到0.4—60元/吨。固体盐则由2—10元/吨提高到10—60元/吨。
三、新资源税改革解读
从2008年至今的新资源税改革的进程和演变来看，站在煤炭行业角度，我们有以下几点思考：
1.资源税改革涉及利益广、影响覆盖面大，既影响中央与地方的税收利益关系，又影响国计民生；既影响各省市、各部门之间的利益协调；又关系到各行业之间的利益博弈。
从中央与地方关系上看，资源税属于地方税，按照新《实施细则》油气资源税提高后，静态计算，油气开发企业的利润会相应减少，缴纳的企业所得税也会有所减少。但油气开发企业大多是中央企业，缴纳的所得税属于中央财政收入，中央财政收入将会减少。因此新资源税改革增加了地方财政收入，减少了中央财政收入，是对中央与地方利益的调整。
从各省市看，煤炭（不含焦煤）的税额针对全国不同的省市确定了不同的计征标准，如河南省4元/吨、山西省3.2元/吨、安徽省2元/吨。
从各行业上看，油气行业是从价计征，而煤炭等行业仍维持从量计征。
2.目前新资源税条例将从量计征和从价计征并存，仅是过渡措施，所有资源的资源税从价计征是最终改革方向。
调整原油、天然气资源税的计征办法和税率，是这次资源税暂行条例修改的重点。由于从价计征方式有利于促进资源节约开采利用、提高资源使用效率、保护环境、实现可持续发展，更能有效发挥价格杠杆的调节作用，也是世界各国的通行做法，因此我们预计目前新资源税条例将从量计征和从价计征并存，仅是过渡措施，所有资源的资源税从价计征是最终改革方向。
3.本次资源税改革选择以石油和天然气作为突破口，煤炭行业仍然维持从量计征，主要是遵循先易后难的改革思路。
目前，我国原油价格与国际原油价格接轨，主要根据国内各类原油所挂靠的国际市场相关品种的原油价格确定。在此定价机制下，石油资源税实行从价计征不会影响原油价格水平，影响的只是原油开采企业的利润水平。国内成品油实行与国际原油价格有控制地间接接轨，调整原油资源税税率不会影响成品油价格，不存在价格传导，因此，不会增加炼油企业及消费者的负担。国内天然气实行政府指导价，天然气从价计征后，目前的基准价格不会变动，因此，也不会对用气企业和最终消费者使用的天然气价格造成影响。
而煤炭产品之所以迟迟未能从价计征，主要是在通胀回落之前、电价机制未理顺之际，从价征收煤炭资源税的条件还不算成熟。另外也是出于缓解煤电矛盾的考虑。一旦煤炭从价计征后税负过重，高煤价更容易向下游传导，同时也影响煤炭开采的积极性，由此加剧电力紧张。此外，当前煤炭在我国能源结构中占据近7成，鉴于总量巨大，且开采环境、煤炭质量具有复杂性特点，煤炭价格的确定有很大难度，因此无法在短期内对煤炭实行从价计征。
四、对煤炭行业的影响
由于煤炭行业仍然维持从量计征方式，主要的变化就是将焦煤从煤炭产品中单列，新资源税条例对煤炭行业影响有限。早在2007年2月，山西省经国务院批准，焦煤的资源税征收标准为8元/吨，而此次新资源税条例只不过是将焦煤在山西省缴纳的标准推向全国。由于山西省的炼焦煤种资源储量在全国各省市中最大，查明资源量为1551.84亿吨，占全国资源储量的55.35%。山西省之外并不是每个煤炭企业都生产焦煤，即使有焦煤，产量占比也不会很大；而且，焦煤属于稀缺资源，8元/吨的资源税也很容易向下游行业转嫁，所以从煤炭行业角度看，本次资源税改革对煤炭行业经营业绩的影响并不是很大。
