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【摘 要】IMF的政府财政统计体系(government finance statistics简称GFS， 2001)扬弃了政府财政统计中沿用多年的现金收付制，首次采用权责发生制作为记录经济事件的时间，这种新模式的运用对刻画政府财政的全貌，分析政府财政与经济的关系带来了一系列全新的变化；新模式的采用与现代经济中制定和评估政府财政政策复杂性的提高、财政分析方法迅速演化等方面有着密切的联系。为了更好的理解权责发生制的运用，我们对这种模式背后的现实与理论基础作一个初步的探讨。
【关键词】财政统计;权责发生制;理论背景
1.现实经济活动与经济理论要求促进权责发生制的发展
现代权责发生制在微观核算与宏观核算两方面都占据主流，既得益于现代经济中信用的发达，也是经济理论发展的客观要求。在微观上，权责发生制应用于企业簿记实务中，是企业理论与企业簿记理论发展的结果。以目前高度发展的企业财务会计体系为例，在现代企业理论的影响下，建立持续经营和会计分期两个基本会计前提，运用权责发生制正确划分了不同会计期间资产、负债、收入、费用等会计要素的归属，并通过应收、应付、预提、待摊等项目来记录由此形成的资产和负债等会计要素，从而使得企业每期损益合理反映所有属于本期的真实经营业绩，并全面反映特定会计期间实际的财务状况。相反，现金收付制仅仅反映有关现金流动情况，不能完全做到这一点。因此，权责发生制与现金收付制相比较，体现了其理论上的优越性与现实运用上的合理性。在企业会计等微观经济领域对权责发生制的形成与运用，为权责发生制适用于宏观经济领域打下了良好的基础。1954年，当联合国开始在各个国家试行国民账户体系(system of national accounting)这一宏观经济核算体系时，曾经允许各国自行采用权责发生制与现金收付制等确认方法编制宏观经济账户体系。然而经过一段时间的实践后，发觉权责发生制在宏观经济状况的记录与反映方面同样具有合理性，能够更加全面反映一国在一定时期内的生产、分配、流通、消费等社会再生产过程，及一国内部与国外经济体之间错综复杂的关系。例如，某一时期，一国的总产出并不仅仅是一国经济体的销售额汇总，应该包括在生产过程中形成而未被销售的产品。因此，联合国1968年的国民账户体系就明确宣布抛弃现金收付制，而采用权责发生制为唯一的记录经济事件的时间。同时，在国际收支统计、货币与金融统计等宏观经济核算体系中基本统一了用权责发生制记录经济事件的时间。权责发生制广泛应用于微观、宏观核算，不仅促进了微观宏观核算相互间的比较转换，也有利于不同宏观核算体系的协调一致。由此，权责发生制成为经济簿记的绝对主流。
可见，现实经济中权责发生制结合了现金收付制的合理内涵，实际上可以称之为修正的权责发生制，是权责发生制适应经济需要的进一步发展。
2.政府财政统计引入权责发生制的理论背景
2.1经济理论中对经济活动数据的质量要求越来越高
利用权责发生制记录的经济数据可能更符合分析的需要在早期的宏观经济理论中，比较静态分析占有重要地位，当人们认识到Y=C+S+T， Y=C+G+I+Ex-Im等宏观经济均衡公式的客观存在后，往往认为可以通过调节即期政府购买、政府税收来调节宏观经济，因此，仅仅需要现金收付制下的政府财政统计资料就可以满足经济分析的要求。然而，当宏观经济理论发展后，动态分析占据了理论分析的主流地位，简单的宏观均衡模型被复杂的动态均衡增长模型所取代，政府在动态模型中的角色不仅仅通过税收、政府采购体现，还以提供公共基础设施、公共服务等生产者面目出现，那么，政府的收入开支、资产负债等资料就成为模型分析中不可缺少的数据，而现金收付制下的财政统计资料缺乏对政府资产负债等经济活动的全局刻画，权责发生制下的资料更能符合理论模型的要求。同时，政府财政统计采用权责发生制后，有关政府活动资料将与宏观经济核算(SNA)等经济数据分析系统中相一致，使得经济数据的同一性得到有效的保障，对经济分析、预测质量的提高有促进作用。
2.2现代公共经济学的发展，要求政府财政统计等财政核算系统采用权责发生制
上世纪60、70年代，公共选择理论、制度经济学理论的提出，为新公共管理运动提供了理论基础，直接导致了政府财政核算体系的改革。而在现代财政学中最活跃的几个研究方向上，都要求财政数据更能够符合经济体实际利益情况。比如，社会保障理论一直是现代财政学的热点之一，传统的社会保障制度在实施中采取现金收付制，造成了政府的隐性成本，使得欧美政府不得不面对沉重的养老金负担。而现代社会保障制度的改革要求之一就是要政府采用权责发生制记录政府与私人之间的债权债务关系，明确政府所承担的责任。作为现代财政学的另一个热点问题，新财政分权理论希望采用激励相容机制设计等方法取代模拟市场竞争机制来分析各级政府之间的财政资源分配关系，必然要求采用权责发生制反映政府之间的复杂债权债务关系，而摈弃现金收付制。
