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总体审计策略是注册会计师（以下简称CPA）执行财务报表审计的纲领性底稿，它指明了CPA对审计项目的审计方向、审计重点、难点和审计人员安排等重要内容。在审计的计划阶段制定总体审计策略是CPA必须实施的审计程序之一。
就目前来看，财务报表审计实务中，CPA在制定总体审计策略中主要存在如下问题，对此，笔者提出相应改进建议。
部分项目未编制总体审计策略底稿
审计实务中，部分CPA觉得被审计单位规模较小，审计风险也很小，总体审计策略底稿可有可无，于是未编制总体审计策略底稿。
改进建议：总体审计策略底稿是财务报表审计中必须要编制的，《审计准则第1201号——计划审计工作》（以下简称《审计计划准则》）第十二条明确规定，注册会计师应当就下列事项形成审计工作底稿：（1）总体审计策略；（2）具体审计计划；（3）在审计过程中对总体审计策略或具体审计计划作出的任何重大修改及其理由。
总体审计策略内容缺失
总体审计策略内容不完整，未根据被审计单位的实际情况确定审计范围、时间安排、人员安排及职责、重要性水平、重大会计审计问题的应对措施等重要内容。
例如，甲有限公司2016年审项目，总体审计策略中在“重大会计、审计问题及应对措施”项下，项目组发现了收入成本、在建工程及研发费用等判定为重大审计事项，而在总体审计策略中未见项目组的应对措施。
改进建议：总体审计策略是财务报表审计总体安排的体现，实务中常见的问题就是有些内容过于简单、不完整，应该做到内容完整、重点突出、详略得当。
项目组人员安排不合理，未考虑是否具备胜任能力
例如，乙有限公司2016年审项目，该项目为上市公司，是有多家子公司组成的会计主体，部分主体为金融类公司。总体审计策略中安排的人员除合伙人和项目负责人外，只有高级项目助理及审计员，安排的人员也较少，且均无金融行业经验，未考虑项目组是否具备专业胜任能力。
改进建议：总体审计策略中人员安排不仅要做到合理，还要具备专业胜任能力，同时还要考虑项目组成员的独立性。
未根据单位实际情况，合理确定总体审计策略
CPA在审计过程中，未根据被审计单位的实际情况，合理确定总体审计策略，或与其他底稿之间存在矛盾，无法相互印证。
例如，ABC集团有限公司2016年审项目，综合风险评估及总体审计方案底稿中对“营业收入”与“营业成本”拟实施实质性审计方案，与总体审计策略中计划实施综合性方案不一致。
总体审计策略底稿中的内容与被审计单位无关
CPA在审计过程中，未对被审计单位进行充分了解，制定的审计策略底稿内容与被审计单位无关。
如XYZ集团有限公司2016年审项目，总体审计策略中将被审计单位业务描述为“企业本年注销4家子公司”，与企业实际情况不符，实际XYZ集团2016年新设2家子公司。
改进建议：总体审计策略的内容应该符合被审计单位的实际情况，具有针对性，并和其他底稿相互勾稽、相互印证。
项目合伙人和签字会计师未参与总体审计策略的制定
部分CPA及其项目组将财务报表审计总体审计策略的制定交由助理人员简单“复制”、“粘贴”本项目上一年或其他项目的所谓“总体审计策略模板”，然后把被审计单位的名称、审计人员等信息稍加“替换”，即算完成了总体审计策略的底稿编制。项目合伙人和签字会计师基本不看、不复核助理人员编制的总体审计策略底稿，导致总体审计策略底稿错误百出。
改进建议：《审计计划準则》第五条规定，项目合伙人和项目组其他关键成员应当参与计划审计工作，包括参与项目组成员的讨论。项目合伙人和项目组其他关键成员应该参与总体审计策略的制定，熟悉总体审计策略的内容。
总体审计策略内容已明显变化，CPA未作出更新
审计实务中，尤其是年报审计期间，经常出现增减需要审计的子公司、更换审计项目组成员等审计范围、项目组成员需要修改的情形，但部分CPA在总体审计策略底稿中未及时更新这些内容。
改进建议：《审计计划准则》规定，在审计过程中，注册会计师应当在必要时对总体审计策略和具体审计计划作出更新和修改。
将总体审计策略底稿替代了具体审计计划底稿
部分CPA错误地觉得已经编制了总体审计策略底稿，就不用再编制具体审计计划底稿了。
实际上，总体审计策略主要是对CPA作出的关键决策的记录，用来确定审计工作的范围、时间安排和方向，并指导具体审计计划的制定。具体审计计划比总体审计策略更加详细，具体审计计划主要是要明确计划实施的风险评估程序的性质、时间安排和范围；针对评估的重大错报风险采取的应对措施，在认定层次计划中实施的进一步审计程序的性质、时间及人员安排和范围等；以及当实施的其他具体审计程序。