从另外一个角度分析，虽然本次资源税改革暂时对煤炭行业维持现状，但是潜在影响较大，主要表现在就是地方层出不穷的对煤炭企业的各种税费。如：贵州省自 2011年 10月 1日起，开始执行新的煤炭价格调节基金征收办法，一是向贵州省煤炭企业按“从价计征”原则征收价格调节基金，征收标准为原煤含税售价的10%。煤炭价格调节基金低于 50元/吨的，按 50元/吨征。二是实行省内外差别征集煤炭价格调节基金。对出省原煤、洗混煤实行二次征收，加收 200元/吨。贵州省按原煤价格的10%征收无疑相当于向煤炭企业征收10%的资源税。再如：山西省物价局、财政厅、水利厅联合发文要求省内企业按每吨原煤或原矿3.00元计征采矿排水水资源费，与财政部、国家发改委、水利部要求的按排水量明显违背，但仍然继续征收。等等。
五、对资源税改革的建议
虽然新资源税没有将煤炭纳入从价计征范畴，主要是客观环境还不够成熟。目前煤炭行业的税费结构还不够合理，税费项目过多，煤炭行业需要缴纳的税费种类几乎涉及我国已经开设税费种类的全部，1994年国家税制改革后共有23个税种，其中21个与煤炭企业相关，此外煤炭行业还存在矿产资源补偿费、矿业权价款、山西省政府征收的可持续发展基金、矿山环境恢复治理保证金、煤炭转产发展资金和采矿排水水资源费、许多地方政府征收的煤炭价格调控基金、煤炭企业管理费和矿区管理费等多种税负，存在各项税费界限不清、作用不明、重复征收的情况，增加了煤炭企业的税费负担，同时不能够充分体现资源的优劣和稀缺程度，不能有效发挥节约资源和保护生态环境、促进企业可持续发展的作用。
煤炭产品的资源税实行从价计征是大势所趋，对未来的资源税改革，我们有以下三条建议：
一是煤炭行业实行从价计征的前提是必须优化税费结构，彻底进行“费改税”改革，取消具有重复性质的矿产資源补偿费、煤炭价格调控基金及地方政府收取的各种相关费用（如山西省征收的可持续发展基金）等，使不同地区的煤炭生产企业实现公平的税负，切实减轻煤炭企业负担。
二是在彻底“费改税”改革的前提下，今后煤炭资源税从价税率的具体确定要考虑煤炭生产企业的承受能力，建议定在2%以内。煤炭行业与石油行业不同，煤炭行业是充分竞争的市场，而且煤炭行业的历史欠账较多，安全生产压力大，从价税率不宜过高。
三是煤炭资源税从价的基础建议以出矿价为依据，由于煤价受运距和运输方式的影响较大，为体现税法的公平和公正，应以剔除运费以后的出矿价为计征基础。
参考文献：
[1]中华人民共和国资源税暂行条例.
[2]中华人民共和国资源税暂行条例实施细则.
[3]新疆原油天然气资源税改革若干问题的规定.
[4]山西、贵州等地方出台的有关涉煤税费政策.
2011年10月28日，财政部颁布《中华人民共和国资源税暂行条例实施细则》，自2011年11月1日起施行。本文立足于煤炭行业角度，从资源税改革始末、新旧对比、改革解读、对煤炭行业影响以及有关建议等层面进行研究。
一、资源税改革始末
2010年6月1日，财政部、国家税务总局联合印发《新疆原油天然气资源税改革若干问题的规定》，从即日起对新疆地区的原油和天然气这两种资源采取“从价征税”，税率为5%，煤炭资源仍按从量征收。2010年12月1日，新疆资源税改革方案扩大到内蒙古、甘肃、四川、青海、贵州、宁夏等12个西部省区。
资源税改革方案原本2008年年初就想出台，但迫于物价压力和经济形势，暂时搁置。资源税改革一直是近年两会期间的热点话题。2010年两会期间，有委员在提案中建议将煤炭的资源税提高到5元/吨，焦煤调整至10元/吨，并要求下放煤炭资源税税权。2011年两会期间，财政部部长谢旭人表示今年资源税改革将在新疆试点的基础上，统筹考虑各方面因素，根据经济形势发展变化，择时在全国范围内推广。
2011年10月10日，国务院公布了修改后的《中华人民共和国资源税暂行条例》，随后财政部发布实施细则，新资源税改革自2011年11月1日起施行。
二、新旧资源税条例对比