3.中国财政核算改革中引入权责发生制的重要意义
目前，随着社会主义市场经济体制的完善和公共财政框架的构筑以及部门预算、国库集中支付制度、政府采购制度等改革的不断深入，引入权责发生制已成为我国财政体制改革中的方向之一，有着重要的实际意义。
3.1可以恰当的反映与评估政府转型
随着经济体制改革的深入，政府和市场在社会经济运行中的分工逐步明晰，政府职能的重点开始转向公共品的提供。在这一转型过程中，政府逐步退出竞争性投资领域，财政向综合“管理”转型，这需要有全面信息作为决策依据，其中最重要的就是反映财政资金运动的信息，以及与上述资金运动相关的非财务信息。与现金收付制相比，权责发生制为这种转型提供了更好的支撑。一方面，权责发生制为基础的政府财政统计使政府业绩更加透明，有利于评价政府部门工作效率；另一方面，权责发生制还能对政府部门拥有的各种资源进行准确反映，有利于政府部门的长期决策。
3.2有利于健全和完善政府财政核算信息
长期以来，我国现金收付制下的财政核算内容主要是财政收支活动，没有覆盖政府控制的全部经济资源信息，权责发生制的引入将全面反映评价政府的财务状况，提供及时和复杂的信息，用以满足信息使用者的需求。诸如政府债务、担保、养老金负债、拖欠、资产折旧等许多非现金交易和事项，在传统的现金收付制基础下，政府无法提供这方面的信息，而权责发生制为这些经济事项的确认和计量提供了可能。这将为政府财政风险控制、政府财政资源运用提供良好的信息保障。当然，权责发生制的引入，对政府财政统计而言并不是一帆风顺的事情，对核算人员而言需要时间、精力去学习掌握；对政府部门而言，是核算体系的重大改革，需要一定的成本去重新设计、运行新的系统；对政治家、社会公众而言，需要重新理解财政核算资料的内容与涵义，并作出合理的判断，这也许是新体系最需要下功夫的地方。
总之，在政府财政统计中采用权责发生制为记录基础，对我国财政体制改革的深化，改善政府治理结构，提高政府绩效，创建现代“服务型”政府的有着积极的作用。
【参考文献】
［１］哈维·S·罗森.财政学[M].北京:中国人民大学出版社，2000:40-100.
［２］刘谊，廖莹毅.权责发生制预算会计改革: OECD国家的经验与启示[J].会计研究，2004，(07).
【关键词】财政统计;权责发生制;理论背景
1.现实经济活动与经济理论要求促进权责发生制的发展
现代权责发生制在微观核算与宏观核算两方面都占据主流，既得益于现代经济中信用的发达，也是经济理论发展的客观要求。在微观上，权责发生制应用于企业簿记实务中，是企业理论与企业簿记理论发展的结果。以目前高度发展的企业财务会计体系为例，在现代企业理论的影响下，建立持续经营和会计分期两个基本会计前提，运用权责发生制正确划分了不同会计期间资产、负债、收入、费用等会计要素的归属，并通过应收、应付、预提、待摊等项目来记录由此形成的资产和负债等会计要素，从而使得企业每期损益合理反映所有属于本期的真实经营业绩，并全面反映特定会计期间实际的财务状况。相反，现金收付制仅仅反映有关现金流动情况，不能完全做到这一点。因此，权责发生制与现金收付制相比较，体现了其理论上的优越性与现实运用上的合理性。在企业会计等微观经济领域对权责发生制的形成与运用，为权责发生制适用于宏观经济领域打下了良好的基础。1954年，当联合国开始在各个国家试行国民账户体系(system of national accounting)这一宏观经济核算体系时，曾经允许各国自行采用权责发生制与现金收付制等确认方法编制宏观经济账户体系。然而经过一段时间的实践后，发觉权责发生制在宏观经济状况的记录与反映方面同样具有合理性，能够更加全面反映一国在一定时期内的生产、分配、流通、消费等社会再生产过程，及一国内部与国外经济体之间错综复杂的关系。例如，某一时期，一国的总产出并不仅仅是一国经济体的销售额汇总，应该包括在生产过程中形成而未被销售的产品。因此，联合国1968年的国民账户体系就明确宣布抛弃现金收付制，而采用权责发生制为唯一的记录经济事件的时间。同时，在国际收支统计、货币与金融统计等宏观经济核算体系中基本统一了用权责发生制记录经济事件的时间。权责发生制广泛应用于微观、宏观核算，不仅促进了微观宏观核算相互间的比较转换，也有利于不同宏观核算体系的协调一致。由此，权责发生制成为经济簿记的绝对主流。
