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摘 要：我国资本市场在近二十年内才得以迅速发展，随之而来不断发生的上市公司丑闻，引起广大社会的不满，越来越对人对现行的而监管体系提出质疑，本文通过对美、德发展中国家的监管体系研究，比对我国的而监管体系，从而进行借鉴。
关键词：上市公司；会计监管体系；比较和借鉴
中图分类号：F23 文献标识码：A
文章编号：1009-0118（2012）08-0169-02
我國资本市场在近二十年内从起步到逐渐发展壮大，资本市场的快速发展为我国的经济发展起到不小的作用。然而不断暴露的上市公司会计舞弊案件，在欺骗了投资者、债权人、政府和中小股东的同时，也引起社会公众对加强和完善上市公司会计监管的越来越关注。通过对美国、德国及我国对上市公司会计监管体系的研究，可以发现我国对上市公司会计监管体系存在的问题，通过借鉴美、德国家的监管体系可以完善我国对上市公司会计监管。
一、美、德及我国对上市公司会计监管体系的构成
（一）美国上市公司会计监管体系
美国上市公司会计监管体系是世界上比较完善会计监管体系。美国上市公司会计监管体系包括：公司内部治理、政府会计监管、注册会计师监管与行业自律及中小股东监管和法律保护四部分。美国上市公司内部会计监管主要是通过公司内部治理结构来实现的。《萨班斯法案》颁布后上市公司主要通过加强内部会计责任的追究制度、公司财务管理层和公司执行官对会计人员出具的会计报告和会计信息负有认证责任、以《企业风险管理综合框架》为公司内部会计控制的标准来实现内部治理。
美国政府监管部门主要是上市公司会计监管委员会。安然事件后，美国发现对上市公司会计监管存在着严重的缺陷。2002年由参议院银行委员会主席萨班斯和众议院金融服务委员会主席奥克斯利联合提出的《2002年公众公司会计改革和投资者保护法案》。法案提出建立独立上市公司会计监管委员会实现对上市公司会计监管。
2001年底美国出现的安然公司会计舞弊案件，引起了注册会计师自律监管和行业自律的质疑。2002年《萨班斯-奥克斯利法案》的颁布，明确注册会计师会计监管的责任，主要通过强制要求注册会计师实行强制轮换制、限制注册会计师的审计范围、限定对作为审计的注册会计师的选择权来实现对上市公司的监管。
《美国修正标准商事公司法》赋予投资者可以委托授权行使权力和通过网络股东大会的方式，实现中小投资者广泛参与股东大会等决议，实现对上市公司的监管。美国对中小投资者的利益保护通过法律规定“共同诉讼制度”来保护中小投资者的利益。
（二）德国上市公司会计监管体系
德国对上市公司的会计监管体系已政府监管为主的监管体系。主要是政府制定会计准则和监管法律，上市公司内部会计监管、有国家指定的政府部门实行对上市公司的会计监管及注册会计师配以外部监管的方式，在对上市公司监管的构成中政府部门起到很大的影响力。
德国上市公司内部治理受到国家法律制度的约束。德国法律规定：德国公司必须建立双层委员会的内部治理结构，既经营委员会和监事会。经营委员会负责监管公司日常的经营管理，经营委员会的成员由监事会任命并对其监督。在德国公司内部监管主要是以监事会为中心的会计组织监管，由监事会决定执行董事人选，不设立审计委员会。
德国对上市公司会计监管的主体主要是政府，法律法规是对上市公司会计监管的法律基础。德国通过法律的规范实现对上市公司会计的规范和监管。1998年德国成立会计准则委员会（GASC），GASA下设管理委员会、监督委员会和大会，进行对上市公司的会计监督。德国政府对上市公司的会计监管主要体现在监督上，监督其会计行为是否合法等。
德国对上市公司的审计的公司是符合《商法》规定上市公司规模的，并需经独立审计部门对其进行审计。审计以债权人为中心的原则对上市公司进行审计，注册会计师对上市公司审计是以上市公司的财务报告以资产负债表为中心，并重点对企业进行盘点和资产记价，对上市公司财务报告进行审查并向及时向社会公布，实现对上市公司的会计监管。
