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【摘 要】新《企业所得税法》已于2008年1月1日开始实施。新《企业所得税法》统一了企业所得税的纳税义务人，统一了税率，统一了税前扣除办法和标准以及应纳税所得额计算方法，统一了税收优惠，并强化了反避税的措施。也为企业的经营管理和财务管理工作带来了新的机遇和挑战。企业应主动采取措施积极应对，有针对性地进行企业所得税的纳税筹划，使企业税负最小化，降低成本，从而最大限度地增加企业的经济效益。本文就新《企业所得税法》施行以来，为正确企业所得税纳税筹划，减少企业自身的“偷、欠、骗、抗”税等税收违法行为，阐述了企业所得税纳税筹划原则与一般思路。
【关键词】所得税；纳税筹划；原则；思路
一、纳税筹划的含义
纳税筹划又称为税收筹划，是指纳税人在不违法的前提下，制作一整套完整的纳税操作方案，从而达到节税目的得一种公司理财活动。它包括避税、节税、规避“税收陷阱”、转嫁筹划和实现零风险五个方面内容。这就是在充分利用税法中提供的一切优惠的基础上，在多种纳税方案中择其最优，以期达到整体税后利润最大化。
当前，企业所得税是我国的主体税种，它是以企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额，为应纳税所得额（新《企业所得税法》第二章第五条）。企业所得税的轻重直接影响税后净利润的形成，关系到企业的切身利益。因此，如何在合法的前提下，充分享受现有税收优惠照顾，减轻企业税收负担，增加企业收益，成为每一个企业经营者慎重考虑的问题。对企业来说，它具有很大的纳税筹划空间。
二、企业所得税纳税筹划的原则
纳税筹划不仅能减轻企业的税负，还有有利于减少企业自身的“偷、欠、骗、抗”税等税收违法行为的发生，强化纳税意识，实现诚信纳税；有助于优化企业产业结构和投资方向，逐步走上优化产业结构和生产力合理布局的道路；有助于提高企业自身的经营管理水平，尤其是财务和会计的管理水平；有利于国家税收政策的完善与健全等现实意义。因此需要严格遵守以下原则：
（一）预先性原则
因国家税收法制定在先，而税收法律行为在后，在经济活动中，企业的经济行为在先，向国家交纳税收在后，这就为人们的筹划创造有利的条件。纳税筹划必须在经营行为发生之前进行，一旦企业的经营行为已经发生，企业的各项纳税义务也就随之产生而不能发生变更。如果没有事先筹划好，经济行为发生了，则纳税筹划就失去意义。
（二）合法性原则
合法性是纳税筹划最基本原则。纳税筹划是在不违反税法的前提下进行的，是在对税法进行认真研究比较后，对纳税进行的一种最优化选择。纳税筹划所运用的手段、方法、途径等是符合现行税收法律法规的，与现行法律法规不冲突。无论出于何种原因，企业进行纳税筹划的前提必须是合法，所有的违法行为都不可能称之为纳税筹划。
（三）整体性原则
企业通過纳税筹划，以达到减轻税收负担，实现企业净利润最大化的目的。企业的任何一个经济活动，都会涉及多个税种的课征，因此企业要根据其经营特点、组织形式，对经济活动参与各方税负情况加以综合考虑，全面考察相关年度的课税情况，将前后相关年度的课税额，分别加以计算，全面考虑，才能实现税收筹划的目标。孤立、片面地进行筹划，可能在此环节能减轻税负，而在彼环节又因加重税负而将纳税筹划的效用予以抵消。
（四）具体问题具体分析原则
企业不同，所面临的内外部经济环境有所不同，国家现行的财经法律、税收政策也不尽相同，企业经济运行也越加复杂。这就决定了纳税筹划方法的变化多端。因此，企业进行纳税筹划时，不能生搬硬套他人的方法，而应根据客观条件的变化，了解与分析企业所纳税种类、适用税率、税负、经济业务流程、所在地区税率情况、行业特点等企业所处的纳税环境和企业具体的经营实际，因人、因地、因时的不同而分别采取不同的方法，制定全面的筹划的方案，才能使税收筹划有效进行。
三、企业所得税筹划的一般思路
新《企业所得税法》于2008年1月1日正式施行。新《企业所得税法》统一了内、外资企业所得税制度，促进了统一、规范、公平竞争的市场环境的建立。同时还进行了一系列的调整，如适度降低了税率，扩大了税前费用扣除，将税收优惠政策从“以区域优惠为主”调整为“以产业优惠为主、区域优惠为辅”，以降低税收负担、调整产业结构和实现区域均衡发展；还设置了预约定价安排、提供关联方资料义务、防范资本弱化等反避税条款，并加大了处罚力度等。显然，新《企业所得税法》的巨大变化必然对纳税筹划的方式产生重大影响。作为追求利益最大化的企业，必须尽快地寻找新的筹划思路，有效降低税负。
