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摘要：近年来，为促进经济转型升级，国家扶持和鼓励企业自主创新，出台了一系列财税优惠政策鼓励高新技术企业的发展，但由于中小高新技术企业自身会计核算中存在的问题，导致未能充分享受税收优惠，本文分析了目前中小高新技术企业会计核算中普遍存在的问题，并提出对策思考。
关键词：高新技术；中小企业；研发费用会计核算
中图分类号：F270 文献识别码：A 文章编号：1001-828X（2016）015-000-02
一、中小高新技术企业概述
根据科技部、财政部、国家税务总局最新修订的《高新技术企业认定管理办法》（国科发火[2016]32号），高新技术企业是指：在《国家重点支持的高新技术领域》内，持续进行研究开发与技术成果转化，形成企业核心自主知识产权，并以此为基础开展经营活动，在中国境内（不包括港、澳、台地区）注册的居民企业。
高新技术企业认定须同时满足以下条件：（1）企业申请认定时须注册成立一年以上；（2）企业通过自主研发、受让、受赠、并购等方式，获得对其主要产品（服务）在技术上发挥核心支持作用的知识产权的所有权；（3）对企业主要产品（服务）发挥核心支持作用的技术属于《国家重点支持的高新技术领域》规定的范围；（4）企业从事研发和相关技术创新活动的科技人员占企业当年职工总数的比例不低于10%；（5）企业近三个会计年度的研发费用总额占销售收入总额的比例符合如下要求：①最近一年销售收入小于5000万元的企业，比例不低于5%；②最近一年销售收入在5000万元至2亿元的企业，比例不低于4%；③最近一年销售收入在2亿元以上的企业，比例不低于3%。其中，企业在中国境内发生的研发费用总额占全部研发费用总额的比例不低于60%，实际经营期限不足3年的，按实际经营期限计算。（6）近一年高新技术产品（服务）收入占企业同期总收入的比例不低于60%；（7）企业创新能力评价应达到相应要求；（8）企业申请认定前一年内未发生重大安全、重大质量事故或严重环境违法行为。
工信部2011年发布的《中小企业划型标准规定》，依据企业从业人员、营业收入、资产总额等指标，结合行业特点对企业进行划型确认。以工业企业为例，中小（含微型）企业须同时满足人数1000人以下，营业收入在4亿元以下两个条件。
申请认定为高新技术企业，可以减按15%的税率缴纳企业所得税，从认定通过的年度开始连续三年有效，同时可以享受研发费用税前加计扣除的税收优惠，前提是企业的研发费用核算规范、归集准确。但目前中小高新技术企业由于自身会计核算中存在的问题，导致未能充分享受税收优惠。
二、研发费用会计核算中普遍存在的问题
1.研发领料与生产领料未严格区分
笔者核算的是一家近年来申请高新技术企业资格认定的制造业企业，研发活动与日常生产经营是在同一个车间进行的。据笔者了解，对于多数从事制造业的中小高新技术企业，一边从事研发创新，一边正常订单生产，已成为车间运营的新常态。而车间领料员对于研发与生产经营背后蕴含的成本核算没有应有的认知，导致其在领料时，对于研发领料与生产领料并未严格区分，有时应为研发的领料计入了生产领料，直接导致当期研发费用减少，若不及时发现予以纠正，将导致当年研发费用总额不达标，不满足高新技术企业的认定条件。
2.未设置规范的研发费用会计核算体系
中小高新技术企业的会计人员对新会计准则、高新技术企业认定管理办法及最新出台的财税政策不熟悉，未设置规范的研发费用会计核算体系，影响了研发费用的认定与税前加计扣除。部分中小企业对研发费用只是建立了辅助账进行统计，并未单独建账进行会计核算，研发费用计入“生产成本”、 “制造费用”、 “管理费用-技术开发费”等。有些企业虽然在“管理费用”下设二级科目“研发费用”进行单独核算，但是在三级以下明细科目设置上，未同时考虑高新技术企业认定与研发费用税前加计扣除的要求，也影响了当年研发费用税前加计扣除的确认。由于“研发费用”在“管理费用”中进行核算，导致当年“管理费用”超过年度财务预算的限额；“管理费用”总额异常，也可能会引起税务机关的纳税评估，导致不必要的涉税风险。
3.研发费用会计核算不能表现研发活动
