[摘 要] 2005年7月财政部在借鉴IAS36和结合国内资产减值会计实践的基础上，公布了《企业会计准则第××号——资产减值》（征求意见稿）。2006年2月16日又发布了《企业会计准则第8号——资产减值》自2007年1月1日起在上市公司范围内施行，鼓励其他企业执行。成为资产减值会计发展的一个里程碑。资产减值会计规范伴随着国内会计改革的进程，取得了长足的发展，但是客观地说，在国内的发展还处于“初级阶段”，即便是新颁布的准则，也还存在一些问题和不足，不論在理论研究、具体规范还是实际操作方面都还不完善。因此，这一问题有必要进行深入探讨。
　　[关键词] 资产减值 公允价值 会计准则 商誉
　　一、资产减值会计内涵及意义
　　《企业会计准则第8号—资产减值》规定：当企业资产的可收回金额低于其账面价值时，即表明资产发生了减值，企业应当确认资产减值损失，并把资产的账面价值减计至可收回金额。资产减值会计试图部分地用价值计量弥补成本计量的不足，将资产账面金额大于实际价值的部分确认减值损失或费用，其核算对象是资产负债表上的特定资产，通过反映客观存在的资产减值的减少，全面、公允地反映企业资产的现实价值状况，揭示潜在风险，为会计信息使用者正确决策提供相关信息。
　　二、资产减值会计存在的问题
　　（一）资产减值会计确认的问题。可收回金额确认与计量存在的问题。公允价值确定存在的问题。公允价值的应用对完善的资产活跃市场要求很高，而现实中的很多资产市场尚不能达到那样完善的程度，这样的市场上的资产价格带有很大随机性，不能认定为公允价值。折现率确定上存在的问题，折现率的选取没有明确标准，计算过程中需要不断地做出人为的假设和判断，其计量的可靠性较差。况且，折现率是个十分不稳定的因素，它的变动引起可收回金额的变动，使可收回金额的计量缺乏可靠性。
　　（二）资产组的确认与计量存在的问题。《国际会计准则第36号》第18条要求，“企业难以对单项资产的可收回金额进行估计的，应当以该资产所属的资产组为基础确定资产组的可收回金额”。虽然新准则中有资产组这一概念认定的基本原则，但是企业的生产经营方式灵活多变，会导致实际操作中资产组划分界限不明确，辨认困难。而且，资产组的认定，是以现金流入的性质和归属为判断依据的，对企业会计人员的现金流量管理水平和预测水平提出要求。
　　（三）商誉减值计量存在问题。计量方法应予以简化。准则规定减值测试分两步进行，但实际上第一步测试是不必要的。第一步测试是测试不包含商誉的资产组或者资产组组合的可收回金额，而企业的单项可辨认资产必须于每年末进行一次减值测试，以确定其减值损失的金额。因此，与商誉相关的企业的资产组或者资产组组合的减值损失的金额可以根据单项资产的减值损失金额加总计算得到，故不必进行减值测试的第一步。
　　（四）资产减值会计披露的问题。IAS36对企业在财务报表中应该披露的问题进行了规定，并且现行资产减值准则关于资产减值信息披露的规定，与IAS36保持大体的一致性，但是未规定当期确认或转回的资产减值损失对报告主体的财务报表整体是重大的主体还应披露的一些额外信息。这样不利于财务报告的使用者了解一个企业资产减值问题的来龙去脉，也不利于监查机关和注册会计师及时发现企业对资产减值会计的滥用，不能有效扼制利用资产减值操纵盈余的情况发生。
　　三、资产减值会计存在问题的成因
　　（一）会计规定不完善。主要包括会计制度的规定不系统，公允价值的规定使资产减值会计受到影响。规定规范的内容仅限于少数几项资产减值核算，范围有限。对有关资产减值计量基础缺乏统一的标准，过于概念化，可操作性差，导致资产减值的计量横向纵向都存在偏差。公允价值的应用对完善的资产活跃市场要求很高，而现实中的很多资产市场尚不能达到那样完善的程度。
　　（二） 资产减值准则实施环境不完善。资产减值相关的内部控制制度较为薄弱。相当一部分上市公司的内部控制系统流于形式，或者存在着明显的缺陷。主要表现在以下几个方面：①未解决好资产减值准备计提中的不相容职务相分离的问题。；②在授权审批控制方面未做到按减值准备额的大小进行分级审核和审批；③资产减值准备计提中的审计监督严重弱化。
