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摘 要：财务报告是企业经营成果的重要表现，但不少企业和个人为了各种目的，通过不同手段对财务报告进行伪造和变造。本文分析新形势下企业和个人对财务报告进行粉饰的目的、手段和防范的方法。
关键词：报表粉饰；动因；手段；防范
一、企业进行财务报告粉饰的动机
（一）实现IPO上市或增发新股
根据我国《证券法》的规定，企业必须有持续盈利能力，且财务状况良好才能实现上市。而且企业的财务状况也会直接影响股价，从而影响企业的筹资。因而企业有动机美化报表内容。改变利润、提高每股收益和净资产报酬率，实现上市或者使企业的满足配股要求。
（二）降低借款难度，降低借款成本
在现有金融环境下，想银行借款是比发行股票更常用，更灵活的筹资方式。而银行处于风险控制的目的，一般很少借款给经营状况不佳的企业。而大多数企业在初创期和成长期时需要大量融资，又很难有优秀的经营业绩。这时向银行借款时，银行常拒绝提供贷款，或者要求企业支付额外的风险补偿。因此企业为了获得借款、降低借款成本而采取一些措施，包括虚增利润、隐瞒亏损于其他负债。
（三）减少税收支出
一些企业为了减少税收支出，常会对收入、利润和支出的金额与内容进行粉饰，从而实现偷税、漏税或者延迟纳税。但这种情况一般只发生在非上市的中小企业中。中小企业的财务状况由于不需要对社会公开，因此常发生账外设账的情况来分别应对银行和税务
（四）实现管理者个人经济利益
许多公司、企业、组织将管理者的奖金与业绩挂钩。管理者有可能为了个人利益而粉饰财务报告中与其业绩相关的指标数据。
（五）政治动机
因为国有企业独特的性质，经营者和常拥有政治待遇，这些政治待遇影响着行政级别、职务待遇等。经营业绩是政治待遇最主要的影响因素。
（六）维护企业形象
从金融市场来看，良好的营业业绩可以维护上市公司在二级市场的形象以实现稳定股价的财务目标。也有利于增加企业被并购时的议价能力。从商品市场来看，良好的企业形象有利于吸引消费者，培养消费者对品牌的消费习惯增加产品的溢价。
（七）保护母公司和其他利益相关者
有时企业粉饰财务报告并为自身利益，而是为掩盖母公司和其他关联方的关联交易、违规拆借等行为。这些行为往往被法律规章所禁止或虽不被禁止，但一旦对外披露，对母公司或关联方的股价、信用水平、企业形象产生不利影响。因而在母公司的要求或关联方利益的驱动下，企业会出现为了保护母公司或关联方的财务报告粉饰行为。
（八）推卸自身责任
第一种类型的推卸责任是企业为了推卸自己应尽的义务，通过财务报告粉饰，隐瞒或转移应尽责任的事由。第二种类型是企业的管理人员为了推卸自身工作应付的责任，通过修改报告内容，误导报告的使用者。
二、企业财务报告粉饰的手段
（一）虚开增值税发票
通过虚开增值税发票来虚构购销业务，从而虚增收入和利润、提高存货周转率和营业周转率。之后还可以利用增值税的抵扣规则来抵扣大部分的税款。既美化报告，又不增加税款。
（二）利用关联交易，转移利润
利润等于收入减支出。因而可以先令关联方市价购入原材料，在以低于进价的价格转售给收益企业，以降低收益企业的购货成本，期间差价计入关联企业的损失。同样也会存在以高于市公允价值的家和将资产出售给关联方以增加收入、虚增已持有资产的公允价值。
（三）改变资产结构
通过减少总资产中净资产的比重，虚增负债的比重，增加利息成本，以规避所得税。另一方面减少净资产的比重后，可以在收入不变的情况下增加企业的净资产收益率，美化企业的盈利能力。
（四）利用衍生金融工具
据调查，多数财务从业人员对衍生金融工具指标的理解程度不高，且由于衍生金融工具本身种类的多样性、计价的复杂性导致有关数据在对外披露时常不完整。因而涉及衍生品的财务报告项目审计难度大，容易产生粉饰。在涉及衍生品较多的银行业中，通过衍生品进行粉饰更加便利。
（五）违规资金拆借
按照法律的规定，非金融企业之间没有特殊情况不得进行资金拆借，但是在实际工作中，违规的资金拆借却经常发生。如果对拆借的资金进行有意的控制，使拆借资金于经营资金相混淆，就可以控制利润和现金流。
（六）利用政府补助
