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[摘 要] 就谨慎性原则在新的企业会计制度中的广泛应用,回顾谨慎性原则在我国的发展历程中该原则在实务中出现的问题,提出建立减值准备的备查制度,对上市公司计提减值准备应明确规定其定期期限及完善会计监督机制等解决的办法。
在西方会计中,谨慎性原则又称稳健原则,又称保守主义,“系指在资产评价及损益取决时,如果有两种以上的方法或金额可供选择时,会计人员应选择对本期净资产及损益较为不利的方法或金额”。我国对谨慎性原则的运用,主要是依据西方会计理论中的稳健原则。企业要在世界大市场中生存就必须采取谨慎的经营策略,以增强抵御风险的能力。谨慎性原则在企业的发展过程中的影响将越来越深刻。回顾其发展历程,分析其运用情况,找出目前存在的问题,提出解决问题的方法是企业应率先考虑的。
一、谨慎性原则实施现状
在我国的会计实务中,谨慎性原则应用越来越广泛,回顾其发展历程,大致可分为以下三个阶段。
第一阶段1992年,我国的企业会计制度进行了全面的改革,诞生了我国第一部《企业会计准则》。该准则第十八条规定,“会计核算应当遵循谨慎性原则的要求,合理核算可能发生的损失和费用”。这是我国首次把谨慎性原则写入会计法规。受当时经济形势的影响,我国会计法规的完善只是初步的,会计人员对谨慎性原则从理论上有了粗浅的了解,谨慎性原则的应用并未得到推广和深入。
第二阶段,股份制企业尤其是上市公司中拓展了谨慎性原则的使用范围。随着我国改革开放的不断深入,社会主义市场经济日趋完善,股份制企业已成为社会经济中最主要的经济组织形式。可是一些上市公司,在我国证券市场还不很健全的条件下,极易产生管理当局人为粉饰会计报表,任意选用或更改会计政策的现象。适度使用谨慎性原则有助于提高会计信息的可靠性,有助于减少股市中的泡沫,有助于降低公司的经营风险。第二阶段人们对谨慎性原则的理解更加深入,应用开始广泛起来。
第三阶段2006年新的《企业会计制度》进一步完善了谨慎性原则,要求企业在会计核算中对各项资产全面计提减值准备,不许计提秘密准备。突出表现在全面扩大了减值准备的计提范围,要求对固定资产、无形资产和在建工程计提资产减值准备,并且规定了计提减值准备的相关条件。目的是想从本质上体现资产能够带来经济利益的属性,防止企业通过债务重组、关联方交易或资产置换等方式达到操纵利润的目的。谨慎性原则已经深层次的渗透到会计制度的各个组成部分。从资产、负债的确认与计价,到收入、费用的确认与分配等方面,谨慎性原则几乎无所不在。
二、谨慎性原则实施过程中存在的问题
谨慎性原则运用不当的主要表现为以下几个方面:
1.运用谨慎性原则的结果难以评价,即使企业完全按照新制度或准则的要求来执行谨慎性原则,但由于会计人员的经验与水平不同,对相同的经济事项处理的结果可能有所不同。例如,设企业对应收账款在期末按备抵法计提坏账准备,按新制度规定企业可以在三种备抵法中任选一种,且提取比例自行决定。虽然两个企业均严格执行谨慎性原则,所得到的结果并不一致。所以企业外部的投资者和债权人无法客观评价企业和企业会计信息的可靠性和真实性。可见,虽然执行了同一制度,由于会计人员的主观判断不同,而对损益的影响也不同,则列示在报表上的资产的价值也不等。这就很难评价运用谨慎性原则的结果。
2.合理的谨慎有助于披露正确的会计信息,但若过度使用“谨慎”或“保守”原则将可能造成会计报表的歪曲。谨慎性原则在我国运用之初的主要目标是为了增强企业的抗风险能力,以及对一些不确定事项的处理的能力。但谨慎和保守并非会计追求的目标。如果会计人员盲目追求谨慎,则必然会脱离会计的主要目标,导致其提供的会计信息不具备相应的质量特征。
3.过分的谨慎会使公司现有的股东承受损失。比如由于财务人员对会计事项进行了谨慎的处理,因此使公司的利润被有意的压低,使每股盈余降低,这就会使股价降低。股东若在此时出售其所持有的该公司的股票则会受到损失。
4.滥用谨慎性原则的表现谨慎性原则的目的在于避免虚夸资产和收益,抑制由此给企业带来的风险,但是谨慎性原则并不能与蓄意隐瞒利润、逃避纳税划等号,因而,制度中严禁企业提取不符合规定的秘密准备。会计上滥用谨慎性原则的情况主要包括故意高估资产减值准备、采用高估当期成本和费用的会计政策、高估预计负债等。这些情况均会对企业的财务状况和经营成果产生重大影响。高估资产减值准备和当期成本费用必然虚减当期的利润,达到企业避税的目的,从而减少国家的财政收入,使会计信息失去其应有的质量特征。
