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【摘 要】目前关于我国宏观税负水平政府、学者、纳税人存在不同的看法和意见，本文认为从严格的税收收入的角度来说，我国宏观税负水平不高。但从财政的角度来说，判断一个国家税负的轻重，必须考虑纳税人的权利和义务是否对称，即付出和回报是否对称。我国非税收入过重、公共服务支出过低、税制本身的缺陷使得纳税人从自身权益角度觉得我国税负较重。
【关键词】税收负担；宏观税负水平
一、税收负担的涵义
由于学者各人的研究角度不同，对税收负担的涵义至今没有一个统一的说法。也正因为如此，理论研究上通常将税收负担的衡量指标分为小口径税负、中口径税负、大口径税负。小口径的宏观税负是税收收入占同期国内生产总值的比重；中口径的宏观税负是财政收入占同期国内生产总值的比重，这里的财政收入是包括税收收入在内的预算内财政收入；大口径的宏观税负是政府全部收入占同期国内生产总值的比重，政府全部收入不仅包括预算内财政收入，还包括了预算外收入、社会保障基金收入等各种所得。但本文认为，各种定义和衡量指标多针对作者当时研究命题的需要而选用的，理论意义较大，但不利于非专业人士理解和接纳。因此，本文将税收负担定义为:税收负担是指纳税人因依法履行纳税义务而承受的一种经济负担。从绝对数看，它是指纳税人应支付给国家的税款额；从相对数看，它是指税收收入与同期GDP的比率。即本文研究的税收负担必须是严格建立在缴纳税款的基础上，纳税人承受的其他非税费用支出和经济损失不计算在内。
二、我国宏观税负水平
（一）税收收入增幅高于国内生产总值的增幅
表1 我国宏观税负水平相关数据指标（单位：亿元）
数据来源：本文所采用的GDP数据来自国家统计局网站，税收收入数据来自国家税务总局网站，宏观税负=税收收入/GDP。
由表1可以看出1994年税制改革至今，我国税收总收入稳定增长，税收增长率长期且远远高于国内生产总值的增长率。2011年税收收入增长率23.7%，税收总收入更是突破9万亿大关，当年GDP增长率为9.2%。
这是否说明我国税收负担过重，现行税制税率过高、税基过广呢？思考其深层次的原因，一方面我们可以发现这主要是由于价格因素和统计口径差异等造成的。从价格因素来说，税收按照现价计算，而统计局公布的GDP增长率按照不变价计算，扣除各种物价指数。从统计口径来说，不同税种的税基增长与GDP的增长有比较大的差异。以外贸进出口为例，进口贸易增加则进口环节税随之增加，有利于税收收入的增加；但国家统计局在核算GDP时采用进出口净值，故进口增加越多，核算GDP时扣除的部分就越多。另一方面随着信息技术的发展和金税工程的应用，税务部门大力加强税源监控，加强税务稽查，堵塞税收征管漏洞，减少税收流失，不断提高税收征管的质量和效率。2009年税务部门查补税款370亿元，同时大量清缴历史上的欠税，增加了税收收入。这是近年我国税收收入增长高于GDP增长的重要原因之一。因此，本文认为税收增幅高于GDP增长率并不能说明我国税负水平高。
（二）国内外宏观税负水平比较
国家之间税制不同，不能简单类比。但是这并不意味着国际比较没有价值。中国作为当今世界一个独特的经济体，与世界经济发生了紧密的联系，尤其是在2001年加入WTO之后，我国在全球化经济中扮演了也越来越重要的地位。根据世界银行的研究和分类（表2），其根据人均GDP 的多少将国家分为四种类型。
根据第六次人口普查，2010年全国总人口1339724852人，GDP总量为401513亿元，美元汇率年平均中间价6.7695。则2010年人均GDP是4427.18美元，属于中上收入国家。根据本文定义的严格意义上的税负，我国的宏观税负1994年至2011年的简单平均值为15.70%，考虑到1994～2011年我国长期处于中下等收入国家行列，故与世界中下等收入国家宏观税负平均值18.59%比较，我国目前在世界上仍处于较低的国家行列。尽管近年来我国的宏观税负水平提高很快，但与发达国家相比，特别是高收入国家相比，仍然有很大的差距。
