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在高校中实施内部控制，是促进高校提高经营管理效率以及建立现代大学管理制度的重要途径。关于高校的内部控制一直是实务界关注的课题，但是目前对高校内部控制的研究大多是对内部控制环境、存在的问题等的理论研究，鲜有对内部控制评价指标体系的实证研究。因此通过调查，对高校内部控制评价指标体系开展实证研究，不仅具有指导高校实施有效的内部控制的现实意义，而且具有丰富高校内部控制评价理论、完善管理学科建设的理论价值。
一、高校内部控制评价指标体系
（一）指标体系设计及权重确定高校内部控制评价指标体系的作用在于评价高校内部控制状况。本文根据内部控制的相关理论，以综合实践为基础，结合高校的特点，设计了高校内部控制评价指标体系。本指标体系划分为三层，借鉴美国注册会计师协会1990年发布的55号《审计标准广告》，在充分考虑内、外部控制环境及风险评估等因素的基础上，确定以全面实施审计、建立财务管理制度等作为评价项目，最终选取了3个一级指标，10个二级指标，28个三级指标，分别为综合评价层、分层评价指标和单项评价指标，组成了高校内部控制评价指标体系。采用德尔菲法（Delphi法）和层次分析法（AHP法）对指标体系进行赋权，得出高校内部控制评价指标体系评分表（见表1）。
（二）确定评价等级根据评价指标体系计算的分值，将内部控制划分为五个评价等级，并提出管理建议，具体如下（表2）：
二、高校内部控制评价指标体系实证研究
（一）研究设计 本研究以某省36所普通高校为研究对象，通过访谈和发放调查表等方法对其内部控制状况进行测评，对高校在内部控制中做得较好的地方给予肯定，对存在的问题进行分析，并提出加强内部控制的相关建议，以期为同类学校解决类似问题提供借鉴。
本研究通过文献梳理，在访谈的基础上，以自行编制的《内部控制调查表》作为研究工具开展实证研究。经过预测，内部控制要素的一致性系数为0.71，可解释总变异的62.05%，表明此调查表具有较好的同质性信度。
2008年，某省共有普通高校74所（不含民办院校），本研究采用整群抽样和分层随机抽样的方法，在现有高校中分层次按50%的比例抽取样本开展实证研究，共抽取样本38份。向各高校的财务或审计等职能部门发放调查问卷38份，回收36份，有效问卷36份（重点高校5份、普通院校12份、高职高专院校19份），有效回收率95%。
（二）研究结果具体如下：
（1）综合结果。36所高校根据评价指标体系对本单位的内部控制状况进行了评分并确定了评价等级，结果统计如下（表3）：
（2）单项结果。本研究认为得分或失分达50%的指标对整体评价有较大影响，根据相关性原则对分层评价指标进行了统计，统计结果如表1所示。
（三）研究结论调查结果与访谈结论基本一致，两者相互印证，在本研究中起到相互补充、相互说明的作用，具体结论如下
（1）总体情况。某省高校的内部控制情况总体中等偏上， 41～80分值的高校占了绝大部分（78%），其中主要集中在41～60分值的区间，共有19所高校，占总样本的53%。评价等级为“很好”及“很差”的高校较少，分别占总样本的8%和3%。调查结果呈现两头低，中间高的现象。大部分院校在内部控制的控制环境、会计系统和控制程序中均存在着一些问题，管理状况有待改善。
（2）单项指标情况。主要有：
在“控制环境”的“管理者观念”指标中，82%的院校得分超过总分值的50%，即学校领导对财务管理及内部审计工作较为重视，情况良好。
在“控制环境”的“内部审计”指标中，72%的院校（主要是高职高专院校）失分超过总分值的50%，表现为56%的院校未独立设置内部审计机构、73%的院校未能全面履行内部审计职能。内部审计作用力不强，成为内部控制的薄弱环节。
在 “会计系统”的“财务管理”指标中，55%的院校失分超过总分值的50%。即相当部分院校的财务内部控制有不足之处。56%的院校在保证收入的真实完整和支出的合法合规以及53%的院校在财务票据的管理等方面存在漏洞。
