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摘要本文通过分析会计准则与增值税税法中视同销售行为规定的差异、会计准则与所得税税法中视同销售行为规定的差异、增值税税法与企业所得税税法中视同销售行为规定的差异，基于会计和税法在促进社会经济的持续稳定发展的目的上存在内在一致性，按照差异的协调应当遵循市场经济规律的原则，在合理保障税收的前提下，以市场经济规律为指导，以交易的经济实质为基础，对上述差异的协调提出了一些建议。
关键词视同销售 企业会计准则 协调
中图分类号：F810.42文献标识码：A
一、会计准则与税法的协调原则
会计准则与税法的差异产生于客观经济环境，其存在和发展有着自身规律，应当承认差异存在的合理性和客观性。然而，“税会”过度分离增大了税收监管的难度。因此，实务领域迫切要求采取积极措施实现二者的协调，这既有利于降低征纳税双方遵从税法的成本，减少各自资源消耗，又能提高企业会计和税务机构双方的工作效率。
会计与税收二者是既相互独立又紧密联系：会计在满足公共需要的同时，还要直接面对社会公众各自不同的私人需要；而税收强调的是不可分割的公共需要。会计和税法在不同层面共同服务于所有者的根本利益，具有内在一致性，其最终目的都在于促进社会经济的持续稳定发展，这就为两者协调提供了共同的利益基础。上述目标的达成，必须充分发挥市场机制的作用，并且提高社会整体福利，因此，差异的协调应当遵循市场经济规律。
二、会计准则与增值税税法中视同销售行为的协调性分析
会计中，销售就是要准确判断企业销售收入的确认时间和金额并加以登记主营业务收入账户。2007年1月1日起施行的《企业会计准则第14号———收入》准则注重实质重于形式原则和谨慎性原则，仅仅是强调了可以确认收入的五个条件，只要满足这五个条件的行为都应当确认收入。而根据自2009年1月1日起施行的《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第四条的规定，单位或者个体工商户的8项行為视同销售货物。
会计实务中，企业的特殊交易或事项，分别按照会计准则和税法判断，其结果有差异：有的交易或事项按照增值税税法，应当视同销售即应当确认应交增值税，但并不符合收入确认的五个条件，因而不能确认主营业务收入。视同销售货物行为按照货物的流向分为两部分，一是流向企业内部；二是流向企业外部。货物在企业内部进行流转的行为，如企业将自产商品用于在建工程、职工福利，并未真正实现销售和现金的流入，只是企业集团内部的流转，并未实现增值，理应税法参照会计准则来协调；对于货物流出企业的视同销售货物行为，由于商品所有权已经转移，从保全税收收入的角度出发，为了避免制度真空的存在，不给纳税人偷逃税款的可乘之机，会计准则与增值税视同销售规定之间存在的差异是合理的，不需要进行协调。
三、会计准则与所得税税法中视同销售行为的协调性分析
实务中涉及企业所得税的视同销售业务，主要是企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的业务，这些业务发生后要视同销售计算销售额计入所得税的纳税所得额。按照会计准则规定，基建工程"福利等部门领用原材料、按实际成本或计划成本加上不予抵扣的增值税额等、计入相关成本，不确认收入。而税收法规规定纳税人在基本建设、专项工程及职工福利等方面领用本企业的商品、产品的，应视同销售作为收入处理。
就会计准则与所得税税法中有关视同销售行为的规定而言，两者之间的协调问题的原则是要坚持内在遵从和外部调整相结合协调两者差异。具体协调层面提出如下几点的意见：
1、收入范围和原则的差异协调。随着会计准则转向“全面收益观”，会计收入概念逐渐向“经济收益”靠拢，因此会计准则对于收入范围的界定也应当随之放宽。同时，由于所得税法过分强调税收保全目标，对许多交易和事项的判断倚重于僵化的形式标准，而非交易的经济实质，这反而为企业通过操控法律要件来偷逃税款提供了可能性。因此，未来的所得税改革应也当借鉴会计准则有关收入确认的标准认定，扩大谨慎性原则和实质重于形式原则的应用，缩减两者差异。
2、类似于对增值税视同销售行为中的分析，对于现行所得税法规定的视同销售行为，同样按照货物的流向分为两部分，一是流向企业内部；二是流向企业外部。货物在企业内部进行流转的行为，只是企业集团内部的流转，并未实现现金流入，理应税法参照会计准则来协调；对于货物流出企业的视同销售货物行为，由于货物已经流出企业，相关商品所有权发生了转移，无论从交易形式角度还是从税收保全角度都应当对这一行为进行课税，否则就很可能出现制度真空，为纳税人偷逃税款提供可趁之机，这部分差异应该予以保留。但这里特别的是，对于作为纳税人的非经营性支出的公益救济性捐赠支出，本身不会为纳税人直接带来任何收益，而且其结果大都直接或间接的为国家减轻财政负担，对倡导良好的社会氛围也是非常有利的。因此建议应当对企业所得税的公益救济性捐赠采用允许全额扣除。