德国通过对注册会计师行业准入条件的严格要求、注册会计师事务从业标准的要求的方面，实现对注册会计师的行业自律。在抬高注册会计师入行标准的同时，实际上也是加强注册会计师监管能力，提高监管效能的表现。
（三）我国上市公司会计监管体系
我国上市公司会计监管是政府监管、内部监管和社会监管三位一体的会计监管模式。我国现行上市公司会计监管主体的设计在一定程度上体现了监管的权威性和独立性、公正性，体现了自律和监管的结合，在一定程度上对提高我国股票市场会计信息质量起到了保障和促进作用。
政府主导型监管模式是以政府部门作为监管主体的，而会计职业团体机构为辅的一种监管模式。政府主导性监管是通过法规制度的制定权，在法律地位上赋予了政府部门会计监管的权威性和强制性，政府监管部门由于其具有的权威性，通过对上市公司的会计监管，从而能严格地发挥会计监管公正、公平、高效的作用，可以维护会计市场出现过度竞争问题，最后由于监管主体是官方组织，地位相对独立超脱，凭借政府的强势地位，能更加发挥权威性和注重维护社会公众的利益。我国对上市公司会计监管的政府部门主要有财政部、证监会、人民银行、审计部门、税务部门等政府机关。他们主要依据《会计法》《证券法》《公司法》等法律规定，对上市公司的会计业务和会计信息进行监督和检查，并依法拥有处罚权。
行业自律监管是指注册会计师协会通过建立一套自律监管机制，对注册会计师的独立性和审计质量实施的监管。该模式对上市公司会计的监管主要是依靠注册会计师职业团体进行的，政府部门基本上不参与行业监管。政府引导下的行业自律监管模式是在监管活动中，政府部门授权注册会计师对上市公司进行审计、引导和业务指导。在该模式中，会计监管的实质实施主体是注册会计师事务所。在该模式中，政府部门基本上不参与市场监管，只是授权民间职业团体负责实施，政府部门实施对注册会计师行业的再监管。注册会计师在对上市公司会计监管过程中依照行业准则和职业道德标准，为上市公司提供服务，但同时要实现行业自律的要求对监管执行力的自律。 中间型监管是指政府监管和行业自律相结合的监管体制，体现了统一型监管与自律型监管体制的相互渗透、相互结合。我国目前对上市公司的会计监管既有政府部门的监管，同时有要求会计人员和注册会计师在工作中坚持行业自律，并且在上市公司内部設置独立董事和审计委员会对上市公司内部进行治理。在中间型监管中应该包含社会监管，社会监管要充分发挥新闻媒体和社会公众的监督作用。在对上市公司的会计监管过程中要在新闻媒体和电台电视上及时披露上市公司的会计信息和对其监管的信息，由社会公众监督监管机构的监管质量，有社会公众对上市公司的会计进行监度，也是保护投资者利益的表现。
二、对美国、德国及我国上市公司监管体系从监管环境、监管目标、监管体系特征、监管主体四方面进行比较
（一）监管环境的比较。我国对上市公司会计监管环境充分体现了我国具有中国特色的社会主义特色、公有制的经济环境，而美、德国家是资本主义国家，经济环境不同与我国，它们是市场经济体制国家，是私有制的经济环境。由于经济体制的不同，势必照成监管环境的不一样。美、德国家是完全市场体制，上市公司的是在完全市场的环境下运营，而我国目前的是半公开的市场经济环境。
（二）监管目标比较。美、德国家由于监管环境与我国的不同，自然而然对上市公司的会计监管的目标也不相同。我国对上市公司会计监管的目标是保护投资者的利益，维护市场的正常秩序，满足我国发展社会主义经济的要求。美国对上市公司会计监管的目标是为了保护证券投资者的利益，并通过监管为证券投资者提供有力与决策的监管信息，对上市公司会计监管是为了保障会计信息的可靠性。德国对上市公司会计监管的目标是为了保护债权人的利益。