在 “控制程序”的“制度建设”指标中，61%的院校失分超过总分值的50%。其中52%的院校未制定招投标管理规定并执行；62%的院校未对合同进行审核；68%的院校未开展基建修缮工程审核。
三、高校内部控制中存在的问题分析
（一）高职高专院校内部控制薄弱本研究样本中，高职高专院校19所，占总样本的53%，其内部控制的评价结果对总体评价影响重大。该类型院校在内部控制的几个主要环节的失分结果显示：院校的控制环境薄弱、会计控制力度不够以及内部管理约束机制不健全。
原高职高专院校大部分属行业办学，由各厅、局下属的中专学校升格而来；另一部分由师范学校转制而成。作为事业单位，当时学校的资金来源于政府拨款，执行预算会计，财务的主要职责是为完成学校的任务提供财务保障，而且资金量较少，没有自我发展的压力和自我管理的动力，加强内部控制的要求不高。升格为高职高专院校后，学校领导层忙于为学校的高速发展筹措资金，内部控制基本停留在原来资金收付的层次上，与学校的发展水平不相适应。
（二）内部审计职能未能充分发挥 本研究中，56%的院校未设置独立的内部审计机构、73%的院校的内部审计职能未能全面实现（比如全面开展财务收支审计、预算执行和决算审计、经济效益审计、专项审计调查、内控制度评审、物资采购审计等审计项目）。内部审计的作用未得到充分发挥，成为内部控制的薄弱环节。
受高校为教学、科研和社会服务的办学任务的影响，学校领导对内部审计在提高风险防范能力，促进学校的可持续发展中的作用认识不足，相当部分院校的内审部门未能独立设置。由于内部审计的对象是同级的其他部门，机构不独立，内审工作就难以顺利进行。同时，存在内审人员配备不到位，内审人员的专业技术结构不合理等问题，致使内审工作无法全面开展，内部审计防护性和建设性作用也未得到充分体现，内审职能未能充分发挥。
（三）会计内部控制不够完善研究结果表明，相当部分院校的会计内部控制在保证收支真实完整、合法合规以及规范财务票据管理等方面存在着漏洞。
会计控制是内部控制的重要组成部分，会计信息是否真实、正确，直接关系到学校决策的科学性和正确性。只有正确的决策才能使学校得到良好的经济回报和健康发展。但目前在执行会计内部控制过程中却因财务人员的专业素质不高、不相容岗位的职责划分不清晰、授权审批不明确以及财务管理制度执行不强等原因导致会计控制中出现会计信息失真、财务秩序混乱等问题，会计内控不完善使内部管理存在着较大的风险。
（四）制度建设亟待加强研究结果显示：近60%的院校未对招投标、合同签订以及基建修缮工程等经济活动制定相应的管理制度。
制度建设属控制程序中的预防性控制，在管理中起着“防患于未然”的作用。目前内部控制多停留在会计控制层面，内控制度发展不全面、不平衡。现有的制度主要是财务部门制定的，大多是对资金管理、报销审批等方面的规章制度，并将一些规章制度等同于内部控制制度。制度缺乏科学性、连贯性和合理性。对如招投标、基建工程的变更或现场签证等经济行为未制定相关的管理规定，内部制度的范围不够全面、广泛，制度的预防性作用未得以充分发挥。
四、高校内部控制改进建议
（一）优化内部控制环境内部控制环境是影响内部控制有效性的因素。而内部控制环境中最基本的是学校领导的观念以及对内部控制的态度。因此，应广泛宣传内部控制的相关内容，使高校领导充分认识内部控制在学校管理中的重要性，在人力、物力、财力等方面加大支持力度，积极推动内部控制工作的开展；同时，使学校中层干部熟悉内部控制的相关规定并遵照执行；其次，使广大教职工了解内部控制的基本知识并自觉执行。只有创建良好的内部控制环境，才能健全完善内部控制，才可以对学校的各项经济活动进行有效的监督和控制并及时反映并纠正各种问题，从而保证财经法规的贯彻执行和办学任务的顺利完成，降低财务风险。