不同地区、不同行业的所得税率有所不同，但是大多数行业和地区的企业所得税率统一为25%。虽然不能私自调整所得税率，但是部分地区为了招商引资，会通过先征后返的形式提供政府补助。不少上市公司的实际税收负担为15%，有的甚至更低。而本应作为“政府补助收入”的先征后返有时会被计入“应收账款”或者“其他应收款”来计入营业利润或者利润总额。
（七）改变存货计价方法
我国现行多种存货计价方式，每种计价方式在不同的情况下所反映的数据也会有所差异，如果改变存货的计价方式，增加存货的期末价值，就可以增加企业总资产，同时增加业务成本，减少会计利润。若通过改变计价方式降低存货成本，就可以增加会计利润。
（八）错误确认各项收入和支出
会计准则要求企业应区分收入与利得、收益性支出与经营性支出，并且依据会计的谨慎性原则，确定收入与支出。但在实际运用中，企业会将利得计入收入中，以展示企业盈利能力于业绩的稳定。同时企业也会将经营性支出算入收益性支出，以提高营业利润。或者将过高的经营支出摊如收益性支出，掩盖管理方面的瑕疵。
（九）巨额冲销
当企业发现以后经营可能发生亏损或业绩下滑时，一次性冲销掉大量资产，将以后可能发生但是还不满足确认条件的亏损提前确认。当损失真正发生时便不易被察觉。 （十）不良资产挂账
企业将不能带来利益流入或者所带来的未来预计流入与之前预计流入之间的差额部分不按规定计提相关背抵科目。以维持企业总资产。若对存货进行挂账还同时可以掩盖原材料价值下跌、商品滞销等经营问题。
三、企业财务报告粉饰的防范
（一）加强在教育，提高财务人员专业素养
财务人员应该拥有明辨是非的能力，应当依法依规开展财务工作。在财务人员教育中应当反复强调这一点。在此同时还应提高财务人员专业技术，使之掌握执业能力和业务处理方法，减少失误的发生。
（二）为财务人员提供必要的保护
进行财务报表粉饰的财务人员往往不是报表粉饰的直接受益者，他们大多受命于企业所有者或者高级管理者。如果没有按照要求对报表进行粉饰，最大的受害者却是财务人员。应当建立充分的财务人员保护体系，使财务人员没有后顾之忧的合法合理的开展财务工作。会计行业协会本身就有协调行业内外关系，维护会员权益的职能；建立完善的举报平台，使受到胁迫的财务人员可以举报企业的行为，以寻求司法机关的保护；因此必须通过各种手段宣传财务人员自我保护的手段，提高自我保护的意识和能力。
（三）改进报表体系
我国的报表采用统一的编制方法，虽全面，但在第三产业发展、衍生金融工具多样化、无形资产地位日趋重要的情况下，现有报表结构已无法展示企业所有重要内容。由于衍生金融工具价值难以确定且多不同于常规的资产由过去事项所形成，所以常不符合资产的确认条件，自然不会在报表上反映。除可以新增衍生工具报表、使用非财务指标进行定性分析，还可以由金融、外贸、货币职能部门联合建立信息平台，制定价格标准。
（四）完善业绩评价标准
财务指标是对企业评价的重要指标但并非唯一标准。报表的使用者应完善企业评价体系，从多方面进行评价。现有财务指标评价体系忽视了企业的潜在价值和风险，且以历史价值为基础的财务体系无法预测企业未来状况，对相关者而言意义有限且很容易进行人为修饰。不同于财务指标评价，非财务指标包括产品质量、人力资源开发、作业时间、资源利用、创新、品牌、等指标以及平衡积分卡等分析手段，能预测企业未来经营状况了解企业过去经营的过程，增加财务报表粉饰难度的同时减轻财务指标被重视的程度，减少报表粉饰的动机。
（五）加强企业内外部监督
企业内部应建立三权分立的组织结构，监事会独立行事对股东负责，从防止管理层为业绩粉饰报表。提高社会审计、政府审计的范围和深度，从外部进行监督。提高审计报告适用范围与可信程度。对内部审计中出现问题的人员除按照企业章程进行处罚外，还应通过行业协会进行抵制。对于外部审计中出现问题的企业和个人应该按照相关法律法规进行处罚、补救并赔偿损失。
参考文献：
[1]罗兰，吕铎，李颖异.基于资本保全观下的资产减值中会计利润操纵浅析[J].中国市场，2014（5）.
[2]杨东阳.对我国上市银行衍生金融工具会计信息披露问题的思考[J].会计与公司治理，2015（1）.