三、增值税税法与企业所得税税法中视同销售行为的协调
增值税税法和所得税税法中视同销售行为的规定之间既有相同的条款，也有不同的内容。为了能够使不同税种视同销售行为相互协调，所得税视同销售行为比增值税视同销售行为之间的差异，可以对当前的视同销售行为规定作些修改。
首先，从税法规定的表述上协调。所得税视同销售行为，应按对象分别规定：将货物用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配、以及非货币性资产交换等用途的业务要视同销售计算销售额计入所得税的纳税所得额。同时，将财产和劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配、以及非货币性资产交换等用途的业务要视同销售计算销售额计入所得税的纳税所得额。如此，增值税与所得税视同销售行为之间的关系便呈现的十分清楚，没有界限模糊的情况存在。
其次，根据前文归纳的关于增值税视同销售行为与所得税视同销售行为的七条结论，除了第二项、第七项、第八项不需要协调之外，只有第四项将货物(自产、委托加工)用于同一企业的非应税劳务，存在增值税视同销售，所得税不视同销售的差异，需要进行协调。根据前文在会计准则分别与增值税税法、所得税税法中视同销售行为的协调问题中的阐述，货物(自产、委托加工)用于同一企业的非应税劳务，是货物在企业内部进行流转的行为，并未真正实现销售和现金的流入，只是企业集团内部的流转，并未实现现金流入，则税法可参照会计准则来协调。由此，不仅实现了增值税和所得税视同销售行为的协调，也实现了税法和会计准则的协调。
四、结论
会计准则与税法的差异产生于客观经济环境，其存在和发展有着自身规律，应当承认差异存在的合理性和客观性。因此，差异的协调应当遵循市场经济规律，在合理保障税收的前提下，以交易的经济实质为基础，由税法向会计准则的主动趋同为主。协调时应以我国经济发展的现状为出发点，统筹规划，兼顾成本与效率。根据上述理论，文中对所得税视同销售行为中的会税差异和涉及到的不同税种税法规定的差异，依据交易的实质，以现金流为标准，进行协调。□
（作者单位：中南财经政法大学会计学院）
参考文献：
[1]财政部.企业会计准则.经济科学出版社.2006.
[2]郭芳.视同销售业务的会计和税务处理.财经界.2009.（11）.
[3]中国注册会计师协会．税法．经济科学出版社．2010.
关键词视同销售 企业会计准则 协调
中图分类号：F810.42文献标识码：A
一、会计准则与税法的协调原则
会计准则与税法的差异产生于客观经济环境，其存在和发展有着自身规律，应当承认差异存在的合理性和客观性。然而，“税会”过度分离增大了税收监管的难度。因此，实务领域迫切要求采取积极措施实现二者的协调，这既有利于降低征纳税双方遵从税法的成本，减少各自资源消耗，又能提高企业会计和税务机构双方的工作效率。
会计与税收二者是既相互独立又紧密联系：会计在满足公共需要的同时，还要直接面对社会公众各自不同的私人需要；而税收强调的是不可分割的公共需要。会计和税法在不同层面共同服务于所有者的根本利益，具有内在一致性，其最终目的都在于促进社会经济的持续稳定发展，这就为两者协调提供了共同的利益基础。上述目标的达成，必须充分发挥市场机制的作用，并且提高社会整体福利，因此，差异的协调应当遵循市场经济规律。
二、会计准则与增值税税法中视同销售行为的协调性分析
会计中，销售就是要准确判断企业销售收入的确认时间和金额并加以登记主营业务收入账户。2007年1月1日起施行的《企业会计准则第14号———收入》准则注重实质重于形式原则和谨慎性原则，仅仅是强调了可以确认收入的五个条件，只要满足这五个条件的行为都应当确认收入。而根据自2009年1月1日起施行的《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第四条的规定，单位或者个体工商户的8项行為视同销售货物。
会计实务中，企业的特殊交易或事项，分别按照会计准则和税法判断，其结果有差异：有的交易或事项按照增值税税法，应当视同销售即应当确认应交增值税，但并不符合收入确认的五个条件，因而不能确认主营业务收入。视同销售货物行为按照货物的流向分为两部分，一是流向企业内部；二是流向企业外部。货物在企业内部进行流转的行为，如企业将自产商品用于在建工程、职工福利，并未真正实现销售和现金的流入，只是企业集团内部的流转，并未实现增值，理应税法参照会计准则来协调；对于货物流出企业的视同销售货物行为，由于商品所有权已经转移，从保全税收收入的角度出发，为了避免制度真空的存在，不给纳税人偷逃税款的可乘之机，会计准则与增值税视同销售规定之间存在的差异是合理的，不需要进行协调。