（二）强化内部审计职能 内部审计在内部管理中具有评价、监督和服务的职能，全面实施内部审计，可以提高教育资金的使用效率，促进办学目标的实现。为了实现内审职能，必须在机构设置、人员配备和审计项目的选择等方面做好基础工作。独立性是审计的基本性质之一。虽然内审部门受本单位负责人领导的特点，独立性不如国家审计强，但这并没有改变审计的基本性质。所以，独立设置与本单位财务机构同级的内审机构是内审工作正常开展的关键，机构独立才能保证内审工作的客观性、公正性；内审人员及时更新知识结构，提高专业技能，才能全面提升审计质量；在人少手、任务重的情况下，为了保证审计效果，应有选择地抓住重点，有的放矢地开展内审工作，基建修缮审计作为经济效益最显著的审计项目应作为重中之重开展；经济责任审计社会效益较明显，也应作为一项重要工作优先开展。
（三）完善会计控制体系完善的会计系统可以保证会计信息的可靠和资产的安全，从而加强内部控制。在高校快速发展，资金流量急骤增加、财务环境更趋复杂的环境下，只有在有效的会计控制体系下，严格约束财会人员、合理设置会计机构和岗位，科学划分职责权限、加强财务会计管理和成本控制，才能使高校的财务管理进入“科学化、制度化和规范化”的新模式，才能保证高校经济活动的有序和高效。
（四）健全内部控制制度建立和完善内部控制的各项规章制度，使内控工作有章可循，有据可依，是建立现代大学管理制度的要求。形成以“制度管人”而不是“人管人”的监督约束机制，在规范管理中显得尤为必要。因此，学校应遵循内部控制制度合法、全面、适用、有效的原则，结合高校办学规模和业务特点，选择可行的内部控制方式，建立健全包括风险控制制度、招投标制度、物资采购制度、基建修缮工程审核制度和监督评价制度等一系列内部控制制度，规范经济行为，实施有效的内部控制。
经过实证检验，高校内部控制评价指标体系是真实有效且科学合理的，可推广至各高校作检测内部控制情况之用。
运用高校内部控制评价指标体系，深入了解高校内部控制状况，及时发现内控中存在的问题，采取有效措施予以修正，探索转变内部管理模式之路，将有效提高高校的经营管理效率和风险防范能力，促进高校健康快速发展。
参考文献：
［1］李凤鸣：《内部控制学》，北京大学出版社2002年版。
［2］徐平荣、黄文英：《高校内部控制基本规范建设研究》，《财会通讯》（综合）2009年第11期。
［3］于志云：《高校内部会计控制体系分析》，《财会通讯》（综合）2009年第10期。
［4］李杨：《高校基本建设内部控制探析》，《财会通讯》（综合）2009年第10期。
［5］徐建红：《浅析高校后勤实体内部控制制度》，《财会通讯》（综合）2009年第10期。
（编辑 向玉章）
一、高校内部控制评价指标体系
（一）指标体系设计及权重确定高校内部控制评价指标体系的作用在于评价高校内部控制状况。本文根据内部控制的相关理论，以综合实践为基础，结合高校的特点，设计了高校内部控制评价指标体系。本指标体系划分为三层，借鉴美国注册会计师协会1990年发布的55号《审计标准广告》，在充分考虑内、外部控制环境及风险评估等因素的基础上，确定以全面实施审计、建立财务管理制度等作为评价项目，最终选取了3个一级指标，10个二级指标，28个三级指标，分别为综合评价层、分层评价指标和单项评价指标，组成了高校内部控制评价指标体系。采用德尔菲法（Delphi法）和层次分析法（AHP法）对指标体系进行赋权，得出高校内部控制评价指标体系评分表（见表1）。
（二）确定评价等级根据评价指标体系计算的分值，将内部控制划分为五个评价等级，并提出管理建议，具体如下（表2）：
二、高校内部控制评价指标体系实证研究
（一）研究设计 本研究以某省36所普通高校为研究对象，通过访谈和发放调查表等方法对其内部控制状况进行测评，对高校在内部控制中做得较好的地方给予肯定，对存在的问题进行分析，并提出加强内部控制的相关建议，以期为同类学校解决类似问题提供借鉴。
本研究通过文献梳理，在访谈的基础上，以自行编制的《内部控制调查表》作为研究工具开展实证研究。经过预测，内部控制要素的一致性系数为0.71，可解释总变异的62.05%，表明此调查表具有较好的同质性信度。
2008年，某省共有普通高校74所（不含民办院校），本研究采用整群抽样和分层随机抽样的方法，在现有高校中分层次按50%的比例抽取样本开展实证研究，共抽取样本38份。向各高校的财务或审计等职能部门发放调查问卷38份，回收36份，有效问卷36份（重点高校5份、普通院校12份、高职高专院校19份），有效回收率95%。