由于研发与生产经营在同一个车间进行，水电等燃料动力可能既用于研发也用于生产经营，就需要在研发与生产经营之间进行合理的分摊，而目前很多企业只是人为规定了分摊比例（比如10%用于研发活动，90%用于生产经营）。翻阅会计凭证发现企业确实按比例进行分摊核算，但没有相关的证明材料进行支撑，研发负责人也没有签字确认，规定的分摊比例是否合理，值得商榷。研发人员从事多个研发项目，人事部门制作工资表时，研发人员与其他人员的工资表也没有分开制作，更没有分研发项目对研发人员的工资进行归集。财务做账，为图方便，一般在多个研发项目间进行人员费用的平摊，从原始凭证也看不出这样核算的依据，大大降低了研发费用会计核算的可信性与准确性。
三、规范研发费用会计核算的对策思考
1.学习领会最新的财税优惠政策
2016年，科技部、财政部、国家税务总局修订了《高新技术企业认定管理办法》，自2016年1月1日起实施，新的《高新技术企业认定管理工作指引》还未正式發布。修订后的《高新技术企业认定管理办法》在“认定条件与程序”上对高新技术企业予以放宽，最主要的变化就是对研发人员的学历占当年职工总人数的比重不做限制；最近一年销售收入低于5000万元的中小高新技术企业，研发费用占销售收入的比例从6%调整为5%。研发费用税前加计扣除与固定资产加速折旧的政策，也在不断完善。作为中小高新技术企业的会计人员要认真学习最新的财税优惠政策，并在企业内部强化相关政策的宣传，对照目前研发费用会计核算中存在的问题，加以改进，才能降低高新技术企业认定与税前加计扣除的风险。 2.建立规范的研发费用会计核算体系
根据企业会计准则，“研发支出”属于成本类会计科目，核算企业进行无形资产研发过程中发生的各项支出，企业应设置“研发支出”总账核算科目，下设“费用化支出”与“资本化支出”两个二级明细科目，同时考虑《高新技术企业认定管理工作指引》与最新研发费用税前加计扣除的規定设置三级以下的明细科目，并设置部门、项目及资金来源的辅助核算。期末对“研发支出”进行分析，费用化的转入“管理费用”，满足无形资产确认条件的，予以资本化。
根据财税[2015]119号，直接从事研发人员的工资薪金及五险一金以及外聘研发人员的劳务费用允许加计扣除；研发活动直接消耗的材料、燃料和动力费用，用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费，不构成固定资产的样品、样机及一般测试手段购置费，试制产品检验费，用于研发活动的仪器、设备运行维护费以及通过经营租赁方式租入用于研发活动的仪器、设备租赁费可以加计扣除。
用于研发活动的仪器、设备折旧费可以加计扣除，但研发项目在用建筑物的折旧费用以及研发设施改建、装修发生的长期待摊费用不得加计扣除。用于研发活动的软件、专利权、非专利技术摊销费用，新产品设计费、新工艺规程制定费、新药研制临床试验费、勘探开发技术现场试验费允许加计扣除。工装准备过程中研发所发生的装备调试费可以作为研发费用归集，但不得加计扣除，为大规模批量化和商业化进行常规工装准备发生的费用不得计入归集。
与研发活动直接相关的其他费用，如图书资料费、翻译费、专家咨询费、高新研发保险费，研发成果检索、评估、验收费，知识产权申请、注册、代理费，差旅费、会议费等允许加计扣除，注意该项费用总和不得超过可加计扣除研发费用总额的10%。
企业委托外部机构或个人开展研发活动发生的费用，按照实际发生额的80%计入委托方研发费用并计算加计扣除，受托方不得再进行加计扣除。委托境外研发的费用不得加计扣除。
3.研发费用会计核算应能表现研发活动
研发费用会计核算要能表现研发活动，研发活动的考核显得尤为重要，研发人员若从事多个研发项目，研发人员费用应按照研发工时在研发项目间进行分摊，若难以在研发项目间进行分摊，则应在研发项目间进行平摊。人事部门在制作工资表时，应将研发人员与其他人员工资表分开制作，同时分研发项目对研发人员工资进行归集。
直接投入的费用，原材料领用要区分研发领料与生产领料，研发领料须注明研发项目名称，研发负责人签字确认。水电等燃料动力费、相关设备的检测费等，存在研发与生产共用的，需要采取工时等合理的方法进行分摊，多个研发项目也要采取类似的方法进行分摊，并在发票上注明，研发负责人签字确认。
固定资产折旧费，无形资产摊销费，要区分哪些固定资产、无形资产为研发服务，哪些为生产服务，若难以区分，则需要采取工时、材料耗用等合理的方法进行分摊，研发负责人签字确认。
其他费用，需取得合法、有效的票据，并在发票报销时注明为哪个研发项目服务，如有合同，一并提交财务部门，经办人与研发负责人同时签字确认。