企业所得税的应纳税额等于应纳税所得额乘以税率，因此要降低应纳税额，应先从降低税率和应纳税所得额入手，并充分利用税收优惠政策。
（一）降低税率
新《企业所得税法》的税率有四档：基准税率25%和三档优惠税率分别为10%、15%和20%（除直接减免税额外）。在国内未设立机构、场所或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的非居民企业取得的来源于中国境内的所得（即预提所得税）适用10%的优惠税率；对国家需要重点扶持的高新技术企业适用15%的优惠税率；而小型微利企业适用20%的优惠税率。如，企业在设立时首先需认真规划企业的规模和人数，规模较大时，可考虑分立为两个独立的纳税企业。企业应尽可能创造条件以满足优惠税率的标准。
（二）合理增加准予扣除项目
新《企业所得税法》放宽了企业成本费用的扣除标准和范围。从而扩大了税收筹划的空间，成为新税筹划的重点。
1、工资薪金支出，新税法统一采用据实扣除制度，规定企业发生的合理的工资薪金支出准予扣除，放宽了对工资薪金支出税前扣除的限制。 2、工资附加费，新《企业所得税法》考虑到计税工资已经放开，故将“计税工资总额”调整为“工资薪金总额”，相应提高了扣除额，并且为鼓励企业加强职工教育投入，规定企业发生的职工教育经费支出在不超过工资薪金总额2.5%的部分准予扣除，超过部分可在以后纳税年度结转扣除；企业尽可能多地列支工资薪金支出、扩大税前扣除应是税收筹划的基本思想，一般可采用的措施主要有：提高职工工资，超支福利以工资形式发放；持内部职工股的企业，把向职工发放的股利改为绩效工资或年终奖金；企业股东、董事等兼任管理人员或职工，将报酬计入工资；增加职工教育、培训机会。
3、捐赠支出，新税法统一扣除比例并调整到企业年利润总额12%以内，对绝大多数企业，这种扣除水平实际上等同于公益性捐赠金额可得到100%的扣除优惠，从而鼓励企业进行公益性捐赠，也符合国际通行做法。
4、研发费用，新《企业所得税法》则规定企业只要发生研发费用，不管其增长幅度如何，均可按实际发生额的150%抵扣，以此来激励企业从事高新技术研发，提高科技竞争力。
5、广告费、业务宣传费、业务招待费。财政部、国家税务总局下发了《关于部分行业广告费和业务宣传费税前扣除政策的通知》（财税[2009]72号），明确了化妆品制造、医药制造和饮料制造、烟草企业不同行业扣除标准。广告费和业务宣传费扣除标准三档为：15%、30%、不准扣除。《企业所得税法实施条例》没有区分广告费和业务宣传费，规定企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售或营业收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。这对于广告和宣传费的比例在销售收入中占较大比例的企业来说，是一项重大利好。
财税[2009]72号文件补充规定，对化妆品制造、医药制造和饮料制造（不含酒类制造）企业发生的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入30%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。烟草企业的烟草广告费和业务宣传费支出，一律不得在计算应纳税所得额时扣除。
因此，非烟草企业的部分宣传完全可以不再通过广告公司策划，而是将自行生产或经过委托加工的印有企业标志的礼品、纪念品当作礼品赠送给客户，以达到广告的目的，同时又可降低成本。
新《企业所得税法》规定企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰；”即超支部分不得向以后年度结转。因此纳税筹划时要特别关注业务招待费的发生额。在实务中业务招待费与业务宣传费部分内容有时可以相互替代。一般情况下，外购礼品用于赠送应作为业务招待费，但如果礼品印有企业标记，对企业的形象、产品有宣传作用的，也可作为业务宣传费；相反，企业因产品交易会、展览会等发生的餐饮、住宿费等也可以列为业务招待费支出。所以，企业可以适当规划广告费、业务宣传费、业务招待费的列支比例，当其中某一项费用超支时，及时进行调整。当业务招待费可能超过限额时，则应以业务宣传费名义列支。