（三）监管体系的特征比较。我国对上市公司会计监管的特征是以政府监管为主，注册会计师和行业自律相结合。美国在安然事件后从原来的而行业自律监管模式向政府对自律的监管的完善的监管特征。德国对上市公司会计监管在“法典化”和政府监管的监管体系的基础上，逐渐在增强民间团体的监管。
（四）会计监管政府主体的比较。我国虽然监管的政府部门众多，但财政部作为制定国家会计制度的部门，所以财政部和各级财政部门是我国对上市公司会计监管的而主体。美国在安然事件后，建立独立的上市公司会计监管委员会。德国对上市公司会计监管主要是由政府部门和国家立法部门来实现对上市公司的监管。
通过对美、德国家与我国对上市公司会计监管体系的比较，从中借鉴美、德国家的先进经验，在结合我国的实际国情，构建适合我国经济环境的上市公司会计监管体系。我们应从以下两方面加强对我国上市公司会计监管：一是向政府监管与行业自律相结合的监管体系发展。我国对上市公司会计监管体系的建设上，既要强调政府监管的重要性，又要加强行业自律的监管，实现政府监管和行业自律互补缺陷的情况。二是加强对注册会计师的行业准入标准和行业自律的检查。我国注册会计师主要通过考试取得，虽然美、德国家注册会计师的资格取得也是通过考试，但是申请条件和考试难度要远高于我们国家。德国注册会计师资格的取得可谓非常之严格，在学历要求的基础上要求必须有2年以上审计财务报表的经历，既注重专业性又注重实际工作能力。而我国只有学历要求，没有专业技能的要求。我国对注册会计师的行业自律审查不严格。德国WPK依法对注册会计师进行行业自律检查，同时对审计上市公司的会计师事务所也有严格的准入制度。这正是我国对注册会计师行业监管环节所缺少的。
我国上市公司监管发展起步晚，在有些地方还不尽人意，通过对美、德国家上市公司会计监管的体系与我国监管体系的比较和研究，从上市公司会计监管的监管环境、监管体系的特征、监管目标、监管政府主体的角度进行比较，发现我国对上市公司会计监管由于政治原因、经济环境、人文原因等，在这些方面存在着一定得差距，借鉴国外对上市公司会计监管好的做法，在政府监管与行业自律相结合的监管体系的发展趋势、对注册会计师的行业准入标准和行业自律的检查等方面对完善我国监管体系是有一定的启示作用。
关键词：上市公司；会计监管体系；比较和借鉴
中图分类号：F23 文献标识码：A
文章编号：1009-0118（2012）08-0169-02
我國资本市场在近二十年内从起步到逐渐发展壮大，资本市场的快速发展为我国的经济发展起到不小的作用。然而不断暴露的上市公司会计舞弊案件，在欺骗了投资者、债权人、政府和中小股东的同时，也引起社会公众对加强和完善上市公司会计监管的越来越关注。通过对美国、德国及我国对上市公司会计监管体系的研究，可以发现我国对上市公司会计监管体系存在的问题，通过借鉴美、德国家的监管体系可以完善我国对上市公司会计监管。
一、美、德及我国对上市公司会计监管体系的构成
（一）美国上市公司会计监管体系
美国上市公司会计监管体系是世界上比较完善会计监管体系。美国上市公司会计监管体系包括：公司内部治理、政府会计监管、注册会计师监管与行业自律及中小股东监管和法律保护四部分。美国上市公司内部会计监管主要是通过公司内部治理结构来实现的。《萨班斯法案》颁布后上市公司主要通过加强内部会计责任的追究制度、公司财务管理层和公司执行官对会计人员出具的会计报告和会计信息负有认证责任、以《企业风险管理综合框架》为公司内部会计控制的标准来实现内部治理。
美国政府监管部门主要是上市公司会计监管委员会。安然事件后，美国发现对上市公司会计监管存在着严重的缺陷。2002年由参议院银行委员会主席萨班斯和众议院金融服务委员会主席奥克斯利联合提出的《2002年公众公司会计改革和投资者保护法案》。法案提出建立独立上市公司会计监管委员会实现对上市公司会计监管。