委托外部机构或个人的研发费用，除需提供正规发票外，还需要提供委托研发合同，委托研发成果的试验参数等。
4.强化企业部门间的沟通，制定研发费用的内控制度
针对目前部分中小高新技术企业研发、财务、人事部门“各自为政”的现状，为更好的规范研发费用会计核算，强化部门间的沟通，已刻不容缓。财务要与研发、人事部门配合做好研发人员工资的考核、发放工作。从研发项目立项开始，财务就要与研发部门保持充分沟通，研发部门应及时将研发项目的立项文件以及当年的研发预算提交财务部门，并共同分析该费用是否符合研发费用的确认标准，研发费用总额是否达到高新技术企业的认定条件。在“费用化”与“资本化”界定上，财务需要与研发部门共同议定该费用是否符合“资本化”的条件，这样便于“研发支出”的期末结转；通过部门之间的配合，研发部门也能及时了解目前“研发支出”的财务进度，是否需要调整研发项目的费用预算。
由于企业研发投入不能在当期立即产生经济效益，企业应依据自身需要，制定研发费用的内部控制制度，对企业的研发项目进行专项管理，依据市场前景、行业动态与企业的自身优势进行全面分析，重视成本效益，将不必要的研发投入降到最低，促进企业的可持续发展。
参考文献：
[1]吴福喜.高新技术企业会计核算与纳税筹划要点分析[J].会计之友，2014（01）：89-91.
[2]赵平.浅析高新技术企业资格的保持与税收筹划要点[J].现代商业，2014（03）：108-109.
[3]曾蕊，薛慧.高新技术企业会计核算存在的问题及对策研究[J].中国总会计师，2015（06）：109-110.
[4]黄付同.确认高新技术企业研发支出时遇到的问题和对策[J].经营管理者，2015（33）：198-199.
[5]科技部 财政部 国家税务总局.关于修订印发《高新技术企业认定管理办法》的通知[S].国科发火〔2016〕32号.
[6]《高新技术企业认定管理工作指引》（2016 年3 月21 日，征求意见稿）.
[7]财政部 国家税务总局 科技部.关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知[S].财税[2015]119号.
作者简介：陆道翔（1985-），男，汉族，江苏扬州人，单位：江苏里下河地区农业科学研究所，职称：中级会计师，学位：硕士研究生，研究方向：会计理论与方法。
关键词：高新技术；中小企业；研发费用会计核算
中图分类号：F270 文献识别码：A 文章编号：1001-828X（2016）015-000-02
一、中小高新技术企业概述
根据科技部、财政部、国家税务总局最新修订的《高新技术企业认定管理办法》（国科发火[2016]32号），高新技术企业是指：在《国家重点支持的高新技术领域》内，持续进行研究开发与技术成果转化，形成企业核心自主知识产权，并以此为基础开展经营活动，在中国境内（不包括港、澳、台地区）注册的居民企业。
高新技术企业认定须同时满足以下条件：（1）企业申请认定时须注册成立一年以上；（2）企业通过自主研发、受让、受赠、并购等方式，获得对其主要产品（服务）在技术上发挥核心支持作用的知识产权的所有权；（3）对企业主要产品（服务）发挥核心支持作用的技术属于《国家重点支持的高新技术领域》规定的范围；（4）企业从事研发和相关技术创新活动的科技人员占企业当年职工总数的比例不低于10%；（5）企业近三个会计年度的研发费用总额占销售收入总额的比例符合如下要求：①最近一年销售收入小于5000万元的企业，比例不低于5%；②最近一年销售收入在5000万元至2亿元的企业，比例不低于4%；③最近一年销售收入在2亿元以上的企业，比例不低于3%。其中，企业在中国境内发生的研发费用总额占全部研发费用总额的比例不低于60%，实际经营期限不足3年的，按实际经营期限计算。（6）近一年高新技术产品（服务）收入占企业同期总收入的比例不低于60%；（7）企业创新能力评价应达到相应要求；（8）企业申请认定前一年内未发生重大安全、重大质量事故或严重环境违法行为。
工信部2011年发布的《中小企业划型标准规定》，依据企业从业人员、营业收入、资产总额等指标，结合行业特点对企业进行划型确认。以工业企业为例，中小（含微型）企业须同时满足人数1000人以下，营业收入在4亿元以下两个条件。