当然，企业在核算业务招待费时，应将会务费（会议费）、差旅费等项目与业务招待费等严格区分，不能将会务费、差旅费等挤入业务招待费，否则对企业将产生不利影响。因为纳税人发生的与其经营活动有关的合理的差旅费、会务费，只要能提供证明其真实性的合法凭证，均可获得税前全额扣除，不受比例的限制。企业在发生会务费时，可按照规定应该有详细的会议签到簿、召开会议的文件，否则不能证实会议费的真实性，仍然不得税前扣除。同时，企业不能故意将业务招待费混入会务费、差旅费中核算，否则属于逃避缴纳税款。
另外，企业可以通过改变经营方式，以自销代替代销、销售公司分立等方式提高限额计算基础。
除上述各项之外，新《企业所得税法》对企业实际发生的有关固定资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产和存货等方面的支出扣除也做了统一的规定。
（三）推迟收入确认的时间
新《企业所得税法》根据销售结算方式的不同，分别对收入确认的时间作了相应的规定，不管资金是否回笼，一旦收入确认，都要上缴税款。因此，企业在销售商品时，应选择适当的销售结算方式，推迟确认销售收入时间，以达到延缓纳税的目的。例如，公司在销售商品时选择分期收款发出商品销售、商品委托代销销售就可以合法地在不同时期确认收入，实现递延纳税。在赊销产品时，可不开具销售发票，等收到货款时才开具销售发票并确认收入。
对于接近年终销售商品，企业在采用现销方式销售商品时，可通过推迟收款时间或推迟提货单的交付时间，将收入确认时点延至次年，获得延迟纳税的利益。
（四）尽量投资免税收入
企业对外投资时应设法增加免税收入或低税收入，可以考慮购买免税的国债或进行直接投资。《企业所得税法实施条例》第八十三条，新《企业所得税法》第二十六条规定来自于所有非上市企业以及连续持有上市公司股票12个月以上取得的股息、红利收入等权益性投资收益，给予免税，不再实行补税率差的做法。这将刺激企业直接投资的热情，同时也给居民企业通过转让定价安排，将利润转移到适用低税率的关联企业提供了筹划空间。
参考文献
[1]张中秀.纳税筹划宝典.北京：机械工业出版社.2004.
[2]王亚卓.合理避税与反避税操作技巧.北京：企业管理出版社.2005.
[3]罗军.浅谈新企业所得税法下的企业所得税纳税筹划.中国产经新闻报.2011（03）.
【关键词】所得税；纳税筹划；原则；思路
一、纳税筹划的含义
纳税筹划又称为税收筹划，是指纳税人在不违法的前提下，制作一整套完整的纳税操作方案，从而达到节税目的得一种公司理财活动。它包括避税、节税、规避“税收陷阱”、转嫁筹划和实现零风险五个方面内容。这就是在充分利用税法中提供的一切优惠的基础上，在多种纳税方案中择其最优，以期达到整体税后利润最大化。
当前，企业所得税是我国的主体税种，它是以企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额，为应纳税所得额（新《企业所得税法》第二章第五条）。企业所得税的轻重直接影响税后净利润的形成，关系到企业的切身利益。因此，如何在合法的前提下，充分享受现有税收优惠照顾，减轻企业税收负担，增加企业收益，成为每一个企业经营者慎重考虑的问题。对企业来说，它具有很大的纳税筹划空间。
二、企业所得税纳税筹划的原则
纳税筹划不仅能减轻企业的税负，还有有利于减少企业自身的“偷、欠、骗、抗”税等税收违法行为的发生，强化纳税意识，实现诚信纳税；有助于优化企业产业结构和投资方向，逐步走上优化产业结构和生产力合理布局的道路；有助于提高企业自身的经营管理水平，尤其是财务和会计的管理水平；有利于国家税收政策的完善与健全等现实意义。因此需要严格遵守以下原则：
（一）预先性原则
因国家税收法制定在先，而税收法律行为在后，在经济活动中，企业的经济行为在先，向国家交纳税收在后，这就为人们的筹划创造有利的条件。纳税筹划必须在经营行为发生之前进行，一旦企业的经营行为已经发生，企业的各项纳税义务也就随之产生而不能发生变更。如果没有事先筹划好，经济行为发生了，则纳税筹划就失去意义。
（二）合法性原则