2001年底美国出现的安然公司会计舞弊案件，引起了注册会计师自律监管和行业自律的质疑。2002年《萨班斯-奥克斯利法案》的颁布，明确注册会计师会计监管的责任，主要通过强制要求注册会计师实行强制轮换制、限制注册会计师的审计范围、限定对作为审计的注册会计师的选择权来实现对上市公司的监管。
《美国修正标准商事公司法》赋予投资者可以委托授权行使权力和通过网络股东大会的方式，实现中小投资者广泛参与股东大会等决议，实现对上市公司的监管。美国对中小投资者的利益保护通过法律规定“共同诉讼制度”来保护中小投资者的利益。
（二）德国上市公司会计监管体系
德国对上市公司的会计监管体系已政府监管为主的监管体系。主要是政府制定会计准则和监管法律，上市公司内部会计监管、有国家指定的政府部门实行对上市公司的会计监管及注册会计师配以外部监管的方式，在对上市公司监管的构成中政府部门起到很大的影响力。
德国上市公司内部治理受到国家法律制度的约束。德国法律规定：德国公司必须建立双层委员会的内部治理结构，既经营委员会和监事会。经营委员会负责监管公司日常的经营管理，经营委员会的成员由监事会任命并对其监督。在德国公司内部监管主要是以监事会为中心的会计组织监管，由监事会决定执行董事人选，不设立审计委员会。
德国对上市公司会计监管的主体主要是政府，法律法规是对上市公司会计监管的法律基础。德国通过法律的规范实现对上市公司会计的规范和监管。1998年德国成立会计准则委员会（GASC），GASA下设管理委员会、监督委员会和大会，进行对上市公司的会计监督。德国政府对上市公司的会计监管主要体现在监督上，监督其会计行为是否合法等。
德国对上市公司的审计的公司是符合《商法》规定上市公司规模的，并需经独立审计部门对其进行审计。审计以债权人为中心的原则对上市公司进行审计，注册会计师对上市公司审计是以上市公司的财务报告以资产负债表为中心，并重点对企业进行盘点和资产记价，对上市公司财务报告进行审查并向及时向社会公布，实现对上市公司的会计监管。
德国通过对注册会计师行业准入条件的严格要求、注册会计师事务从业标准的要求的方面，实现对注册会计师的行业自律。在抬高注册会计师入行标准的同时，实际上也是加强注册会计师监管能力，提高监管效能的表现。
（三）我国上市公司会计监管体系
我国上市公司会计监管是政府监管、内部监管和社会监管三位一体的会计监管模式。我国现行上市公司会计监管主体的设计在一定程度上体现了监管的权威性和独立性、公正性，体现了自律和监管的结合，在一定程度上对提高我国股票市场会计信息质量起到了保障和促进作用。
政府主导型监管模式是以政府部门作为监管主体的，而会计职业团体机构为辅的一种监管模式。政府主导性监管是通过法规制度的制定权，在法律地位上赋予了政府部门会计监管的权威性和强制性，政府监管部门由于其具有的权威性，通过对上市公司的会计监管，从而能严格地发挥会计监管公正、公平、高效的作用，可以维护会计市场出现过度竞争问题，最后由于监管主体是官方组织，地位相对独立超脱，凭借政府的强势地位，能更加发挥权威性和注重维护社会公众的利益。我国对上市公司会计监管的政府部门主要有财政部、证监会、人民银行、审计部门、税务部门等政府机关。他们主要依据《会计法》《证券法》《公司法》等法律规定，对上市公司的会计业务和会计信息进行监督和检查，并依法拥有处罚权。
行业自律监管是指注册会计师协会通过建立一套自律监管机制，对注册会计师的独立性和审计质量实施的监管。该模式对上市公司会计的监管主要是依靠注册会计师职业团体进行的，政府部门基本上不参与行业监管。政府引导下的行业自律监管模式是在监管活动中，政府部门授权注册会计师对上市公司进行审计、引导和业务指导。在该模式中，会计监管的实质实施主体是注册会计师事务所。在该模式中，政府部门基本上不参与市场监管，只是授权民间职业团体负责实施，政府部门实施对注册会计师行业的再监管。注册会计师在对上市公司会计监管过程中依照行业准则和职业道德标准，为上市公司提供服务，但同时要实现行业自律的要求对监管执行力的自律。 