[3]王丹，舟衍生.金融工具会计信息披露质量探究[J].生产力研究，2011（3）.
关键词：报表粉饰；动因；手段；防范
一、企业进行财务报告粉饰的动机
（一）实现IPO上市或增发新股
根据我国《证券法》的规定，企业必须有持续盈利能力，且财务状况良好才能实现上市。而且企业的财务状况也会直接影响股价，从而影响企业的筹资。因而企业有动机美化报表内容。改变利润、提高每股收益和净资产报酬率，实现上市或者使企业的满足配股要求。
（二）降低借款难度，降低借款成本
在现有金融环境下，想银行借款是比发行股票更常用，更灵活的筹资方式。而银行处于风险控制的目的，一般很少借款给经营状况不佳的企业。而大多数企业在初创期和成长期时需要大量融资，又很难有优秀的经营业绩。这时向银行借款时，银行常拒绝提供贷款，或者要求企业支付额外的风险补偿。因此企业为了获得借款、降低借款成本而采取一些措施，包括虚增利润、隐瞒亏损于其他负债。
（三）减少税收支出
一些企业为了减少税收支出，常会对收入、利润和支出的金额与内容进行粉饰，从而实现偷税、漏税或者延迟纳税。但这种情况一般只发生在非上市的中小企业中。中小企业的财务状况由于不需要对社会公开，因此常发生账外设账的情况来分别应对银行和税务
（四）实现管理者个人经济利益
许多公司、企业、组织将管理者的奖金与业绩挂钩。管理者有可能为了个人利益而粉饰财务报告中与其业绩相关的指标数据。
（五）政治动机
因为国有企业独特的性质，经营者和常拥有政治待遇，这些政治待遇影响着行政级别、职务待遇等。经营业绩是政治待遇最主要的影响因素。
（六）维护企业形象
从金融市场来看，良好的营业业绩可以维护上市公司在二级市场的形象以实现稳定股价的财务目标。也有利于增加企业被并购时的议价能力。从商品市场来看，良好的企业形象有利于吸引消费者，培养消费者对品牌的消费习惯增加产品的溢价。
（七）保护母公司和其他利益相关者
有时企业粉饰财务报告并为自身利益，而是为掩盖母公司和其他关联方的关联交易、违规拆借等行为。这些行为往往被法律规章所禁止或虽不被禁止，但一旦对外披露，对母公司或关联方的股价、信用水平、企业形象产生不利影响。因而在母公司的要求或关联方利益的驱动下，企业会出现为了保护母公司或关联方的财务报告粉饰行为。
（八）推卸自身责任
第一种类型的推卸责任是企业为了推卸自己应尽的义务，通过财务报告粉饰，隐瞒或转移应尽责任的事由。第二种类型是企业的管理人员为了推卸自身工作应付的责任，通过修改报告内容，误导报告的使用者。
二、企业财务报告粉饰的手段
（一）虚开增值税发票
通过虚开增值税发票来虚构购销业务，从而虚增收入和利润、提高存货周转率和营业周转率。之后还可以利用增值税的抵扣规则来抵扣大部分的税款。既美化报告，又不增加税款。
（二）利用关联交易，转移利润
利润等于收入减支出。因而可以先令关联方市价购入原材料，在以低于进价的价格转售给收益企业，以降低收益企业的购货成本，期间差价计入关联企业的损失。同样也会存在以高于市公允价值的家和将资产出售给关联方以增加收入、虚增已持有资产的公允价值。
（三）改变资产结构
通过减少总资产中净资产的比重，虚增负债的比重，增加利息成本，以规避所得税。另一方面减少净资产的比重后，可以在收入不变的情况下增加企业的净资产收益率，美化企业的盈利能力。
（四）利用衍生金融工具
据调查，多数财务从业人员对衍生金融工具指标的理解程度不高，且由于衍生金融工具本身种类的多样性、计价的复杂性导致有关数据在对外披露时常不完整。因而涉及衍生品的财务报告项目审计难度大，容易产生粉饰。在涉及衍生品较多的银行业中，通过衍生品进行粉饰更加便利。
（五）违规资金拆借
按照法律的规定，非金融企业之间没有特殊情况不得进行资金拆借，但是在实际工作中，违规的资金拆借却经常发生。如果对拆借的资金进行有意的控制，使拆借资金于经营资金相混淆，就可以控制利润和现金流。
（六）利用政府补助
