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摘 要：规范中国企业内控体系，我国财政部会同相关部门陆续发布《企业内部控制基本规范》及《企业内部控制配套指引》以构建企业内部控制规范体系，內部控制管理在企业中越发凸显重要地位。随着内控建设在企业中的发展，内部控制与企业经营效率之间的争议，逐渐在企业中广泛存在起来。本文将以内部控制管理与经营效率管理的现实问题与紧密关系为切入点，对企业内控与经营效率平衡点的概念进行分析，并就平衡内控与经营效率的方法展开深度探讨，以供参考。
关键词：内部控制；风险管理；经营效率；平衡
二十世纪初，全球出现了一系列由于内部控制缺失或不完善导致的企业财务报告信息失真的现象。人们认识到健全有效的内部控制对预防此类事件的发生至关重要，因而逐渐从注重财务报告本身的信息可靠性转向注重对保证财务报告信息可靠性的机制的建设。2008年至2012年，我国财政部会同证监会、审计署、国资委、银监会、保监会等部门陆续发布了《企业内部控制基本规范》及《企业内部控制配套指引》（以下简称配套指引），旨在构建并规范中国企业内部控制规范体系。而随着内控建设在企业中的不断发展，内部控制的完善与经营效率的稳定与提升间的问题愈发凸显，而在企业中不同部门对于控制与效率的争议也广泛存在。
一、内部控制管理与运营效率管理间的关系
（一）内部控制与经营效率存在的问题
内部控制的核心是企业通过内部措施控制影响企业战略及经营等目标实现的风险。企业内部控制建设过程的本质是从操作风险的角度，对业务流程中的控制性动作进行选择的过程。因此，要加强企业的内控建设，则必然会增加相关的风险控制的动作，如规范业务流程并制定书面的流程文件、设置相应的审批授权、对岗位权责进行分离等。对于企业监管部门/风险管理部门人员而言而，这些控制动作能够有效预防财务与业务中的舞弊与错误，进而起到管控企业运营风险及财务风险的作用。而对追求经营效率的业务工作人员来说，无疑增加工作量或降低工作效率。事实上，由于内部控制规范体系要求执行内控规范的上市公司定期对企业内部控制的有效性进行自我评价，并聘请中介机构对其财务报告中内部控制的有效性进行审计且出具审计报告，因此对于内控与效率的争议在拟上市或上市初期的企业中尤为明显。
（二）内部控制及经营效率间的关联
美国注册会计师协会（AICPA）于1949年首次提出内部控制概念：“内部控制是企业为了保证财产的安全完整，检查会计数据的准确性和可靠性，提高企业的经营效率以及促进经营管理政策的贯彻所设计的总体规划，及所采用的与总体规划相协调的一切方法与措施。”同时，美国反虚假财务报告委员会下属的发起组织委员会（COSO）发布的《内部控制整体框架》中更是明确提出运营的效率和效果为内部控制的目标之一。可见，内部控制管理从概念上便与运营效率密切相关联。内部控制的制定并非用于抑制效率，而是致力于提升企业经营效率。
二、内部控制管理与经营效率管理的平衡的概念分析
基于内部控制管理与效率管理之间的关联，目前两者在企业中存在的对立性问题便可通过寻求“平衡点”进行解决。内控与效率间的平衡点概念应当体现在企业完善内部控制后，企业的运营效率仍可保持在合理水平。而企业运营效率的合理水平则为企业管理者/投资者结合市场及政策不可控因素、该企业往年历史经营效率水平以及行业内企业平均经营效率水平的综合考量下对企业效率设定的期待值。如由于控制过多导致企业业务流程不流畅，企业经营效率水平下降，则说明控制与效率未达到平衡点，企业应当继续通过有效途径对企业内控流程与控制动作进行梳理与管理，以最终达到内部控制与经营效率的平衡点。
三、平衡内部控制管理与经营效率管理的方法
（一）对风险进行识别与分析