三、谨慎性原则合理运用的对策
谨慎性原则在新制度中得到广泛的运用,在实际操作过程中不同的企业所面临的外部环境和内部环境均有所不同。如何使企业在遵守国家的会计制度和财经法规的前提下,节约相关的成本达到更好的经济效益,企业可以采用下列办法,合理运用谨慎性原则。
1.深入研究计提减值准备的实质
计提减值准备的主要目的是使企业资产的价值更符合其实际价值,使企业向外提供的会计信息更加符合真实性、客观性的原则。因此,企业的会计人员必须深入学习新制度,从而具备过硬的专业知识,使新制度的推行不流于形式。
2.建立减值准备的备查制度
企业可以设立减值准备的备查簿,由专人保管,用来登记有关各项减值准备的增减变动情况,为期末编制资产减值明细表提供可靠的资料,同时也便于有关部门检查计提情况,有错误及时更正。
3.对上市公司计提减值准备应明确规定其定期期限
目前新的会计制度对计提减值准备只是规定了“定期或至少在年终”计提减值准备,未明确规定其计提的次数与时间。笔者认为这很可能成为上市公司利用计提减值准备的时间规定不明确而任意调整会计报表的借口。企业对外报送的会计报表遵循“会计期间”假设,而企业计提减值准备也是企业的一项会计活动,必须遵循会计的基本前提,即减值准备计提一定是定期进行的。对上市公司、大中型企业要明确减值准备的每年计提次数,对小型企业则因其规模小为简化核算可以规定每年计提一次减值准备。
4.完善会计监督机制
企业各年计提的减值准备,不仅对本企业的当期损益有较大的影响,也影响到国家的财政收入,尤其是所得税。所以,在允许企业计提减值准备的同时,还要加强对其会计处理的监督,以确保企业计提减值准备不是逃避有关的纳税义务,使其更具合法性。企业应把计提减值准备作为重要事项,派专人负责管理,实行二级审核制度的办法来进行。
综上所述,随着我国市场经济的不断发展和完善,加之会计准则国际趋同的不断推进,我国企业会计准则在不断吸收国际会计准则中合理科学方法的同时,结合我国具体情况,在达到真实反映企业经营和财务状况目的要求下,对谨慎性的要求变得更加强烈,谨慎性原则也必将得到充分的运用。
参 考 文 献
[1] 财政部:《企业会计准则2006》,经济科学出版社2006年版。
[2] 财政部:《企业会计制度2001》,经济科学出版社2001年版。
[3] 财政部:《企业会计准则应用指南2006》,中国财政经济出版社 2006年版。■
在西方会计中,谨慎性原则又称稳健原则,又称保守主义,“系指在资产评价及损益取决时,如果有两种以上的方法或金额可供选择时,会计人员应选择对本期净资产及损益较为不利的方法或金额”。我国对谨慎性原则的运用,主要是依据西方会计理论中的稳健原则。企业要在世界大市场中生存就必须采取谨慎的经营策略,以增强抵御风险的能力。谨慎性原则在企业的发展过程中的影响将越来越深刻。回顾其发展历程,分析其运用情况,找出目前存在的问题,提出解决问题的方法是企业应率先考虑的。
一、谨慎性原则实施现状
在我国的会计实务中,谨慎性原则应用越来越广泛,回顾其发展历程,大致可分为以下三个阶段。
第一阶段1992年,我国的企业会计制度进行了全面的改革,诞生了我国第一部《企业会计准则》。该准则第十八条规定,“会计核算应当遵循谨慎性原则的要求,合理核算可能发生的损失和费用”。这是我国首次把谨慎性原则写入会计法规。受当时经济形势的影响,我国会计法规的完善只是初步的,会计人员对谨慎性原则从理论上有了粗浅的了解,谨慎性原则的应用并未得到推广和深入。
第二阶段,股份制企业尤其是上市公司中拓展了谨慎性原则的使用范围。随着我国改革开放的不断深入,社会主义市场经济日趋完善,股份制企业已成为社会经济中最主要的经济组织形式。可是一些上市公司,在我国证券市场还不很健全的条件下,极易产生管理当局人为粉饰会计报表,任意选用或更改会计政策的现象。适度使用谨慎性原则有助于提高会计信息的可靠性,有助于减少股市中的泡沫,有助于降低公司的经营风险。第二阶段人们对谨慎性原则的理解更加深入,应用开始广泛起来。
第三阶段2006年新的《企业会计制度》进一步完善了谨慎性原则,要求企业在会计核算中对各项资产全面计提减值准备,不许计提秘密准备。突出表现在全面扩大了减值准备的计提范围,要求对固定资产、无形资产和在建工程计提资产减值准备,并且规定了计提减值准备的相关条件。目的是想从本质上体现资产能够带来经济利益的属性,防止企业通过债务重组、关联方交易或资产置换等方式达到操纵利润的目的。谨慎性原则已经深层次的渗透到会计制度的各个组成部分。从资产、负债的确认与计价,到收入、费用的确认与分配等方面,谨慎性原则几乎无所不在。