此次资源税实施细则的修订，主要根据其上位法相关授权对内容作相应操作性规定，与旧《实施细则》相比，新《实施细则》增加了5条，删除了2条，修订了6条，保留了5条，在核心内容上主要有以下几个明显变化：
1.关于资源税征收模式。旧《实施细则》全是从量计征，新《实施细则》对原油天然气是从价计征，税率为5%；对煤炭等其他产品仍维持从量计征。新《实施细则》对从价计征的计税基础与增值税等进行了有效衔接。
2.关于资源税征收对象。旧《实施细则》规定“对外合作开采海洋石油、陆上石油资源，应缴纳矿区使用费，暂不征收资源税。”为统一各类油气企业资源税费制度，公平税负，新《实施细则》明确自修改决定施行之日起，对外合作开采海洋和陆上油气资源不再缴纳矿区使用费，统一依法缴纳资源税。
3.关于资源税征收范围。唯一的不同，是新《实施细则》将煤矿生产的天然气纳入“天然气”的范畴，要按照从价计征；而在旧《实施细则》中“天然气”是不包括煤矿生产的天然气的。
4.关于煤炭等产品征收标准。旧《实施细则》规定所有煤炭的税额幅度为0.3-5元/吨；新《实施细则》首先将焦煤单列为8元/吨，焦煤以外其他煤炭按地区分不同等幅，基本上在2-4元/吨的区间之内。此外，稀土也从有色金属矿中分离出来单独设立并提高标准，由原来的0.4—30元/吨提高到0.4—60元/吨。固体盐则由2—10元/吨提高到10—60元/吨。
三、新资源税改革解读
从2008年至今的新资源税改革的进程和演变来看，站在煤炭行业角度，我们有以下几点思考：
1.资源税改革涉及利益广、影响覆盖面大，既影响中央与地方的税收利益关系，又影响国计民生；既影响各省市、各部门之间的利益协调；又关系到各行业之间的利益博弈。
从中央与地方关系上看，资源税属于地方税，按照新《实施细则》油气资源税提高后，静态计算，油气开发企业的利润会相应减少，缴纳的企业所得税也会有所减少。但油气开发企业大多是中央企业，缴纳的所得税属于中央财政收入，中央财政收入将会减少。因此新资源税改革增加了地方财政收入，减少了中央财政收入，是对中央与地方利益的调整。
从各省市看，煤炭（不含焦煤）的税额针对全国不同的省市确定了不同的计征标准，如河南省4元/吨、山西省3.2元/吨、安徽省2元/吨。
从各行业上看，油气行业是从价计征，而煤炭等行业仍维持从量计征。
2.目前新资源税条例将从量计征和从价计征并存，仅是过渡措施，所有资源的资源税从价计征是最终改革方向。
调整原油、天然气资源税的计征办法和税率，是这次资源税暂行条例修改的重点。由于从价计征方式有利于促进资源节约开采利用、提高资源使用效率、保护环境、实现可持续发展，更能有效发挥价格杠杆的调节作用，也是世界各国的通行做法，因此我们预计目前新资源税条例将从量计征和从价计征并存，仅是过渡措施，所有资源的资源税从价计征是最终改革方向。
3.本次资源税改革选择以石油和天然气作为突破口，煤炭行业仍然维持从量计征，主要是遵循先易后难的改革思路。
目前，我国原油价格与国际原油价格接轨，主要根据国内各类原油所挂靠的国际市场相关品种的原油价格确定。在此定价机制下，石油资源税实行从价计征不会影响原油价格水平，影响的只是原油开采企业的利润水平。国内成品油实行与国际原油价格有控制地间接接轨，调整原油资源税税率不会影响成品油价格，不存在价格传导，因此，不会增加炼油企业及消费者的负担。国内天然气实行政府指导价，天然气从价计征后，目前的基准价格不会变动，因此，也不会对用气企业和最终消费者使用的天然气价格造成影响。