企业应当正确认识风险对企业的影响，尽可能全面且细致的识别出企业所面临的风险，并根据企业自身的风险偏好对识别出的风险从决不能容忍到可以容忍进行排序。例如，某食品制造企业风险管理部门联合主要业务人员一同对企业风险进行全面识别，并根据风险偏好将风险划分为ABC类风险，A类为高度风险，B类为中度风险，C类为轻度风险。由于食品安全是食品制造企业的重点关注点，发生任何与食品安全相关的风险将对企业造成重大损害，因此该企业将涉及食品安全相关的风险，包括采购环节中的原材料采购风险、食品制造环节中的成品不合格风险、生产完成后的储存管理一环的合格产品超效期风险、产品退货环节中的不合格品处理不合规风险等均划分为A类风险；由于该企业受国家、行业政策、市场行情影响，但是该影响仅针对某些范围的销售，可能在一定程度上影响企业的可持续经营，因此该企业将这类风险划分为B类风险；而由于产品生产所为车间流水线操作，对于车间员工的技能要求并不高，且由于厂区所在地区劳动力多，因此该企业将人力风险划分为C类风险。
（二）对控制点进行梳理与优化
企业应该根据结合业务流程与风险分析对业务控制点进行梳理。流程梳理与优化应并非一味的增加控制点，也非一味简化业务流程，而应理解为以下两方面。
一方面，对应存在大风险或对企业有重大影响的业务流程，企业应确保关键控制点设计的合理性及运作的有效性；而对于风险较小或对企业的运营影响较小的业务流程，企业则可相应缩减控制环节，以简化业务流程。例如，某医药制造企业原制定的工程管理流程中要求所有工程项目均需由需求提出部门制定可行性分析文件，并由工程管理部门组织项目审核委员会对项目的可行性进行审核与审批，而项目审核委员会通常包括了需求提出部门负责人、其他涉及部门负责人、工程管理部门负责人、分管工程的副总，以及公司总经理。此审核环节能够确保该企业所有工程项目的可行性。但是无论工程项目金额大小，采用同样的审核流程，在一定程度上降低了工程项目的效率。在工程管理部门人员对往年工程项目分析后，设置了项目金额节点，并制定不同金额节点的审批流程。 由国际公认的巴列特定中衍生出的“二八决策法则”中亦提出抓住企業普遍问题中的最关键性的问题进行决策，以达到纲举目张的效应。而其中的“二八”界限究竟作何设定，则可由企业根据自身经营情况进行调整。
另一方面，企业应明确控制点中各岗位的职责，切实将“控制”落到实处。在实际业务流程中，往往存在一个控制审批点需经由多个部门涉及诸多人员。
（三）固化并规范化业务流程
在对企业业务流程及控制点进行梳理及优化后，为保证企业实际运营的效率，企业应当固化及规范优化后的流程，而实现业务流程的固化和规范化的方法有三点。其一，企业应首先编制相应的部门职责文件与书面流程文件，将业务操作书面化，以致于发生人员流动时，新员工仍能依照流程文件进行正确操作，不至于影响效率或由于流程操作信息交接不当导致业务流程操作混乱。当有流程需进行调整时，同时调整对应的流程文件。其二，企业应对员工进行岗位职责、操作技能培训与职业操守的培训，以使员工熟悉规范的操作流程与指引，避免书面流程文件流于形式，同时尽可能地规避由于人员操作不当导致的执行缺陷的发生。其三，企业应制定员工考核机制，并将依照编制的流程文件进行规范操作作为其中的一项考核内容，并对未依照流程文件执行业务操作的人员采取合理的惩罚措施。通过对员工日常工作的表现进行考核，对业务流程起到监督作用，同时也确保书面流程文件的有效执行。
四、结束语
内部控制不足可能导致风险的产生，最终影响企业的经营效果；而内部控制过多，则可能致使业务流程过于繁琐，最终影响企业的经营效率。实现即在企业的风险偏好范围内规避必要的风险，对业务流程起到管控作用，又不影响企业经营效率，使其能保持在合理水平的关键因素便是找到控制与效率的平衡点。通过对企业风险进行识别与分析、对控制点进行梳理与优化，并最终将完善的业务流程进行书面化与规范化，企业可以找到针对其自身经营特色的控制与效率的平衡点。当然，随着企业的发展，企业经营效率也将相应的进行变动，这便要求企业对原有平衡点进行动态调整，以最终实现企业的持续发展与壮大。
参考文献：
[1]高垚.内部控制与经营效率统一浅探[J].新会计，2016，（94）：54.