（二）研究结果具体如下：
（1）综合结果。36所高校根据评价指标体系对本单位的内部控制状况进行了评分并确定了评价等级，结果统计如下（表3）：
（2）单项结果。本研究认为得分或失分达50%的指标对整体评价有较大影响，根据相关性原则对分层评价指标进行了统计，统计结果如表1所示。
（三）研究结论调查结果与访谈结论基本一致，两者相互印证，在本研究中起到相互补充、相互说明的作用，具体结论如下
（1）总体情况。某省高校的内部控制情况总体中等偏上， 41～80分值的高校占了绝大部分（78%），其中主要集中在41～60分值的区间，共有19所高校，占总样本的53%。评价等级为“很好”及“很差”的高校较少，分别占总样本的8%和3%。调查结果呈现两头低，中间高的现象。大部分院校在内部控制的控制环境、会计系统和控制程序中均存在着一些问题，管理状况有待改善。
（2）单项指标情况。主要有：
在“控制环境”的“管理者观念”指标中，82%的院校得分超过总分值的50%，即学校领导对财务管理及内部审计工作较为重视，情况良好。
在“控制环境”的“内部审计”指标中，72%的院校（主要是高职高专院校）失分超过总分值的50%，表现为56%的院校未独立设置内部审计机构、73%的院校未能全面履行内部审计职能。内部审计作用力不强，成为内部控制的薄弱环节。
在 “会计系统”的“财务管理”指标中，55%的院校失分超过总分值的50%。即相当部分院校的财务内部控制有不足之处。56%的院校在保证收入的真实完整和支出的合法合规以及53%的院校在财务票据的管理等方面存在漏洞。
在 “控制程序”的“制度建设”指标中，61%的院校失分超过总分值的50%。其中52%的院校未制定招投标管理规定并执行；62%的院校未对合同进行审核；68%的院校未开展基建修缮工程审核。
三、高校内部控制中存在的问题分析
（一）高职高专院校内部控制薄弱本研究样本中，高职高专院校19所，占总样本的53%，其内部控制的评价结果对总体评价影响重大。该类型院校在内部控制的几个主要环节的失分结果显示：院校的控制环境薄弱、会计控制力度不够以及内部管理约束机制不健全。
原高职高专院校大部分属行业办学，由各厅、局下属的中专学校升格而来；另一部分由师范学校转制而成。作为事业单位，当时学校的资金来源于政府拨款，执行预算会计，财务的主要职责是为完成学校的任务提供财务保障，而且资金量较少，没有自我发展的压力和自我管理的动力，加强内部控制的要求不高。升格为高职高专院校后，学校领导层忙于为学校的高速发展筹措资金，内部控制基本停留在原来资金收付的层次上，与学校的发展水平不相适应。
（二）内部审计职能未能充分发挥 本研究中，56%的院校未设置独立的内部审计机构、73%的院校的内部审计职能未能全面实现（比如全面开展财务收支审计、预算执行和决算审计、经济效益审计、专项审计调查、内控制度评审、物资采购审计等审计项目）。内部审计的作用未得到充分发挥，成为内部控制的薄弱环节。
受高校为教学、科研和社会服务的办学任务的影响，学校领导对内部审计在提高风险防范能力，促进学校的可持续发展中的作用认识不足，相当部分院校的内审部门未能独立设置。由于内部审计的对象是同级的其他部门，机构不独立，内审工作就难以顺利进行。同时，存在内审人员配备不到位，内审人员的专业技术结构不合理等问题，致使内审工作无法全面开展，内部审计防护性和建设性作用也未得到充分体现，内审职能未能充分发挥。
（三）会计内部控制不够完善研究结果表明，相当部分院校的会计内部控制在保证收支真实完整、合法合规以及规范财务票据管理等方面存在着漏洞。
会计控制是内部控制的重要组成部分，会计信息是否真实、正确，直接关系到学校决策的科学性和正确性。只有正确的决策才能使学校得到良好的经济回报和健康发展。但目前在执行会计内部控制过程中却因财务人员的专业素质不高、不相容岗位的职责划分不清晰、授权审批不明确以及财务管理制度执行不强等原因导致会计控制中出现会计信息失真、财务秩序混乱等问题，会计内控不完善使内部管理存在着较大的风险。
