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摘 要：本文从理论研究入手，介绍了企业年金的一般性理论，分析了政府税收政策与企业年金的相关性，指出了政府给予其税收优惠政策的必要性和可行性。从企业年金资金将经历的筹资缴费、投资积累、领取给付三个环节出发，分析了与企业年金有关的税收政策模式及其内容。对世界主要发达国家企业年金税制模式进行比较，并分析其发展趋势。在此基础上，结合我国目前企业年金发展的现状，对我国未来企业年金税收优惠政策的完善提出建议。
关键词：企业年金 税收政策模式 EET模式
一、企业年金与税收政策
（一）企业年金
世界银行1994年发表的题为《防止老龄化危机：保护老年人即促进增长的政策》的报告中，将养老金制度改革思路概括为养老保险制度的三支柱体系(Three—Pillar Pension System)，即公共养老金制度(第一支柱)、企业年金(第二支柱)和个人储蓄计划(第三支柱)。第一支柱主要是那些公营并强制参加的养老金计划，基本覆盖本国所有企业职工，即公共养老金计划；第三支柱主要指那些由个人(家庭)自愿参加的养老储蓄计划，与个人就业没有关系，即个人储蓄计划；居于前两者之间的养老金计划为第二支柱，主要指那些为本企业职工举办的养老金计划，一般与职工就业关联，可由雇主和雇员共同缴费，完全基金式运营，统称为企业年金计划。
我国将企业年金的概念定义为，在政府强制实施的基本养老保险制度之外，企业在国家政策的指导下，根据自身经济实力和经济状况建立的，旨在为本企业职工提供一定程度退休收入保障的制度。企业年金制度既不同于社会养老保险，也不同于商业保险，是现代多支柱养老社会保障体系的重要组成部分，是对基本养老保险制度的重要补充，其直接目的是提高退休职工的养老金水平，过去一直称之为“企业补充养老保险”。2000年，国务院颁布《关于完善城镇社会保障体系的试点方案》决定，将企业补充养老保险规范为企业年金，采用个人账户式管理，实行市场化管理。
（二）企业年金的税收政策模式
在一个企业年金计划中，企业年金的资金将经历三个交易环节：筹资缴费环节、投资积累环节和领取给付环节。企业年金的三个阶段都受到税收政策的影响。各国各具特色的企业年金税收政策就体现在政府是否在这三个环节上征税和采取何种手段征税。主要表现是：在筹资缴费阶段，企业是否交企业所得税和个人是否交个人所得税；在年金投资累积阶段，涉及投资收益税和利息税；在领取给付阶段，是否就这个养老金征收个人所得税、遗产税和赠与税。因此，税收政策在这三个环节中影响着企业年金的发展。
企业年金的三个环节对应的是不同的税种，区分针对企业年金的税制类型的通常做法是分别考察针对企业年金每一环节的税收待遇。根据针对各个环节税收待遇又可以简单地区分为征税(Taxing,T)和免税(Exempting,E)两种。这样针对企业年金的税制类型进行排列组合，具体模式又可分为EEE、EET、ETE、TEE、EET、TTE、TET、TTT8种模式。对于企业年金的实践而言，EET、TEE、TTE、ETT征税组合属于一般形式，EEE、TTT、TET、ETE则属于少见的特殊情况。因此，选取EEE、EET、TEE、ETT、TTE等5种征税组合模式进行分析。
二、企业年金相关税收政策的国际比较
结合企业年金的税收模式的选择分析，发达国家企业年金计划普遍采用的是EET模式(仅有匈牙利采用了EEE模式)。
在企业年金缴费环节，为了防止企业年金向高收入人员过度倾斜，一些国家和地区规定在工资的一定比例内缴费可以免税的同时，还以绝对额的形式规定了缴费额的上限。还有的国家对超过标准的部分加税，如澳大利亚规定雇主缴费在一定范围内纳税15%，而对高收入雇员的雇主缴费部分可能会加税15%。美国规定企业建立401(k)计划要满足对雇员的“非歧视测试”。
在缴费扣除环节，可以看出各个国家的扣除范围不尽相同。有的国家和地区对企业年金实行与基本养老保险相同的税收政策，将缴费纳入企业经营成本，免除所有税费；有的国家规定企业年金可以免交收入所得税，但要缴纳社会保障税，如瑞典、法国、美国等；还有一些国家规定雇主缴费要缴纳的雇员附加福利税，如新西兰。对企业年金投资收益征税的国家和地区只有10个左右，而且其中大部分都对投资收益实行税收优惠，只有新西兰的税率最高，达到33%。有的国家对投资有风险的领域(如股票)降低税率，如丹麦。