申请认定为高新技术企业，可以减按15%的税率缴纳企业所得税，从认定通过的年度开始连续三年有效，同时可以享受研发费用税前加计扣除的税收优惠，前提是企业的研发费用核算规范、归集准确。但目前中小高新技术企业由于自身会计核算中存在的问题，导致未能充分享受税收优惠。
二、研发费用会计核算中普遍存在的问题
1.研发领料与生产领料未严格区分
笔者核算的是一家近年来申请高新技术企业资格认定的制造业企业，研发活动与日常生产经营是在同一个车间进行的。据笔者了解，对于多数从事制造业的中小高新技术企业，一边从事研发创新，一边正常订单生产，已成为车间运营的新常态。而车间领料员对于研发与生产经营背后蕴含的成本核算没有应有的认知，导致其在领料时，对于研发领料与生产领料并未严格区分，有时应为研发的领料计入了生产领料，直接导致当期研发费用减少，若不及时发现予以纠正，将导致当年研发费用总额不达标，不满足高新技术企业的认定条件。
2.未设置规范的研发费用会计核算体系
中小高新技术企业的会计人员对新会计准则、高新技术企业认定管理办法及最新出台的财税政策不熟悉，未设置规范的研发费用会计核算体系，影响了研发费用的认定与税前加计扣除。部分中小企业对研发费用只是建立了辅助账进行统计，并未单独建账进行会计核算，研发费用计入“生产成本”、 “制造费用”、 “管理费用-技术开发费”等。有些企业虽然在“管理费用”下设二级科目“研发费用”进行单独核算，但是在三级以下明细科目设置上，未同时考虑高新技术企业认定与研发费用税前加计扣除的要求，也影响了当年研发费用税前加计扣除的确认。由于“研发费用”在“管理费用”中进行核算，导致当年“管理费用”超过年度财务预算的限额；“管理费用”总额异常，也可能会引起税务机关的纳税评估，导致不必要的涉税风险。
3.研发费用会计核算不能表现研发活动
由于研发与生产经营在同一个车间进行，水电等燃料动力可能既用于研发也用于生产经营，就需要在研发与生产经营之间进行合理的分摊，而目前很多企业只是人为规定了分摊比例（比如10%用于研发活动，90%用于生产经营）。翻阅会计凭证发现企业确实按比例进行分摊核算，但没有相关的证明材料进行支撑，研发负责人也没有签字确认，规定的分摊比例是否合理，值得商榷。研发人员从事多个研发项目，人事部门制作工资表时，研发人员与其他人员的工资表也没有分开制作，更没有分研发项目对研发人员的工资进行归集。财务做账，为图方便，一般在多个研发项目间进行人员费用的平摊，从原始凭证也看不出这样核算的依据，大大降低了研发费用会计核算的可信性与准确性。
三、规范研发费用会计核算的对策思考
1.学习领会最新的财税优惠政策
2016年，科技部、财政部、国家税务总局修订了《高新技术企业认定管理办法》，自2016年1月1日起实施，新的《高新技术企业认定管理工作指引》还未正式發布。修订后的《高新技术企业认定管理办法》在“认定条件与程序”上对高新技术企业予以放宽，最主要的变化就是对研发人员的学历占当年职工总人数的比重不做限制；最近一年销售收入低于5000万元的中小高新技术企业，研发费用占销售收入的比例从6%调整为5%。研发费用税前加计扣除与固定资产加速折旧的政策，也在不断完善。作为中小高新技术企业的会计人员要认真学习最新的财税优惠政策，并在企业内部强化相关政策的宣传，对照目前研发费用会计核算中存在的问题，加以改进，才能降低高新技术企业认定与税前加计扣除的风险。 2.建立规范的研发费用会计核算体系
根据企业会计准则，“研发支出”属于成本类会计科目，核算企业进行无形资产研发过程中发生的各项支出，企业应设置“研发支出”总账核算科目，下设“费用化支出”与“资本化支出”两个二级明细科目，同时考虑《高新技术企业认定管理工作指引》与最新研发费用税前加计扣除的規定设置三级以下的明细科目，并设置部门、项目及资金来源的辅助核算。期末对“研发支出”进行分析，费用化的转入“管理费用”，满足无形资产确认条件的，予以资本化。
根据财税[2015]119号，直接从事研发人员的工资薪金及五险一金以及外聘研发人员的劳务费用允许加计扣除；研发活动直接消耗的材料、燃料和动力费用，用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费，不构成固定资产的样品、样机及一般测试手段购置费，试制产品检验费，用于研发活动的仪器、设备运行维护费以及通过经营租赁方式租入用于研发活动的仪器、设备租赁费可以加计扣除。