可见，现实经济中权责发生制结合了现金收付制的合理内涵，实际上可以称之为修正的权责发生制，是权责发生制适应经济需要的进一步发展。
2.政府财政统计引入权责发生制的理论背景
2.1经济理论中对经济活动数据的质量要求越来越高
利用权责发生制记录的经济数据可能更符合分析的需要在早期的宏观经济理论中，比较静态分析占有重要地位，当人们认识到Y=C+S+T， Y=C+G+I+Ex-Im等宏观经济均衡公式的客观存在后，往往认为可以通过调节即期政府购买、政府税收来调节宏观经济，因此，仅仅需要现金收付制下的政府财政统计资料就可以满足经济分析的要求。然而，当宏观经济理论发展后，动态分析占据了理论分析的主流地位，简单的宏观均衡模型被复杂的动态均衡增长模型所取代，政府在动态模型中的角色不仅仅通过税收、政府采购体现，还以提供公共基础设施、公共服务等生产者面目出现，那么，政府的收入开支、资产负债等资料就成为模型分析中不可缺少的数据，而现金收付制下的财政统计资料缺乏对政府资产负债等经济活动的全局刻画，权责发生制下的资料更能符合理论模型的要求。同时，政府财政统计采用权责发生制后，有关政府活动资料将与宏观经济核算(SNA)等经济数据分析系统中相一致，使得经济数据的同一性得到有效的保障，对经济分析、预测质量的提高有促进作用。
2.2现代公共经济学的发展，要求政府财政统计等财政核算系统采用权责发生制
上世纪60、70年代，公共选择理论、制度经济学理论的提出，为新公共管理运动提供了理论基础，直接导致了政府财政核算体系的改革。而在现代财政学中最活跃的几个研究方向上，都要求财政数据更能够符合经济体实际利益情况。比如，社会保障理论一直是现代财政学的热点之一，传统的社会保障制度在实施中采取现金收付制，造成了政府的隐性成本，使得欧美政府不得不面对沉重的养老金负担。而现代社会保障制度的改革要求之一就是要政府采用权责发生制记录政府与私人之间的债权债务关系，明确政府所承担的责任。作为现代财政学的另一个热点问题，新财政分权理论希望采用激励相容机制设计等方法取代模拟市场竞争机制来分析各级政府之间的财政资源分配关系，必然要求采用权责发生制反映政府之间的复杂债权债务关系，而摈弃现金收付制。
3.中国财政核算改革中引入权责发生制的重要意义
目前，随着社会主义市场经济体制的完善和公共财政框架的构筑以及部门预算、国库集中支付制度、政府采购制度等改革的不断深入，引入权责发生制已成为我国财政体制改革中的方向之一，有着重要的实际意义。
3.1可以恰当的反映与评估政府转型
随着经济体制改革的深入，政府和市场在社会经济运行中的分工逐步明晰，政府职能的重点开始转向公共品的提供。在这一转型过程中，政府逐步退出竞争性投资领域，财政向综合“管理”转型，这需要有全面信息作为决策依据，其中最重要的就是反映财政资金运动的信息，以及与上述资金运动相关的非财务信息。与现金收付制相比，权责发生制为这种转型提供了更好的支撑。一方面，权责发生制为基础的政府财政统计使政府业绩更加透明，有利于评价政府部门工作效率；另一方面，权责发生制还能对政府部门拥有的各种资源进行准确反映，有利于政府部门的长期决策。
3.2有利于健全和完善政府财政核算信息
长期以来，我国现金收付制下的财政核算内容主要是财政收支活动，没有覆盖政府控制的全部经济资源信息，权责发生制的引入将全面反映评价政府的财务状况，提供及时和复杂的信息，用以满足信息使用者的需求。诸如政府债务、担保、养老金负债、拖欠、资产折旧等许多非现金交易和事项，在传统的现金收付制基础下，政府无法提供这方面的信息，而权责发生制为这些经济事项的确认和计量提供了可能。这将为政府财政风险控制、政府财政资源运用提供良好的信息保障。当然，权责发生制的引入，对政府财政统计而言并不是一帆风顺的事情，对核算人员而言需要时间、精力去学习掌握；对政府部门而言，是核算体系的重大改革，需要一定的成本去重新设计、运行新的系统；对政治家、社会公众而言，需要重新理解财政核算资料的内容与涵义，并作出合理的判断，这也许是新体系最需要下功夫的地方。
总之，在政府财政统计中采用权责发生制为记录基础，对我国财政体制改革的深化，改善政府治理结构，提高政府绩效，创建现代“服务型”政府的有着积极的作用。
【参考文献】
［１］哈维·S·罗森.财政学[M].北京:中国人民大学出版社，2000:40-100.
［２］刘谊，廖莹毅.权责发生制预算会计改革: OECD国家的经验与启示[J].会计研究，2004，(07).