改进建议：财务报表审计实务中，CPA既要编制总体审计策略底稿，也要编制具体的审计计划。
就目前来看，财务报表审计实务中，CPA在制定总体审计策略中主要存在如下问题，对此，笔者提出相应改进建议。
部分项目未编制总体审计策略底稿
审计实务中，部分CPA觉得被审计单位规模较小，审计风险也很小，总体审计策略底稿可有可无，于是未编制总体审计策略底稿。
改进建议：总体审计策略底稿是财务报表审计中必须要编制的，《审计准则第1201号——计划审计工作》（以下简称《审计计划准则》）第十二条明确规定，注册会计师应当就下列事项形成审计工作底稿：（1）总体审计策略；（2）具体审计计划；（3）在审计过程中对总体审计策略或具体审计计划作出的任何重大修改及其理由。
总体审计策略内容缺失
总体审计策略内容不完整，未根据被审计单位的实际情况确定审计范围、时间安排、人员安排及职责、重要性水平、重大会计审计问题的应对措施等重要内容。
例如，甲有限公司2016年审项目，总体审计策略中在“重大会计、审计问题及应对措施”项下，项目组发现了收入成本、在建工程及研发费用等判定为重大审计事项，而在总体审计策略中未见项目组的应对措施。
改进建议：总体审计策略是财务报表审计总体安排的体现，实务中常见的问题就是有些内容过于简单、不完整，应该做到内容完整、重点突出、详略得当。
项目组人员安排不合理，未考虑是否具备胜任能力
例如，乙有限公司2016年审项目，该项目为上市公司，是有多家子公司组成的会计主体，部分主体为金融类公司。总体审计策略中安排的人员除合伙人和项目负责人外，只有高级项目助理及审计员，安排的人员也较少，且均无金融行业经验，未考虑项目组是否具备专业胜任能力。
改进建议：总体审计策略中人员安排不仅要做到合理，还要具备专业胜任能力，同时还要考虑项目组成员的独立性。
未根据单位实际情况，合理确定总体审计策略
CPA在审计过程中，未根据被审计单位的实际情况，合理确定总体审计策略，或与其他底稿之间存在矛盾，无法相互印证。
例如，ABC集团有限公司2016年审项目，综合风险评估及总体审计方案底稿中对“营业收入”与“营业成本”拟实施实质性审计方案，与总体审计策略中计划实施综合性方案不一致。
总体审计策略底稿中的内容与被审计单位无关
CPA在审计过程中，未对被审计单位进行充分了解，制定的审计策略底稿内容与被审计单位无关。
如XYZ集团有限公司2016年审项目，总体审计策略中将被审计单位业务描述为“企业本年注销4家子公司”，与企业实际情况不符，实际XYZ集团2016年新设2家子公司。
改进建议：总体审计策略的内容应该符合被审计单位的实际情况，具有针对性，并和其他底稿相互勾稽、相互印证。
项目合伙人和签字会计师未参与总体审计策略的制定
部分CPA及其项目组将财务报表审计总体审计策略的制定交由助理人员简单“复制”、“粘贴”本项目上一年或其他项目的所谓“总体审计策略模板”，然后把被审计单位的名称、审计人员等信息稍加“替换”，即算完成了总体审计策略的底稿编制。项目合伙人和签字会计师基本不看、不复核助理人员编制的总体审计策略底稿，导致总体审计策略底稿错误百出。
改进建议：《审计计划準则》第五条规定，项目合伙人和项目组其他关键成员应当参与计划审计工作，包括参与项目组成员的讨论。项目合伙人和项目组其他关键成员应该参与总体审计策略的制定，熟悉总体审计策略的内容。
总体审计策略内容已明显变化，CPA未作出更新
审计实务中，尤其是年报审计期间，经常出现增减需要审计的子公司、更换审计项目组成员等审计范围、项目组成员需要修改的情形，但部分CPA在总体审计策略底稿中未及时更新这些内容。
改进建议：《审计计划准则》规定，在审计过程中，注册会计师应当在必要时对总体审计策略和具体审计计划作出更新和修改。
将总体审计策略底稿替代了具体审计计划底稿
部分CPA错误地觉得已经编制了总体审计策略底稿，就不用再编制具体审计计划底稿了。
实际上，总体审计策略主要是对CPA作出的关键决策的记录，用来确定审计工作的范围、时间安排和方向，并指导具体审计计划的制定。具体审计计划比总体审计策略更加详细，具体审计计划主要是要明确计划实施的风险评估程序的性质、时间安排和范围；针对评估的重大错报风险采取的应对措施，在认定层次计划中实施的进一步审计程序的性质、时间及人员安排和范围等；以及当实施的其他具体审计程序。
改进建议：财务报表审计实务中，CPA既要编制总体审计策略底稿，也要编制具体的审计计划。