在领取环节，在对企业年金领取环节征税时，绝大部分国家和地区都按收入所得税计征，即与其他收入如公共年金合并计算。有的国家和地区不鼓励一次性待遇领取，因而制定了较高的税率，如丹麦规定年金待遇一次性领取要纳税40％。相反有的国家允许在一定额度范围内免税领取，因而增加了优惠程度。美国401(k)计划还规定了“困境领取”条款，允许雇员在一定的条件下提前支取部分待遇。
三、借鉴国际经验，完善我国企业年金税制
(一)企业年金制度的发展离不开税收优惠政策的支持
综观世界各国企业年金制度的特点可知，企业年金制度之所以能够在大多数国家得以建立和发展，很重要的一点就是这一制度得到了各国政府的税收优惠政策支持。由于大多数国家建立企业年金制度实行的是“诱导性模式”，即政府并不强制企业建立企业年金制度，所以，税收优惠对于这种自愿性的企业年金计划的发展就起到了很好的激励作用。只有提供必要的、合理的税收优惠政策，才有利于促进企业年金制度在我国的发展，也只有企业年金制度得以发展，才能更有力地推进我国养老保障改革的进程。
(二)企业年金税收优惠模式宜选EET模式
横向比较世界各国企业年金税收优惠模式可以发现，在8种可选择的模式中绝大多数国家选择的是EET税收优惠模式。我国采取EET的税收模式较为科学合理，并且根据税收的公平性，也比较适合我国的国情。
第一，企业年金筹资时给予必要的税收减免。我国目前规定企业缴费在工资总额4％以内的部分可以在成本中列支，国外税法允许企业税前扣除的缴费比例一般为15％左右。根据我国的实际情况，可允许企业税前列支工资总额的5%(即深圳市的做法：企业年金缴费额的1/3享受免税优惠，即在参保员工工资总额5%的部分从企业成本中列支)。对于个人在参加企业年金时的缴费也应给予相应的个人所得税的政策优惠。但同时也要有一定的限制措施，防止一些企业以增加员工福利的名义逃税。
第二，对企业年金投资收益“征短免长”。国际上一般都对企业年金的投资收益实行免税。可是，时至今日我国对企业年金的投资收益尚无免税的规定。由于企业年金金额较大，积累和使用都带有长期性，为维护资本市场的健康，防止因企业年金的短期逐利行为而对资本市场造成的冲击，可对投资收益给予有条件免税。建议对短线投资收益课以重税，而对长期投资收益则免征所得税。为使企业年金切实发挥养老的作用，监管部门必须明令禁止企业年金保险资金提前离开承办机构，严厉处罚“长险短做”行为。
第三，在受益人领取企业年金时征税。由于企业年金在很大程度上能减轻国家基本养老的费用开支，所以对企业年金受益人在领取企业年金时可以按略低于当时个人所得税的税率征税，以鼓励广大群众积极参与企业年金。
(三)政府对企业年金既有鼓励又有限制
在任何一个自愿性的补充养老保险制度中，税收政策都发挥了很大的影响力。政府要鼓励补充养老保险的发展，就应确保不会由于养老保险而给企业和个人带来更沉重的税收负担，并尽量给予一定的税收优惠作为激励。在给予税收优惠的同时，政府一般也会对补充养老保险的设计和运作施加一定的限制，以避免企业滥用税收优惠政策实现其它目的。
因此，在使用时也必须把握好以下几大原则。首先，税惠幅度必须考虑到财政承受限度。既要调动企业建立企业年金制积极性，又要充分考虑即期国家财政收入减少的影响。其次，税惠模式的选择要结合我国国情。企业年金税收减免应该覆盖企业年金运作的各个环节，在充分比较不同模式特点的基础上，选择适合中国社会特色的方案。同时，应吸纳西方发达国家的成熟经验，制定相应的限制性措施，如限制年度企业年金供款额占职工年度工资总额的比例，对提前支取年金基金者实行惩罚性税率等。最后，必须将加大税惠和加强监管相结合。税收优惠和税收漏洞往往如影随形，实行EET税制模式有可能方便了某些利益集团逃税，为此要制定必要的预防措旆，加大财税监管力度。同时还应改革原有的财税监管手段，使用适当的监控指标，提高监管的有效性，从而推动企业年金的健康发展。
参考文献：
[1]劳动和社会保障部社会保险研究所.中国太平洋人寿保险
股份有限公司.中国企业年金财税政策与运行[M].中国劳
动社会保障出版社，2003．
[2]逯志军.企业年金税制国际比较与借鉴[J].云南财经大学.
[3]卫健.鼓励我国企业年金发展的税收政策研究[J].东北财经
大学．
[4]龙军.中国企业年金发展问题研究[J].江西财经大学.