[2]罗劲博.内部控制、社会信任与企业生产效率[J].会计与经济研究，2017，31（03）：73-93.
作者简介：
伍岚秋，安永（中国）企业咨询有限公司。
关键词：内部控制；风险管理；经营效率；平衡
二十世纪初，全球出现了一系列由于内部控制缺失或不完善导致的企业财务报告信息失真的现象。人们认识到健全有效的内部控制对预防此类事件的发生至关重要，因而逐渐从注重财务报告本身的信息可靠性转向注重对保证财务报告信息可靠性的机制的建设。2008年至2012年，我国财政部会同证监会、审计署、国资委、银监会、保监会等部门陆续发布了《企业内部控制基本规范》及《企业内部控制配套指引》（以下简称配套指引），旨在构建并规范中国企业内部控制规范体系。而随着内控建设在企业中的不断发展，内部控制的完善与经营效率的稳定与提升间的问题愈发凸显，而在企业中不同部门对于控制与效率的争议也广泛存在。
一、内部控制管理与运营效率管理间的关系
（一）内部控制与经营效率存在的问题
内部控制的核心是企业通过内部措施控制影响企业战略及经营等目标实现的风险。企业内部控制建设过程的本质是从操作风险的角度，对业务流程中的控制性动作进行选择的过程。因此，要加强企业的内控建设，则必然会增加相关的风险控制的动作，如规范业务流程并制定书面的流程文件、设置相应的审批授权、对岗位权责进行分离等。对于企业监管部门/风险管理部门人员而言而，这些控制动作能够有效预防财务与业务中的舞弊与错误，进而起到管控企业运营风险及财务风险的作用。而对追求经营效率的业务工作人员来说，无疑增加工作量或降低工作效率。事实上，由于内部控制规范体系要求执行内控规范的上市公司定期对企业内部控制的有效性进行自我评价，并聘请中介机构对其财务报告中内部控制的有效性进行审计且出具审计报告，因此对于内控与效率的争议在拟上市或上市初期的企业中尤为明显。
（二）内部控制及经营效率间的关联
美国注册会计师协会（AICPA）于1949年首次提出内部控制概念：“内部控制是企业为了保证财产的安全完整，检查会计数据的准确性和可靠性，提高企业的经营效率以及促进经营管理政策的贯彻所设计的总体规划，及所采用的与总体规划相协调的一切方法与措施。”同时，美国反虚假财务报告委员会下属的发起组织委员会（COSO）发布的《内部控制整体框架》中更是明确提出运营的效率和效果为内部控制的目标之一。可见，内部控制管理从概念上便与运营效率密切相关联。内部控制的制定并非用于抑制效率，而是致力于提升企业经营效率。
二、内部控制管理与经营效率管理的平衡的概念分析
基于内部控制管理与效率管理之间的关联，目前两者在企业中存在的对立性问题便可通过寻求“平衡点”进行解决。内控与效率间的平衡点概念应当体现在企业完善内部控制后，企业的运营效率仍可保持在合理水平。而企业运营效率的合理水平则为企业管理者/投资者结合市场及政策不可控因素、该企业往年历史经营效率水平以及行业内企业平均经营效率水平的综合考量下对企业效率设定的期待值。如由于控制过多导致企业业务流程不流畅，企业经营效率水平下降，则说明控制与效率未达到平衡点，企业应当继续通过有效途径对企业内控流程与控制动作进行梳理与管理，以最终达到内部控制与经营效率的平衡点。
三、平衡内部控制管理与经营效率管理的方法
（一）对风险进行识别与分析
企业应当正确认识风险对企业的影响，尽可能全面且细致的识别出企业所面临的风险，并根据企业自身的风险偏好对识别出的风险从决不能容忍到可以容忍进行排序。例如，某食品制造企业风险管理部门联合主要业务人员一同对企业风险进行全面识别，并根据风险偏好将风险划分为ABC类风险，A类为高度风险，B类为中度风险，C类为轻度风险。由于食品安全是食品制造企业的重点关注点，发生任何与食品安全相关的风险将对企业造成重大损害，因此该企业将涉及食品安全相关的风险，包括采购环节中的原材料采购风险、食品制造环节中的成品不合格风险、生产完成后的储存管理一环的合格产品超效期风险、产品退货环节中的不合格品处理不合规风险等均划分为A类风险；由于该企业受国家、行业政策、市场行情影响，但是该影响仅针对某些范围的销售，可能在一定程度上影响企业的可持续经营，因此该企业将这类风险划分为B类风险；而由于产品生产所为车间流水线操作，对于车间员工的技能要求并不高，且由于厂区所在地区劳动力多，因此该企业将人力风险划分为C类风险。