而煤炭产品之所以迟迟未能从价计征，主要是在通胀回落之前、电价机制未理顺之际，从价征收煤炭资源税的条件还不算成熟。另外也是出于缓解煤电矛盾的考虑。一旦煤炭从价计征后税负过重，高煤价更容易向下游传导，同时也影响煤炭开采的积极性，由此加剧电力紧张。此外，当前煤炭在我国能源结构中占据近7成，鉴于总量巨大，且开采环境、煤炭质量具有复杂性特点，煤炭价格的确定有很大难度，因此无法在短期内对煤炭实行从价计征。
四、对煤炭行业的影响
由于煤炭行业仍然维持从量计征方式，主要的变化就是将焦煤从煤炭产品中单列，新资源税条例对煤炭行业影响有限。早在2007年2月，山西省经国务院批准，焦煤的资源税征收标准为8元/吨，而此次新资源税条例只不过是将焦煤在山西省缴纳的标准推向全国。由于山西省的炼焦煤种资源储量在全国各省市中最大，查明资源量为1551.84亿吨，占全国资源储量的55.35%。山西省之外并不是每个煤炭企业都生产焦煤，即使有焦煤，产量占比也不会很大；而且，焦煤属于稀缺资源，8元/吨的资源税也很容易向下游行业转嫁，所以从煤炭行业角度看，本次资源税改革对煤炭行业经营业绩的影响并不是很大。
从另外一个角度分析，虽然本次资源税改革暂时对煤炭行业维持现状，但是潜在影响较大，主要表现在就是地方层出不穷的对煤炭企业的各种税费。如：贵州省自 2011年 10月 1日起，开始执行新的煤炭价格调节基金征收办法，一是向贵州省煤炭企业按“从价计征”原则征收价格调节基金，征收标准为原煤含税售价的10%。煤炭价格调节基金低于 50元/吨的，按 50元/吨征。二是实行省内外差别征集煤炭价格调节基金。对出省原煤、洗混煤实行二次征收，加收 200元/吨。贵州省按原煤价格的10%征收无疑相当于向煤炭企业征收10%的资源税。再如：山西省物价局、财政厅、水利厅联合发文要求省内企业按每吨原煤或原矿3.00元计征采矿排水水资源费，与财政部、国家发改委、水利部要求的按排水量明显违背，但仍然继续征收。等等。
五、对资源税改革的建议
虽然新资源税没有将煤炭纳入从价计征范畴，主要是客观环境还不够成熟。目前煤炭行业的税费结构还不够合理，税费项目过多，煤炭行业需要缴纳的税费种类几乎涉及我国已经开设税费种类的全部，1994年国家税制改革后共有23个税种，其中21个与煤炭企业相关，此外煤炭行业还存在矿产资源补偿费、矿业权价款、山西省政府征收的可持续发展基金、矿山环境恢复治理保证金、煤炭转产发展资金和采矿排水水资源费、许多地方政府征收的煤炭价格调控基金、煤炭企业管理费和矿区管理费等多种税负，存在各项税费界限不清、作用不明、重复征收的情况，增加了煤炭企业的税费负担，同时不能够充分体现资源的优劣和稀缺程度，不能有效发挥节约资源和保护生态环境、促进企业可持续发展的作用。
煤炭产品的资源税实行从价计征是大势所趋，对未来的资源税改革，我们有以下三条建议：
一是煤炭行业实行从价计征的前提是必须优化税费结构，彻底进行“费改税”改革，取消具有重复性质的矿产資源补偿费、煤炭价格调控基金及地方政府收取的各种相关费用（如山西省征收的可持续发展基金）等，使不同地区的煤炭生产企业实现公平的税负，切实减轻煤炭企业负担。
二是在彻底“费改税”改革的前提下，今后煤炭资源税从价税率的具体确定要考虑煤炭生产企业的承受能力，建议定在2%以内。煤炭行业与石油行业不同，煤炭行业是充分竞争的市场，而且煤炭行业的历史欠账较多，安全生产压力大，从价税率不宜过高。
三是煤炭资源税从价的基础建议以出矿价为依据，由于煤价受运距和运输方式的影响较大，为体现税法的公平和公正，应以剔除运费以后的出矿价为计征基础。
参考文献：
[1]中华人民共和国资源税暂行条例.
[2]中华人民共和国资源税暂行条例实施细则.
[3]新疆原油天然气资源税改革若干问题的规定.
[4]山西、贵州等地方出台的有关涉煤税费政策.