不同地区、不同行业的所得税率有所不同，但是大多数行业和地区的企业所得税率统一为25%。虽然不能私自调整所得税率，但是部分地区为了招商引资，会通过先征后返的形式提供政府补助。不少上市公司的实际税收负担为15%，有的甚至更低。而本应作为“政府补助收入”的先征后返有时会被计入“应收账款”或者“其他应收款”来计入营业利润或者利润总额。
（七）改变存货计价方法
我国现行多种存货计价方式，每种计价方式在不同的情况下所反映的数据也会有所差异，如果改变存货的计价方式，增加存货的期末价值，就可以增加企业总资产，同时增加业务成本，减少会计利润。若通过改变计价方式降低存货成本，就可以增加会计利润。
（八）错误确认各项收入和支出
会计准则要求企业应区分收入与利得、收益性支出与经营性支出，并且依据会计的谨慎性原则，确定收入与支出。但在实际运用中，企业会将利得计入收入中，以展示企业盈利能力于业绩的稳定。同时企业也会将经营性支出算入收益性支出，以提高营业利润。或者将过高的经营支出摊如收益性支出，掩盖管理方面的瑕疵。
（九）巨额冲销
当企业发现以后经营可能发生亏损或业绩下滑时，一次性冲销掉大量资产，将以后可能发生但是还不满足确认条件的亏损提前确认。当损失真正发生时便不易被察觉。 （十）不良资产挂账
企业将不能带来利益流入或者所带来的未来预计流入与之前预计流入之间的差额部分不按规定计提相关背抵科目。以维持企业总资产。若对存货进行挂账还同时可以掩盖原材料价值下跌、商品滞销等经营问题。
三、企业财务报告粉饰的防范
（一）加强在教育，提高财务人员专业素养
财务人员应该拥有明辨是非的能力，应当依法依规开展财务工作。在财务人员教育中应当反复强调这一点。在此同时还应提高财务人员专业技术，使之掌握执业能力和业务处理方法，减少失误的发生。
（二）为财务人员提供必要的保护
进行财务报表粉饰的财务人员往往不是报表粉饰的直接受益者，他们大多受命于企业所有者或者高级管理者。如果没有按照要求对报表进行粉饰，最大的受害者却是财务人员。应当建立充分的财务人员保护体系，使财务人员没有后顾之忧的合法合理的开展财务工作。会计行业协会本身就有协调行业内外关系，维护会员权益的职能；建立完善的举报平台，使受到胁迫的财务人员可以举报企业的行为，以寻求司法机关的保护；因此必须通过各种手段宣传财务人员自我保护的手段，提高自我保护的意识和能力。
（三）改进报表体系
我国的报表采用统一的编制方法，虽全面，但在第三产业发展、衍生金融工具多样化、无形资产地位日趋重要的情况下，现有报表结构已无法展示企业所有重要内容。由于衍生金融工具价值难以确定且多不同于常规的资产由过去事项所形成，所以常不符合资产的确认条件，自然不会在报表上反映。除可以新增衍生工具报表、使用非财务指标进行定性分析，还可以由金融、外贸、货币职能部门联合建立信息平台，制定价格标准。
（四）完善业绩评价标准
财务指标是对企业评价的重要指标但并非唯一标准。报表的使用者应完善企业评价体系，从多方面进行评价。现有财务指标评价体系忽视了企业的潜在价值和风险，且以历史价值为基础的财务体系无法预测企业未来状况，对相关者而言意义有限且很容易进行人为修饰。不同于财务指标评价，非财务指标包括产品质量、人力资源开发、作业时间、资源利用、创新、品牌、等指标以及平衡积分卡等分析手段，能预测企业未来经营状况了解企业过去经营的过程，增加财务报表粉饰难度的同时减轻财务指标被重视的程度，减少报表粉饰的动机。
（五）加强企业内外部监督
企业内部应建立三权分立的组织结构，监事会独立行事对股东负责，从防止管理层为业绩粉饰报表。提高社会审计、政府审计的范围和深度，从外部进行监督。提高审计报告适用范围与可信程度。对内部审计中出现问题的人员除按照企业章程进行处罚外，还应通过行业协会进行抵制。对于外部审计中出现问题的企业和个人应该按照相关法律法规进行处罚、补救并赔偿损失。
参考文献：
[1]罗兰，吕铎，李颖异.基于资本保全观下的资产减值中会计利润操纵浅析[J].中国市场，2014（5）.
[2]杨东阳.对我国上市银行衍生金融工具会计信息披露问题的思考[J].会计与公司治理，2015（1）.
[3]王丹，舟衍生.金融工具会计信息披露质量探究[J].生产力研究，2011（3）.