[5]韩建平.对企业年金税收模式的分析[J].大众商务，2009（12）.
[6]杨燕绥.企业年金理论与实务[M].北京：中国劳动社会保障
出版社，2003．
[7]朱青.国外企业年金计划的税收制度及启示.涉外税务，2003（8）.
关键词：企业年金 税收政策模式 EET模式
一、企业年金与税收政策
（一）企业年金
世界银行1994年发表的题为《防止老龄化危机：保护老年人即促进增长的政策》的报告中，将养老金制度改革思路概括为养老保险制度的三支柱体系(Three—Pillar Pension System)，即公共养老金制度(第一支柱)、企业年金(第二支柱)和个人储蓄计划(第三支柱)。第一支柱主要是那些公营并强制参加的养老金计划，基本覆盖本国所有企业职工，即公共养老金计划；第三支柱主要指那些由个人(家庭)自愿参加的养老储蓄计划，与个人就业没有关系，即个人储蓄计划；居于前两者之间的养老金计划为第二支柱，主要指那些为本企业职工举办的养老金计划，一般与职工就业关联，可由雇主和雇员共同缴费，完全基金式运营，统称为企业年金计划。
我国将企业年金的概念定义为，在政府强制实施的基本养老保险制度之外，企业在国家政策的指导下，根据自身经济实力和经济状况建立的，旨在为本企业职工提供一定程度退休收入保障的制度。企业年金制度既不同于社会养老保险，也不同于商业保险，是现代多支柱养老社会保障体系的重要组成部分，是对基本养老保险制度的重要补充，其直接目的是提高退休职工的养老金水平，过去一直称之为“企业补充养老保险”。2000年，国务院颁布《关于完善城镇社会保障体系的试点方案》决定，将企业补充养老保险规范为企业年金，采用个人账户式管理，实行市场化管理。
（二）企业年金的税收政策模式
在一个企业年金计划中，企业年金的资金将经历三个交易环节：筹资缴费环节、投资积累环节和领取给付环节。企业年金的三个阶段都受到税收政策的影响。各国各具特色的企业年金税收政策就体现在政府是否在这三个环节上征税和采取何种手段征税。主要表现是：在筹资缴费阶段，企业是否交企业所得税和个人是否交个人所得税；在年金投资累积阶段，涉及投资收益税和利息税；在领取给付阶段，是否就这个养老金征收个人所得税、遗产税和赠与税。因此，税收政策在这三个环节中影响着企业年金的发展。
企业年金的三个环节对应的是不同的税种，区分针对企业年金的税制类型的通常做法是分别考察针对企业年金每一环节的税收待遇。根据针对各个环节税收待遇又可以简单地区分为征税(Taxing,T)和免税(Exempting,E)两种。这样针对企业年金的税制类型进行排列组合，具体模式又可分为EEE、EET、ETE、TEE、EET、TTE、TET、TTT8种模式。对于企业年金的实践而言，EET、TEE、TTE、ETT征税组合属于一般形式，EEE、TTT、TET、ETE则属于少见的特殊情况。因此，选取EEE、EET、TEE、ETT、TTE等5种征税组合模式进行分析。
二、企业年金相关税收政策的国际比较
结合企业年金的税收模式的选择分析，发达国家企业年金计划普遍采用的是EET模式(仅有匈牙利采用了EEE模式)。
在企业年金缴费环节，为了防止企业年金向高收入人员过度倾斜，一些国家和地区规定在工资的一定比例内缴费可以免税的同时，还以绝对额的形式规定了缴费额的上限。还有的国家对超过标准的部分加税，如澳大利亚规定雇主缴费在一定范围内纳税15%，而对高收入雇员的雇主缴费部分可能会加税15%。美国规定企业建立401(k)计划要满足对雇员的“非歧视测试”。
在缴费扣除环节，可以看出各个国家的扣除范围不尽相同。有的国家和地区对企业年金实行与基本养老保险相同的税收政策，将缴费纳入企业经营成本，免除所有税费；有的国家规定企业年金可以免交收入所得税，但要缴纳社会保障税，如瑞典、法国、美国等；还有一些国家规定雇主缴费要缴纳的雇员附加福利税，如新西兰。对企业年金投资收益征税的国家和地区只有10个左右，而且其中大部分都对投资收益实行税收优惠，只有新西兰的税率最高，达到33%。有的国家对投资有风险的领域(如股票)降低税率，如丹麦。
在领取环节，在对企业年金领取环节征税时，绝大部分国家和地区都按收入所得税计征，即与其他收入如公共年金合并计算。有的国家和地区不鼓励一次性待遇领取，因而制定了较高的税率，如丹麦规定年金待遇一次性领取要纳税40％。相反有的国家允许在一定额度范围内免税领取，因而增加了优惠程度。美国401(k)计划还规定了“困境领取”条款，允许雇员在一定的条件下提前支取部分待遇。