三、国民认为税费负担重的原因
从严格意义的税负来看，我国宏观税负并不高，甚至属于税负较低的国家行列。但从居民感受和居民生活幸福指数来看，各大主流媒体均认为国民负担过重。考虑其根本原因在于：
（一）税收收入和非税收入齐头并进
与高度发达、成熟规范的市场经济国家相比，我国政府收入的来源结构存在一定的差异。在制度规范的前提下，税收收入应当是政府财政收入的全部组织形式，然而我国除了预算内正规的税收收入，还存在预算外收入甚至制度外收入。在这种情形下，国民负担不仅仅是税收，更有各种名目的苛捐杂费。中央党校政策研究室副主任周天勇表示：2007政府财政收入接近3.2万亿元，如果加上1.3万亿元的预算外收费、土地出让金5000亿元、社保8000亿元等预算外收入，我们真实的负担已经达到31%～32%，这种程度的实际税负已经相当高了。这段话虽然混淆了税收负担和总负担的概念，但他说出了一个事实就是中国的非税收入过于庞大。实际上，越是收费多，越说明“费挤税”程度的严重，越显示出费改税的重要性。这也是我国财政体制缺陷的主要表现之一。
（二）纳税人权利和义务严重不对称
判断一个国家税负的轻重，必须考虑纳税人的权利和义务是否对称，即需要综合考虑财政支出和政府提供的公共服务水平，单看宏观税负水平本身是得不出正确结论的。换句话说，一个国家宏观税负水平高并不一定意味着它的税负就重。例如，瑞典和丹麦都是世界上宏观税负水平很高的国家，2006年仍分别为49.4％和49.6％。但由于两国构建了从摇篮到坟墓的社会保障机制，以公共卫生服务为例，2005年瑞典和丹麦政府公共卫生支出占卫生总费用的比例分别高达84.6%、84.1%，所以大多数老百姓并没有感觉到税负很重。
我国当前宏观税负是否过重，当然也要结合财政支出来考察。2006年我国财政用于社会保障支出仅为10.97%，而政府的行政管理支出占财政支出的比重高達18.73%。同期日本的行政管理支出比重是2.38%，英国为4.19%，韩国为5.06%，法国为6.5%，加拿大为7.1%，而美国最高，也只有9.9%。由上述数据比较可以看出，我国财政支出缺乏约束机制。政府收入增加首先获益的是行政管理部门，行政管理费用的增长速度超过了经济建设支出、社会保障支出和科教文卫支出的增长速度，教育、社会保障、医疗等民生领域财政资金供给不足。政府机构庞大，行政效率低下，使得我国行政运行成本不断上升，挤占了提供公共品的资金，导致了人均公共品的增加速度远远跟不上税收负担增加的速度，客观上使得纳税人觉得我国的宏观税负水平偏高。
（三）税制再分配功能的缺失
税收作为国家强制参与社会产品分配的主要形式，在筹集财政收入的同时，也改变了各阶级、阶层、社会成员及各经济组织的经济利益。一般认为，超额累进的个人所得税、财产税是收入分配功能显著的税种。普遍课征的流转税，如增值税，其征收成本较低，但往往具有累退的性质，不利于收入分配；选择性课征的消费税，如对奢侈品和高消费行为征收，则具有显著的收入分配功能。我国现行税制是典型的流转税为主体的税制，2010年国内增值税、营业税收入占税收总收入的比重为43.2%，个人所得税和财产税占税收总收入的比重仅为11.2%。因而在总体上，现行税制的收入分配功能较弱，不利于缩小贫富差距。这也在某种程度上加大了国民对现行税收体制的不满。
因此降低政府运行成本，转变政府职能建设服务型政府，加大财政资金用于公共服务的比例，同时提高资金的使用效率，令老百姓切实享受到税收“取之于民、用之于民”的本质，才是改变人们对税收负担的认识的根本之道。
参 考 文 献
[1]谢海涛,彭晓芸,张佩圆．北京纪事（纪实文摘）.2007（7）
[2]秦菲．税收就像空气包围你.理财周报.2009（9）
[3]金明明．基于面板数据的中国地区间税收负担因素分析.硕士论文.天津财经大学.2011
[4]高培勇．中国税收持续高增长之谜.经济研究.2006（12）
[5]吕冰洋,李峰．中国税收超GDP 增长之谜的实证解释.财贸经济.2007（3）