中间型监管是指政府监管和行业自律相结合的监管体制，体现了统一型监管与自律型监管体制的相互渗透、相互结合。我国目前对上市公司的会计监管既有政府部门的监管，同时有要求会计人员和注册会计师在工作中坚持行业自律，并且在上市公司内部設置独立董事和审计委员会对上市公司内部进行治理。在中间型监管中应该包含社会监管，社会监管要充分发挥新闻媒体和社会公众的监督作用。在对上市公司的会计监管过程中要在新闻媒体和电台电视上及时披露上市公司的会计信息和对其监管的信息，由社会公众监督监管机构的监管质量，有社会公众对上市公司的会计进行监度，也是保护投资者利益的表现。
二、对美国、德国及我国上市公司监管体系从监管环境、监管目标、监管体系特征、监管主体四方面进行比较
（一）监管环境的比较。我国对上市公司会计监管环境充分体现了我国具有中国特色的社会主义特色、公有制的经济环境，而美、德国家是资本主义国家，经济环境不同与我国，它们是市场经济体制国家，是私有制的经济环境。由于经济体制的不同，势必照成监管环境的不一样。美、德国家是完全市场体制，上市公司的是在完全市场的环境下运营，而我国目前的是半公开的市场经济环境。
（二）监管目标比较。美、德国家由于监管环境与我国的不同，自然而然对上市公司的会计监管的目标也不相同。我国对上市公司会计监管的目标是保护投资者的利益，维护市场的正常秩序，满足我国发展社会主义经济的要求。美国对上市公司会计监管的目标是为了保护证券投资者的利益，并通过监管为证券投资者提供有力与决策的监管信息，对上市公司会计监管是为了保障会计信息的可靠性。德国对上市公司会计监管的目标是为了保护债权人的利益。
（三）监管体系的特征比较。我国对上市公司会计监管的特征是以政府监管为主，注册会计师和行业自律相结合。美国在安然事件后从原来的而行业自律监管模式向政府对自律的监管的完善的监管特征。德国对上市公司会计监管在“法典化”和政府监管的监管体系的基础上，逐渐在增强民间团体的监管。
（四）会计监管政府主体的比较。我国虽然监管的政府部门众多，但财政部作为制定国家会计制度的部门，所以财政部和各级财政部门是我国对上市公司会计监管的而主体。美国在安然事件后，建立独立的上市公司会计监管委员会。德国对上市公司会计监管主要是由政府部门和国家立法部门来实现对上市公司的监管。
通过对美、德国家与我国对上市公司会计监管体系的比较，从中借鉴美、德国家的先进经验，在结合我国的实际国情，构建适合我国经济环境的上市公司会计监管体系。我们应从以下两方面加强对我国上市公司会计监管：一是向政府监管与行业自律相结合的监管体系发展。我国对上市公司会计监管体系的建设上，既要强调政府监管的重要性，又要加强行业自律的监管，实现政府监管和行业自律互补缺陷的情况。二是加强对注册会计师的行业准入标准和行业自律的检查。我国注册会计师主要通过考试取得，虽然美、德国家注册会计师的资格取得也是通过考试，但是申请条件和考试难度要远高于我们国家。德国注册会计师资格的取得可谓非常之严格，在学历要求的基础上要求必须有2年以上审计财务报表的经历，既注重专业性又注重实际工作能力。而我国只有学历要求，没有专业技能的要求。我国对注册会计师的行业自律审查不严格。德国WPK依法对注册会计师进行行业自律检查，同时对审计上市公司的会计师事务所也有严格的准入制度。这正是我国对注册会计师行业监管环节所缺少的。
我国上市公司监管发展起步晚，在有些地方还不尽人意，通过对美、德国家上市公司会计监管的体系与我国监管体系的比较和研究，从上市公司会计监管的监管环境、监管体系的特征、监管目标、监管政府主体的角度进行比较，发现我国对上市公司会计监管由于政治原因、经济环境、人文原因等，在这些方面存在着一定得差距，借鉴国外对上市公司会计监管好的做法，在政府监管与行业自律相结合的监管体系的发展趋势、对注册会计师的行业准入标准和行业自律的检查等方面对完善我国监管体系是有一定的启示作用。