合法性是纳税筹划最基本原则。纳税筹划是在不违反税法的前提下进行的，是在对税法进行认真研究比较后，对纳税进行的一种最优化选择。纳税筹划所运用的手段、方法、途径等是符合现行税收法律法规的，与现行法律法规不冲突。无论出于何种原因，企业进行纳税筹划的前提必须是合法，所有的违法行为都不可能称之为纳税筹划。
（三）整体性原则
企业通過纳税筹划，以达到减轻税收负担，实现企业净利润最大化的目的。企业的任何一个经济活动，都会涉及多个税种的课征，因此企业要根据其经营特点、组织形式，对经济活动参与各方税负情况加以综合考虑，全面考察相关年度的课税情况，将前后相关年度的课税额，分别加以计算，全面考虑，才能实现税收筹划的目标。孤立、片面地进行筹划，可能在此环节能减轻税负，而在彼环节又因加重税负而将纳税筹划的效用予以抵消。
（四）具体问题具体分析原则
企业不同，所面临的内外部经济环境有所不同，国家现行的财经法律、税收政策也不尽相同，企业经济运行也越加复杂。这就决定了纳税筹划方法的变化多端。因此，企业进行纳税筹划时，不能生搬硬套他人的方法，而应根据客观条件的变化，了解与分析企业所纳税种类、适用税率、税负、经济业务流程、所在地区税率情况、行业特点等企业所处的纳税环境和企业具体的经营实际，因人、因地、因时的不同而分别采取不同的方法，制定全面的筹划的方案，才能使税收筹划有效进行。
三、企业所得税筹划的一般思路
新《企业所得税法》于2008年1月1日正式施行。新《企业所得税法》统一了内、外资企业所得税制度，促进了统一、规范、公平竞争的市场环境的建立。同时还进行了一系列的调整，如适度降低了税率，扩大了税前费用扣除，将税收优惠政策从“以区域优惠为主”调整为“以产业优惠为主、区域优惠为辅”，以降低税收负担、调整产业结构和实现区域均衡发展；还设置了预约定价安排、提供关联方资料义务、防范资本弱化等反避税条款，并加大了处罚力度等。显然，新《企业所得税法》的巨大变化必然对纳税筹划的方式产生重大影响。作为追求利益最大化的企业，必须尽快地寻找新的筹划思路，有效降低税负。
企业所得税的应纳税额等于应纳税所得额乘以税率，因此要降低应纳税额，应先从降低税率和应纳税所得额入手，并充分利用税收优惠政策。
（一）降低税率
新《企业所得税法》的税率有四档：基准税率25%和三档优惠税率分别为10%、15%和20%（除直接减免税额外）。在国内未设立机构、场所或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的非居民企业取得的来源于中国境内的所得（即预提所得税）适用10%的优惠税率；对国家需要重点扶持的高新技术企业适用15%的优惠税率；而小型微利企业适用20%的优惠税率。如，企业在设立时首先需认真规划企业的规模和人数，规模较大时，可考虑分立为两个独立的纳税企业。企业应尽可能创造条件以满足优惠税率的标准。
（二）合理增加准予扣除项目
新《企业所得税法》放宽了企业成本费用的扣除标准和范围。从而扩大了税收筹划的空间，成为新税筹划的重点。
1、工资薪金支出，新税法统一采用据实扣除制度，规定企业发生的合理的工资薪金支出准予扣除，放宽了对工资薪金支出税前扣除的限制。 2、工资附加费，新《企业所得税法》考虑到计税工资已经放开，故将“计税工资总额”调整为“工资薪金总额”，相应提高了扣除额，并且为鼓励企业加强职工教育投入，规定企业发生的职工教育经费支出在不超过工资薪金总额2.5%的部分准予扣除，超过部分可在以后纳税年度结转扣除；企业尽可能多地列支工资薪金支出、扩大税前扣除应是税收筹划的基本思想，一般可采用的措施主要有：提高职工工资，超支福利以工资形式发放；持内部职工股的企业，把向职工发放的股利改为绩效工资或年终奖金；企业股东、董事等兼任管理人员或职工，将报酬计入工资；增加职工教育、培训机会。
3、捐赠支出，新税法统一扣除比例并调整到企业年利润总额12%以内，对绝大多数企业，这种扣除水平实际上等同于公益性捐赠金额可得到100%的扣除优惠，从而鼓励企业进行公益性捐赠，也符合国际通行做法。
4、研发费用，新《企业所得税法》则规定企业只要发生研发费用，不管其增长幅度如何，均可按实际发生额的150%抵扣，以此来激励企业从事高新技术研发，提高科技竞争力。