三、借鉴国际经验，完善我国企业年金税制
(一)企业年金制度的发展离不开税收优惠政策的支持
综观世界各国企业年金制度的特点可知，企业年金制度之所以能够在大多数国家得以建立和发展，很重要的一点就是这一制度得到了各国政府的税收优惠政策支持。由于大多数国家建立企业年金制度实行的是“诱导性模式”，即政府并不强制企业建立企业年金制度，所以，税收优惠对于这种自愿性的企业年金计划的发展就起到了很好的激励作用。只有提供必要的、合理的税收优惠政策，才有利于促进企业年金制度在我国的发展，也只有企业年金制度得以发展，才能更有力地推进我国养老保障改革的进程。
(二)企业年金税收优惠模式宜选EET模式
横向比较世界各国企业年金税收优惠模式可以发现，在8种可选择的模式中绝大多数国家选择的是EET税收优惠模式。我国采取EET的税收模式较为科学合理，并且根据税收的公平性，也比较适合我国的国情。
第一，企业年金筹资时给予必要的税收减免。我国目前规定企业缴费在工资总额4％以内的部分可以在成本中列支，国外税法允许企业税前扣除的缴费比例一般为15％左右。根据我国的实际情况，可允许企业税前列支工资总额的5%(即深圳市的做法：企业年金缴费额的1/3享受免税优惠，即在参保员工工资总额5%的部分从企业成本中列支)。对于个人在参加企业年金时的缴费也应给予相应的个人所得税的政策优惠。但同时也要有一定的限制措施，防止一些企业以增加员工福利的名义逃税。
第二，对企业年金投资收益“征短免长”。国际上一般都对企业年金的投资收益实行免税。可是，时至今日我国对企业年金的投资收益尚无免税的规定。由于企业年金金额较大，积累和使用都带有长期性，为维护资本市场的健康，防止因企业年金的短期逐利行为而对资本市场造成的冲击，可对投资收益给予有条件免税。建议对短线投资收益课以重税，而对长期投资收益则免征所得税。为使企业年金切实发挥养老的作用，监管部门必须明令禁止企业年金保险资金提前离开承办机构，严厉处罚“长险短做”行为。
第三，在受益人领取企业年金时征税。由于企业年金在很大程度上能减轻国家基本养老的费用开支，所以对企业年金受益人在领取企业年金时可以按略低于当时个人所得税的税率征税，以鼓励广大群众积极参与企业年金。
(三)政府对企业年金既有鼓励又有限制
在任何一个自愿性的补充养老保险制度中，税收政策都发挥了很大的影响力。政府要鼓励补充养老保险的发展，就应确保不会由于养老保险而给企业和个人带来更沉重的税收负担，并尽量给予一定的税收优惠作为激励。在给予税收优惠的同时，政府一般也会对补充养老保险的设计和运作施加一定的限制，以避免企业滥用税收优惠政策实现其它目的。
因此，在使用时也必须把握好以下几大原则。首先，税惠幅度必须考虑到财政承受限度。既要调动企业建立企业年金制积极性，又要充分考虑即期国家财政收入减少的影响。其次，税惠模式的选择要结合我国国情。企业年金税收减免应该覆盖企业年金运作的各个环节，在充分比较不同模式特点的基础上，选择适合中国社会特色的方案。同时，应吸纳西方发达国家的成熟经验，制定相应的限制性措施，如限制年度企业年金供款额占职工年度工资总额的比例，对提前支取年金基金者实行惩罚性税率等。最后，必须将加大税惠和加强监管相结合。税收优惠和税收漏洞往往如影随形，实行EET税制模式有可能方便了某些利益集团逃税，为此要制定必要的预防措旆，加大财税监管力度。同时还应改革原有的财税监管手段，使用适当的监控指标，提高监管的有效性，从而推动企业年金的健康发展。
参考文献：
[1]劳动和社会保障部社会保险研究所.中国太平洋人寿保险
股份有限公司.中国企业年金财税政策与运行[M].中国劳
动社会保障出版社，2003．
[2]逯志军.企业年金税制国际比较与借鉴[J].云南财经大学.
[3]卫健.鼓励我国企业年金发展的税收政策研究[J].东北财经
大学．
[4]龙军.中国企业年金发展问题研究[J].江西财经大学.
[5]韩建平.对企业年金税收模式的分析[J].大众商务，2009（12）.
[6]杨燕绥.企业年金理论与实务[M].北京：中国劳动社会保障
出版社，2003．
[7]朱青.国外企业年金计划的税收制度及启示.涉外税务，2003（8）.