　　（三）证券市场监管和处罚力度不够。证券市场监管及处罚力度的薄弱，使一些心术不正的经营者及相关人员得到纵容，导致会计信息数据失真，而在进行利润操纵时，资产减值损失的确认是极为重要的一部分。
　　（四）资产减值准备计提的外部审计监督力量薄弱。首先是注册会计师制度不够完善，会计师轮换、聘用制度不健全，不能为注册会计师审计独立性提供制度上的保证。此外，国内目前还缺乏关于资产减值的专门审计准则，不能给注册会计师资产减值审计提供专门技术上的支持。
　　（五）会计执业存在选择性较大。运用大量的估计与判断是会计的固有属性，资产减值会计尤其如此。资产减值是对未来不确定事项的反映，对未来不确定事项的思考更多的是要靠人为的主观判断，比如说对减值迹象的认定，折现率的选择，公允价值的确定都存在较强的灵活性，选择性较大。增加了执业判断的难度。资产减值问题使利润操纵者有机可乘，进行利润操纵。
　　四、改进资产减值会计的几点建议
　　（一）建立健全完善的市场实施环境完善企业内部控制制度。要求企业必须建立和完善资产减值准备计提和损失处理的内部控制，严格执行资产减值准备计提中的不相容职务分离，将测算、审核、审批三个关键控制点分离，测算出的数据只有经过企业内部相关部门的审计，方可依据减值准备额的大小进行分级审核与审批。内部审计监督要贯穿整个减值准备的计提、记录和披露过程，找出流程中存在的薄弱环节和问题。建立与新会计准则相配套的法律法规。税务机关应明确税务政策，针对新会计准则的实施出台详细的税务处理规定，协调好会计准则与税法的关系。
　　（二）规范资产减值的会计规定在减值准备的确认和计量上，应充分考虑可操作性，缩小弹性空间，从而降低操纵利润的可能性。如在准则中应对计提减值准备过程中不明确的重要计提比例做出明确规定，对不同行业中不同资产减值准备的计提规定上下限等。同时细化企业会计制度，对资产减值准备计提的对象、范围、资产减值判定的原则及标准、计量的模式、减值幅度的测定、计提的时间等都要做出明确、全面的规定。在会计处理方法方面，应尽可能对其适用情况作出具体阐述。规范资产减值的会计确认，完善资产减值的会计计量，完善资产减值的会计披露。（三）加大资产减值的外部检查和监督力度。加强注册会计师专业胜任能力和独立性。注册会计师在审计资产减值准备时应该严格执行审计准则中规定的审计程序。会计师事务所应当定期对注册会计师的专业能力进行考核，尤其是在新准则刚刚实施时，更应检验注册会计师是否达到新准则顺利执行所需的各种要求。还应该进一步完善注册会计师的聘用和轮换制度，为注册会计师的独立性提供制度上的保证。证券监管部门加大对企业会计选择权的监管力度。
　　（四）加强对会计人员素质的培养加强职业道德教育及诚信教育。应加强对会计人员的职业道德教育和诚信教育，对需要反映的经济业务的判断和表达应当基于客观的立场，以客观事实为依据，实事求是，严格做到“有所为有所不为”。加强会计人员执业判断能力。企业管理层应注重并加强对会计人员的专业知识培训，如安排培训课程，对会计人员进行定期考核等。会计人员应当认真学习和领会新会计准则的精神实质，主动学习，积极思考，大胆探索，注重实践，不断提高自身的专业知识和业务水平，以此来提高自身的执业判断能力。■
　　参 考 文 献
　　[1]查特菲尔德（Chatfield M）．会计思想史[M]．文硕等译．中国商业出版社．2008
　　[2]肖序，李震．资产减值核算的国际比较和研究[J]．上海会计．2009
　　[3]周忠惠，罗世全．上市公司资产减值会计研究[J]．会计研究．2008
　　[4]吴联生．会计域秩序与会计信息规则性失真[J]．经济研究．2010
　　[5]邓亦文．浅谈资产减值会计研究的意义和内容[J]．商业会计．2009