用于研发活动的仪器、设备折旧费可以加计扣除，但研发项目在用建筑物的折旧费用以及研发设施改建、装修发生的长期待摊费用不得加计扣除。用于研发活动的软件、专利权、非专利技术摊销费用，新产品设计费、新工艺规程制定费、新药研制临床试验费、勘探开发技术现场试验费允许加计扣除。工装准备过程中研发所发生的装备调试费可以作为研发费用归集，但不得加计扣除，为大规模批量化和商业化进行常规工装准备发生的费用不得计入归集。
与研发活动直接相关的其他费用，如图书资料费、翻译费、专家咨询费、高新研发保险费，研发成果检索、评估、验收费，知识产权申请、注册、代理费，差旅费、会议费等允许加计扣除，注意该项费用总和不得超过可加计扣除研发费用总额的10%。
企业委托外部机构或个人开展研发活动发生的费用，按照实际发生额的80%计入委托方研发费用并计算加计扣除，受托方不得再进行加计扣除。委托境外研发的费用不得加计扣除。
3.研发费用会计核算应能表现研发活动
研发费用会计核算要能表现研发活动，研发活动的考核显得尤为重要，研发人员若从事多个研发项目，研发人员费用应按照研发工时在研发项目间进行分摊，若难以在研发项目间进行分摊，则应在研发项目间进行平摊。人事部门在制作工资表时，应将研发人员与其他人员工资表分开制作，同时分研发项目对研发人员工资进行归集。
直接投入的费用，原材料领用要区分研发领料与生产领料，研发领料须注明研发项目名称，研发负责人签字确认。水电等燃料动力费、相关设备的检测费等，存在研发与生产共用的，需要采取工时等合理的方法进行分摊，多个研发项目也要采取类似的方法进行分摊，并在发票上注明，研发负责人签字确认。
固定资产折旧费，无形资产摊销费，要区分哪些固定资产、无形资产为研发服务，哪些为生产服务，若难以区分，则需要采取工时、材料耗用等合理的方法进行分摊，研发负责人签字确认。
其他费用，需取得合法、有效的票据，并在发票报销时注明为哪个研发项目服务，如有合同，一并提交财务部门，经办人与研发负责人同时签字确认。
委托外部机构或个人的研发费用，除需提供正规发票外，还需要提供委托研发合同，委托研发成果的试验参数等。
4.强化企业部门间的沟通，制定研发费用的内控制度
针对目前部分中小高新技术企业研发、财务、人事部门“各自为政”的现状，为更好的规范研发费用会计核算，强化部门间的沟通，已刻不容缓。财务要与研发、人事部门配合做好研发人员工资的考核、发放工作。从研发项目立项开始，财务就要与研发部门保持充分沟通，研发部门应及时将研发项目的立项文件以及当年的研发预算提交财务部门，并共同分析该费用是否符合研发费用的确认标准，研发费用总额是否达到高新技术企业的认定条件。在“费用化”与“资本化”界定上，财务需要与研发部门共同议定该费用是否符合“资本化”的条件，这样便于“研发支出”的期末结转；通过部门之间的配合，研发部门也能及时了解目前“研发支出”的财务进度，是否需要调整研发项目的费用预算。
由于企业研发投入不能在当期立即产生经济效益，企业应依据自身需要，制定研发费用的内部控制制度，对企业的研发项目进行专项管理，依据市场前景、行业动态与企业的自身优势进行全面分析，重视成本效益，将不必要的研发投入降到最低，促进企业的可持续发展。
参考文献：
[1]吴福喜.高新技术企业会计核算与纳税筹划要点分析[J].会计之友，2014（01）：89-91.
[2]赵平.浅析高新技术企业资格的保持与税收筹划要点[J].现代商业，2014（03）：108-109.
[3]曾蕊，薛慧.高新技术企业会计核算存在的问题及对策研究[J].中国总会计师，2015（06）：109-110.
[4]黄付同.确认高新技术企业研发支出时遇到的问题和对策[J].经营管理者，2015（33）：198-199.
[5]科技部 财政部 国家税务总局.关于修订印发《高新技术企业认定管理办法》的通知[S].国科发火〔2016〕32号.
[6]《高新技术企业认定管理工作指引》（2016 年3 月21 日，征求意见稿）.
[7]财政部 国家税务总局 科技部.关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知[S].财税[2015]119号.
作者简介：陆道翔（1985-），男，汉族，江苏扬州人，单位：江苏里下河地区农业科学研究所，职称：中级会计师，学位：硕士研究生，研究方向：会计理论与方法。