（四）制度建设亟待加强研究结果显示：近60%的院校未对招投标、合同签订以及基建修缮工程等经济活动制定相应的管理制度。
制度建设属控制程序中的预防性控制，在管理中起着“防患于未然”的作用。目前内部控制多停留在会计控制层面，内控制度发展不全面、不平衡。现有的制度主要是财务部门制定的，大多是对资金管理、报销审批等方面的规章制度，并将一些规章制度等同于内部控制制度。制度缺乏科学性、连贯性和合理性。对如招投标、基建工程的变更或现场签证等经济行为未制定相关的管理规定，内部制度的范围不够全面、广泛，制度的预防性作用未得以充分发挥。
四、高校内部控制改进建议
（一）优化内部控制环境内部控制环境是影响内部控制有效性的因素。而内部控制环境中最基本的是学校领导的观念以及对内部控制的态度。因此，应广泛宣传内部控制的相关内容，使高校领导充分认识内部控制在学校管理中的重要性，在人力、物力、财力等方面加大支持力度，积极推动内部控制工作的开展；同时，使学校中层干部熟悉内部控制的相关规定并遵照执行；其次，使广大教职工了解内部控制的基本知识并自觉执行。只有创建良好的内部控制环境，才能健全完善内部控制，才可以对学校的各项经济活动进行有效的监督和控制并及时反映并纠正各种问题，从而保证财经法规的贯彻执行和办学任务的顺利完成，降低财务风险。
（二）强化内部审计职能 内部审计在内部管理中具有评价、监督和服务的职能，全面实施内部审计，可以提高教育资金的使用效率，促进办学目标的实现。为了实现内审职能，必须在机构设置、人员配备和审计项目的选择等方面做好基础工作。独立性是审计的基本性质之一。虽然内审部门受本单位负责人领导的特点，独立性不如国家审计强，但这并没有改变审计的基本性质。所以，独立设置与本单位财务机构同级的内审机构是内审工作正常开展的关键，机构独立才能保证内审工作的客观性、公正性；内审人员及时更新知识结构，提高专业技能，才能全面提升审计质量；在人少手、任务重的情况下，为了保证审计效果，应有选择地抓住重点，有的放矢地开展内审工作，基建修缮审计作为经济效益最显著的审计项目应作为重中之重开展；经济责任审计社会效益较明显，也应作为一项重要工作优先开展。
（三）完善会计控制体系完善的会计系统可以保证会计信息的可靠和资产的安全，从而加强内部控制。在高校快速发展，资金流量急骤增加、财务环境更趋复杂的环境下，只有在有效的会计控制体系下，严格约束财会人员、合理设置会计机构和岗位，科学划分职责权限、加强财务会计管理和成本控制，才能使高校的财务管理进入“科学化、制度化和规范化”的新模式，才能保证高校经济活动的有序和高效。
（四）健全内部控制制度建立和完善内部控制的各项规章制度，使内控工作有章可循，有据可依，是建立现代大学管理制度的要求。形成以“制度管人”而不是“人管人”的监督约束机制，在规范管理中显得尤为必要。因此，学校应遵循内部控制制度合法、全面、适用、有效的原则，结合高校办学规模和业务特点，选择可行的内部控制方式，建立健全包括风险控制制度、招投标制度、物资采购制度、基建修缮工程审核制度和监督评价制度等一系列内部控制制度，规范经济行为，实施有效的内部控制。
经过实证检验，高校内部控制评价指标体系是真实有效且科学合理的，可推广至各高校作检测内部控制情况之用。
运用高校内部控制评价指标体系，深入了解高校内部控制状况，及时发现内控中存在的问题，采取有效措施予以修正，探索转变内部管理模式之路，将有效提高高校的经营管理效率和风险防范能力，促进高校健康快速发展。
参考文献：
［1］李凤鸣：《内部控制学》，北京大学出版社2002年版。
［2］徐平荣、黄文英：《高校内部控制基本规范建设研究》，《财会通讯》（综合）2009年第11期。
［3］于志云：《高校内部会计控制体系分析》，《财会通讯》（综合）2009年第10期。
［4］李杨：《高校基本建设内部控制探析》，《财会通讯》（综合）2009年第10期。
［5］徐建红：《浅析高校后勤实体内部控制制度》，《财会通讯》（综合）2009年第10期。
（编辑 向玉章）