[6]祝遵宏,刘伟．如何看待我国当前的宏观税负水平.生产力研究.2009（6）
[7]史耀斌.我国税负全球第二．中国财政．2005（9）
[8]唐雁．诠析中国税收收入影响因素[J]．《企业导报》．2010（11）
【关键词】税收负担；宏观税负水平
一、税收负担的涵义
由于学者各人的研究角度不同，对税收负担的涵义至今没有一个统一的说法。也正因为如此，理论研究上通常将税收负担的衡量指标分为小口径税负、中口径税负、大口径税负。小口径的宏观税负是税收收入占同期国内生产总值的比重；中口径的宏观税负是财政收入占同期国内生产总值的比重，这里的财政收入是包括税收收入在内的预算内财政收入；大口径的宏观税负是政府全部收入占同期国内生产总值的比重，政府全部收入不仅包括预算内财政收入，还包括了预算外收入、社会保障基金收入等各种所得。但本文认为，各种定义和衡量指标多针对作者当时研究命题的需要而选用的，理论意义较大，但不利于非专业人士理解和接纳。因此，本文将税收负担定义为:税收负担是指纳税人因依法履行纳税义务而承受的一种经济负担。从绝对数看，它是指纳税人应支付给国家的税款额；从相对数看，它是指税收收入与同期GDP的比率。即本文研究的税收负担必须是严格建立在缴纳税款的基础上，纳税人承受的其他非税费用支出和经济损失不计算在内。
二、我国宏观税负水平
（一）税收收入增幅高于国内生产总值的增幅
表1 我国宏观税负水平相关数据指标（单位：亿元）
数据来源：本文所采用的GDP数据来自国家统计局网站，税收收入数据来自国家税务总局网站，宏观税负=税收收入/GDP。
由表1可以看出1994年税制改革至今，我国税收总收入稳定增长，税收增长率长期且远远高于国内生产总值的增长率。2011年税收收入增长率23.7%，税收总收入更是突破9万亿大关，当年GDP增长率为9.2%。
这是否说明我国税收负担过重，现行税制税率过高、税基过广呢？思考其深层次的原因，一方面我们可以发现这主要是由于价格因素和统计口径差异等造成的。从价格因素来说，税收按照现价计算，而统计局公布的GDP增长率按照不变价计算，扣除各种物价指数。从统计口径来说，不同税种的税基增长与GDP的增长有比较大的差异。以外贸进出口为例，进口贸易增加则进口环节税随之增加，有利于税收收入的增加；但国家统计局在核算GDP时采用进出口净值，故进口增加越多，核算GDP时扣除的部分就越多。另一方面随着信息技术的发展和金税工程的应用，税务部门大力加强税源监控，加强税务稽查，堵塞税收征管漏洞，减少税收流失，不断提高税收征管的质量和效率。2009年税务部门查补税款370亿元，同时大量清缴历史上的欠税，增加了税收收入。这是近年我国税收收入增长高于GDP增长的重要原因之一。因此，本文认为税收增幅高于GDP增长率并不能说明我国税负水平高。
（二）国内外宏观税负水平比较
国家之间税制不同，不能简单类比。但是这并不意味着国际比较没有价值。中国作为当今世界一个独特的经济体，与世界经济发生了紧密的联系，尤其是在2001年加入WTO之后，我国在全球化经济中扮演了也越来越重要的地位。根据世界银行的研究和分类（表2），其根据人均GDP 的多少将国家分为四种类型。
根据第六次人口普查，2010年全国总人口1339724852人，GDP总量为401513亿元，美元汇率年平均中间价6.7695。则2010年人均GDP是4427.18美元，属于中上收入国家。根据本文定义的严格意义上的税负，我国的宏观税负1994年至2011年的简单平均值为15.70%，考虑到1994～2011年我国长期处于中下等收入国家行列，故与世界中下等收入国家宏观税负平均值18.59%比较，我国目前在世界上仍处于较低的国家行列。尽管近年来我国的宏观税负水平提高很快，但与发达国家相比，特别是高收入国家相比，仍然有很大的差距。
三、国民认为税费负担重的原因
从严格意义的税负来看，我国宏观税负并不高，甚至属于税负较低的国家行列。但从居民感受和居民生活幸福指数来看，各大主流媒体均认为国民负担过重。考虑其根本原因在于：