（二）对控制点进行梳理与优化
企业应该根据结合业务流程与风险分析对业务控制点进行梳理。流程梳理与优化应并非一味的增加控制点，也非一味简化业务流程，而应理解为以下两方面。
一方面，对应存在大风险或对企业有重大影响的业务流程，企业应确保关键控制点设计的合理性及运作的有效性；而对于风险较小或对企业的运营影响较小的业务流程，企业则可相应缩减控制环节，以简化业务流程。例如，某医药制造企业原制定的工程管理流程中要求所有工程项目均需由需求提出部门制定可行性分析文件，并由工程管理部门组织项目审核委员会对项目的可行性进行审核与审批，而项目审核委员会通常包括了需求提出部门负责人、其他涉及部门负责人、工程管理部门负责人、分管工程的副总，以及公司总经理。此审核环节能够确保该企业所有工程项目的可行性。但是无论工程项目金额大小，采用同样的审核流程，在一定程度上降低了工程项目的效率。在工程管理部门人员对往年工程项目分析后，设置了项目金额节点，并制定不同金额节点的审批流程。 由国际公认的巴列特定中衍生出的“二八决策法则”中亦提出抓住企業普遍问题中的最关键性的问题进行决策，以达到纲举目张的效应。而其中的“二八”界限究竟作何设定，则可由企业根据自身经营情况进行调整。
另一方面，企业应明确控制点中各岗位的职责，切实将“控制”落到实处。在实际业务流程中，往往存在一个控制审批点需经由多个部门涉及诸多人员。
（三）固化并规范化业务流程
在对企业业务流程及控制点进行梳理及优化后，为保证企业实际运营的效率，企业应当固化及规范优化后的流程，而实现业务流程的固化和规范化的方法有三点。其一，企业应首先编制相应的部门职责文件与书面流程文件，将业务操作书面化，以致于发生人员流动时，新员工仍能依照流程文件进行正确操作，不至于影响效率或由于流程操作信息交接不当导致业务流程操作混乱。当有流程需进行调整时，同时调整对应的流程文件。其二，企业应对员工进行岗位职责、操作技能培训与职业操守的培训，以使员工熟悉规范的操作流程与指引，避免书面流程文件流于形式，同时尽可能地规避由于人员操作不当导致的执行缺陷的发生。其三，企业应制定员工考核机制，并将依照编制的流程文件进行规范操作作为其中的一项考核内容，并对未依照流程文件执行业务操作的人员采取合理的惩罚措施。通过对员工日常工作的表现进行考核，对业务流程起到监督作用，同时也确保书面流程文件的有效执行。
四、结束语
内部控制不足可能导致风险的产生，最终影响企业的经营效果；而内部控制过多，则可能致使业务流程过于繁琐，最终影响企业的经营效率。实现即在企业的风险偏好范围内规避必要的风险，对业务流程起到管控作用，又不影响企业经营效率，使其能保持在合理水平的关键因素便是找到控制与效率的平衡点。通过对企业风险进行识别与分析、对控制点进行梳理与优化，并最终将完善的业务流程进行书面化与规范化，企业可以找到针对其自身经营特色的控制与效率的平衡点。当然，随着企业的发展，企业经营效率也将相应的进行变动，这便要求企业对原有平衡点进行动态调整，以最终实现企业的持续发展与壮大。
参考文献：
[1]高垚.内部控制与经营效率统一浅探[J].新会计，2016，（94）：54.
[2]罗劲博.内部控制、社会信任与企业生产效率[J].会计与经济研究，2017，31（03）：73-93.
作者简介：
伍岚秋，安永（中国）企业咨询有限公司。