5、广告费、业务宣传费、业务招待费。财政部、国家税务总局下发了《关于部分行业广告费和业务宣传费税前扣除政策的通知》（财税[2009]72号），明确了化妆品制造、医药制造和饮料制造、烟草企业不同行业扣除标准。广告费和业务宣传费扣除标准三档为：15%、30%、不准扣除。《企业所得税法实施条例》没有区分广告费和业务宣传费，规定企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售或营业收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。这对于广告和宣传费的比例在销售收入中占较大比例的企业来说，是一项重大利好。
财税[2009]72号文件补充规定，对化妆品制造、医药制造和饮料制造（不含酒类制造）企业发生的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入30%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。烟草企业的烟草广告费和业务宣传费支出，一律不得在计算应纳税所得额时扣除。
因此，非烟草企业的部分宣传完全可以不再通过广告公司策划，而是将自行生产或经过委托加工的印有企业标志的礼品、纪念品当作礼品赠送给客户，以达到广告的目的，同时又可降低成本。
新《企业所得税法》规定企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰；”即超支部分不得向以后年度结转。因此纳税筹划时要特别关注业务招待费的发生额。在实务中业务招待费与业务宣传费部分内容有时可以相互替代。一般情况下，外购礼品用于赠送应作为业务招待费，但如果礼品印有企业标记，对企业的形象、产品有宣传作用的，也可作为业务宣传费；相反，企业因产品交易会、展览会等发生的餐饮、住宿费等也可以列为业务招待费支出。所以，企业可以适当规划广告费、业务宣传费、业务招待费的列支比例，当其中某一项费用超支时，及时进行调整。当业务招待费可能超过限额时，则应以业务宣传费名义列支。
当然，企业在核算业务招待费时，应将会务费（会议费）、差旅费等项目与业务招待费等严格区分，不能将会务费、差旅费等挤入业务招待费，否则对企业将产生不利影响。因为纳税人发生的与其经营活动有关的合理的差旅费、会务费，只要能提供证明其真实性的合法凭证，均可获得税前全额扣除，不受比例的限制。企业在发生会务费时，可按照规定应该有详细的会议签到簿、召开会议的文件，否则不能证实会议费的真实性，仍然不得税前扣除。同时，企业不能故意将业务招待费混入会务费、差旅费中核算，否则属于逃避缴纳税款。
另外，企业可以通过改变经营方式，以自销代替代销、销售公司分立等方式提高限额计算基础。
除上述各项之外，新《企业所得税法》对企业实际发生的有关固定资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产和存货等方面的支出扣除也做了统一的规定。
（三）推迟收入确认的时间
新《企业所得税法》根据销售结算方式的不同，分别对收入确认的时间作了相应的规定，不管资金是否回笼，一旦收入确认，都要上缴税款。因此，企业在销售商品时，应选择适当的销售结算方式，推迟确认销售收入时间，以达到延缓纳税的目的。例如，公司在销售商品时选择分期收款发出商品销售、商品委托代销销售就可以合法地在不同时期确认收入，实现递延纳税。在赊销产品时，可不开具销售发票，等收到货款时才开具销售发票并确认收入。
对于接近年终销售商品，企业在采用现销方式销售商品时，可通过推迟收款时间或推迟提货单的交付时间，将收入确认时点延至次年，获得延迟纳税的利益。
（四）尽量投资免税收入
企业对外投资时应设法增加免税收入或低税收入，可以考慮购买免税的国债或进行直接投资。《企业所得税法实施条例》第八十三条，新《企业所得税法》第二十六条规定来自于所有非上市企业以及连续持有上市公司股票12个月以上取得的股息、红利收入等权益性投资收益，给予免税，不再实行补税率差的做法。这将刺激企业直接投资的热情，同时也给居民企业通过转让定价安排，将利润转移到适用低税率的关联企业提供了筹划空间。
参考文献
[1]张中秀.纳税筹划宝典.北京：机械工业出版社.2004.
[2]王亚卓.合理避税与反避税操作技巧.北京：企业管理出版社.2005.
[3]罗军.浅谈新企业所得税法下的企业所得税纳税筹划.中国产经新闻报.2011（03）.