（一）税收收入和非税收入齐头并进
与高度发达、成熟规范的市场经济国家相比，我国政府收入的来源结构存在一定的差异。在制度规范的前提下，税收收入应当是政府财政收入的全部组织形式，然而我国除了预算内正规的税收收入，还存在预算外收入甚至制度外收入。在这种情形下，国民负担不仅仅是税收，更有各种名目的苛捐杂费。中央党校政策研究室副主任周天勇表示：2007政府财政收入接近3.2万亿元，如果加上1.3万亿元的预算外收费、土地出让金5000亿元、社保8000亿元等预算外收入，我们真实的负担已经达到31%～32%，这种程度的实际税负已经相当高了。这段话虽然混淆了税收负担和总负担的概念，但他说出了一个事实就是中国的非税收入过于庞大。实际上，越是收费多，越说明“费挤税”程度的严重，越显示出费改税的重要性。这也是我国财政体制缺陷的主要表现之一。
（二）纳税人权利和义务严重不对称
判断一个国家税负的轻重，必须考虑纳税人的权利和义务是否对称，即需要综合考虑财政支出和政府提供的公共服务水平，单看宏观税负水平本身是得不出正确结论的。换句话说，一个国家宏观税负水平高并不一定意味着它的税负就重。例如，瑞典和丹麦都是世界上宏观税负水平很高的国家，2006年仍分别为49.4％和49.6％。但由于两国构建了从摇篮到坟墓的社会保障机制，以公共卫生服务为例，2005年瑞典和丹麦政府公共卫生支出占卫生总费用的比例分别高达84.6%、84.1%，所以大多数老百姓并没有感觉到税负很重。
我国当前宏观税负是否过重，当然也要结合财政支出来考察。2006年我国财政用于社会保障支出仅为10.97%，而政府的行政管理支出占财政支出的比重高達18.73%。同期日本的行政管理支出比重是2.38%，英国为4.19%，韩国为5.06%，法国为6.5%，加拿大为7.1%，而美国最高，也只有9.9%。由上述数据比较可以看出，我国财政支出缺乏约束机制。政府收入增加首先获益的是行政管理部门，行政管理费用的增长速度超过了经济建设支出、社会保障支出和科教文卫支出的增长速度，教育、社会保障、医疗等民生领域财政资金供给不足。政府机构庞大，行政效率低下，使得我国行政运行成本不断上升，挤占了提供公共品的资金，导致了人均公共品的增加速度远远跟不上税收负担增加的速度，客观上使得纳税人觉得我国的宏观税负水平偏高。
（三）税制再分配功能的缺失
税收作为国家强制参与社会产品分配的主要形式，在筹集财政收入的同时，也改变了各阶级、阶层、社会成员及各经济组织的经济利益。一般认为，超额累进的个人所得税、财产税是收入分配功能显著的税种。普遍课征的流转税，如增值税，其征收成本较低，但往往具有累退的性质，不利于收入分配；选择性课征的消费税，如对奢侈品和高消费行为征收，则具有显著的收入分配功能。我国现行税制是典型的流转税为主体的税制，2010年国内增值税、营业税收入占税收总收入的比重为43.2%，个人所得税和财产税占税收总收入的比重仅为11.2%。因而在总体上，现行税制的收入分配功能较弱，不利于缩小贫富差距。这也在某种程度上加大了国民对现行税收体制的不满。
因此降低政府运行成本，转变政府职能建设服务型政府，加大财政资金用于公共服务的比例，同时提高资金的使用效率，令老百姓切实享受到税收“取之于民、用之于民”的本质，才是改变人们对税收负担的认识的根本之道。
参 考 文 献
[1]谢海涛,彭晓芸,张佩圆．北京纪事（纪实文摘）.2007（7）
[2]秦菲．税收就像空气包围你.理财周报.2009（9）
[3]金明明．基于面板数据的中国地区间税收负担因素分析.硕士论文.天津财经大学.2011
[4]高培勇．中国税收持续高增长之谜.经济研究.2006（12）
[5]吕冰洋,李峰．中国税收超GDP 增长之谜的实证解释.财贸经济.2007（3）
[6]祝遵宏,刘伟．如何看待我国当前的宏观税负水平.生产力研究.2009（6）
[7]史耀斌.我国税负全球第二．中国财政．2005（9）
[8]唐雁．诠析中国税收收入影响因素[J]．《企业导报》．2010（11）