二、谨慎性原则实施过程中存在的问题
谨慎性原则运用不当的主要表现为以下几个方面:
1.运用谨慎性原则的结果难以评价,即使企业完全按照新制度或准则的要求来执行谨慎性原则,但由于会计人员的经验与水平不同,对相同的经济事项处理的结果可能有所不同。例如,设企业对应收账款在期末按备抵法计提坏账准备,按新制度规定企业可以在三种备抵法中任选一种,且提取比例自行决定。虽然两个企业均严格执行谨慎性原则,所得到的结果并不一致。所以企业外部的投资者和债权人无法客观评价企业和企业会计信息的可靠性和真实性。可见,虽然执行了同一制度,由于会计人员的主观判断不同,而对损益的影响也不同,则列示在报表上的资产的价值也不等。这就很难评价运用谨慎性原则的结果。
2.合理的谨慎有助于披露正确的会计信息,但若过度使用“谨慎”或“保守”原则将可能造成会计报表的歪曲。谨慎性原则在我国运用之初的主要目标是为了增强企业的抗风险能力,以及对一些不确定事项的处理的能力。但谨慎和保守并非会计追求的目标。如果会计人员盲目追求谨慎,则必然会脱离会计的主要目标,导致其提供的会计信息不具备相应的质量特征。
3.过分的谨慎会使公司现有的股东承受损失。比如由于财务人员对会计事项进行了谨慎的处理,因此使公司的利润被有意的压低,使每股盈余降低,这就会使股价降低。股东若在此时出售其所持有的该公司的股票则会受到损失。
4.滥用谨慎性原则的表现谨慎性原则的目的在于避免虚夸资产和收益,抑制由此给企业带来的风险,但是谨慎性原则并不能与蓄意隐瞒利润、逃避纳税划等号,因而,制度中严禁企业提取不符合规定的秘密准备。会计上滥用谨慎性原则的情况主要包括故意高估资产减值准备、采用高估当期成本和费用的会计政策、高估预计负债等。这些情况均会对企业的财务状况和经营成果产生重大影响。高估资产减值准备和当期成本费用必然虚减当期的利润,达到企业避税的目的,从而减少国家的财政收入,使会计信息失去其应有的质量特征。
三、谨慎性原则合理运用的对策
谨慎性原则在新制度中得到广泛的运用,在实际操作过程中不同的企业所面临的外部环境和内部环境均有所不同。如何使企业在遵守国家的会计制度和财经法规的前提下,节约相关的成本达到更好的经济效益,企业可以采用下列办法,合理运用谨慎性原则。
1.深入研究计提减值准备的实质
计提减值准备的主要目的是使企业资产的价值更符合其实际价值,使企业向外提供的会计信息更加符合真实性、客观性的原则。因此,企业的会计人员必须深入学习新制度,从而具备过硬的专业知识,使新制度的推行不流于形式。
2.建立减值准备的备查制度
企业可以设立减值准备的备查簿,由专人保管,用来登记有关各项减值准备的增减变动情况,为期末编制资产减值明细表提供可靠的资料,同时也便于有关部门检查计提情况,有错误及时更正。
3.对上市公司计提减值准备应明确规定其定期期限
目前新的会计制度对计提减值准备只是规定了“定期或至少在年终”计提减值准备,未明确规定其计提的次数与时间。笔者认为这很可能成为上市公司利用计提减值准备的时间规定不明确而任意调整会计报表的借口。企业对外报送的会计报表遵循“会计期间”假设,而企业计提减值准备也是企业的一项会计活动,必须遵循会计的基本前提,即减值准备计提一定是定期进行的。对上市公司、大中型企业要明确减值准备的每年计提次数,对小型企业则因其规模小为简化核算可以规定每年计提一次减值准备。
4.完善会计监督机制
企业各年计提的减值准备,不仅对本企业的当期损益有较大的影响,也影响到国家的财政收入,尤其是所得税。所以,在允许企业计提减值准备的同时,还要加强对其会计处理的监督,以确保企业计提减值准备不是逃避有关的纳税义务,使其更具合法性。企业应把计提减值准备作为重要事项,派专人负责管理,实行二级审核制度的办法来进行。
综上所述,随着我国市场经济的不断发展和完善,加之会计准则国际趋同的不断推进,我国企业会计准则在不断吸收国际会计准则中合理科学方法的同时,结合我国具体情况,在达到真实反映企业经营和财务状况目的要求下,对谨慎性的要求变得更加强烈,谨慎性原则也必将得到充分的运用。
参 考 文 献
[1] 财政部:《企业会计准则2006》,经济科学出版社2006年版。
[2] 财政部:《企业会计制度2001》,经济科学出版社2001年版。
[3] 财政部:《企业会计准则应用指南2006》,中国财政经济出版社 2006年版。■