三、会计准则与所得税税法中视同销售行为的协调性分析
实务中涉及企业所得税的视同销售业务，主要是企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的业务，这些业务发生后要视同销售计算销售额计入所得税的纳税所得额。按照会计准则规定，基建工程"福利等部门领用原材料、按实际成本或计划成本加上不予抵扣的增值税额等、计入相关成本，不确认收入。而税收法规规定纳税人在基本建设、专项工程及职工福利等方面领用本企业的商品、产品的，应视同销售作为收入处理。
就会计准则与所得税税法中有关视同销售行为的规定而言，两者之间的协调问题的原则是要坚持内在遵从和外部调整相结合协调两者差异。具体协调层面提出如下几点的意见：
1、收入范围和原则的差异协调。随着会计准则转向“全面收益观”，会计收入概念逐渐向“经济收益”靠拢，因此会计准则对于收入范围的界定也应当随之放宽。同时，由于所得税法过分强调税收保全目标，对许多交易和事项的判断倚重于僵化的形式标准，而非交易的经济实质，这反而为企业通过操控法律要件来偷逃税款提供了可能性。因此，未来的所得税改革应也当借鉴会计准则有关收入确认的标准认定，扩大谨慎性原则和实质重于形式原则的应用，缩减两者差异。
2、类似于对增值税视同销售行为中的分析，对于现行所得税法规定的视同销售行为，同样按照货物的流向分为两部分，一是流向企业内部；二是流向企业外部。货物在企业内部进行流转的行为，只是企业集团内部的流转，并未实现现金流入，理应税法参照会计准则来协调；对于货物流出企业的视同销售货物行为，由于货物已经流出企业，相关商品所有权发生了转移，无论从交易形式角度还是从税收保全角度都应当对这一行为进行课税，否则就很可能出现制度真空，为纳税人偷逃税款提供可趁之机，这部分差异应该予以保留。但这里特别的是，对于作为纳税人的非经营性支出的公益救济性捐赠支出，本身不会为纳税人直接带来任何收益，而且其结果大都直接或间接的为国家减轻财政负担，对倡导良好的社会氛围也是非常有利的。因此建议应当对企业所得税的公益救济性捐赠采用允许全额扣除。
三、增值税税法与企业所得税税法中视同销售行为的协调
增值税税法和所得税税法中视同销售行为的规定之间既有相同的条款，也有不同的内容。为了能够使不同税种视同销售行为相互协调，所得税视同销售行为比增值税视同销售行为之间的差异，可以对当前的视同销售行为规定作些修改。
首先，从税法规定的表述上协调。所得税视同销售行为，应按对象分别规定：将货物用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配、以及非货币性资产交换等用途的业务要视同销售计算销售额计入所得税的纳税所得额。同时，将财产和劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配、以及非货币性资产交换等用途的业务要视同销售计算销售额计入所得税的纳税所得额。如此，增值税与所得税视同销售行为之间的关系便呈现的十分清楚，没有界限模糊的情况存在。
其次，根据前文归纳的关于增值税视同销售行为与所得税视同销售行为的七条结论，除了第二项、第七项、第八项不需要协调之外，只有第四项将货物(自产、委托加工)用于同一企业的非应税劳务，存在增值税视同销售，所得税不视同销售的差异，需要进行协调。根据前文在会计准则分别与增值税税法、所得税税法中视同销售行为的协调问题中的阐述，货物(自产、委托加工)用于同一企业的非应税劳务，是货物在企业内部进行流转的行为，并未真正实现销售和现金的流入，只是企业集团内部的流转，并未实现现金流入，则税法可参照会计准则来协调。由此，不仅实现了增值税和所得税视同销售行为的协调，也实现了税法和会计准则的协调。
四、结论
会计准则与税法的差异产生于客观经济环境，其存在和发展有着自身规律，应当承认差异存在的合理性和客观性。因此，差异的协调应当遵循市场经济规律，在合理保障税收的前提下，以交易的经济实质为基础，由税法向会计准则的主动趋同为主。协调时应以我国经济发展的现状为出发点，统筹规划，兼顾成本与效率。根据上述理论，文中对所得税视同销售行为中的会税差异和涉及到的不同税种税法规定的差异，依据交易的实质，以现金流为标准，进行协调。□
（作者单位：中南财经政法大学会计学院）
参考文献：
[1]财政部.企业会计准则.经济科学出版社.2006.
[2]郭芳.视同销售业务的会计和税务处理.财经界.2009.（11）.
[3]中国注册会计师协会．税法．经济科学出版社．2010.