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摘要：本文对多元利益主体视角的会计信息披露制度的理论与实际意义进行了探讨，同时对多元利益主体视角的会计信息披露制度的可能的研究方向也进行了探索，为我国多元利益主体视角的会计信息披露制度建设提供理论参考。
关键词：多元利益主體;会计信息;披露制度
一、多元利益主体视角的会计信息披露制度的理论与实际意义
强调多元利益主体观点的学者认为：每个与企业利益相关的产权主体向企业投入了各自的专项资产，构成企业剩余生产（财富创造）的物资基础。显然，公司行为的物资基础是法人财产，而不是股东资产。其权利基础是法人财产权，而不是股权。因此，忽视股东以外理论的其他利益相关者对公司财富的创造是不合适的。
而随着企业的长足发展，其管理水平和治理结构也呈现出职业化和社会化的趋势。但是，随着社会的发展也出现一些新的变化：首先公司的价值不只体现在股东利益方面，还要体现在整个公司的社会价值方面;其次，而随着知识经济时代的来临，占有知识的人力资本在企业活动中的作用日益凸现;最后，从对企业发展的贡献上说明重视非股东的其他利益相关者的重要性。
因此，为了更好地满足利益相关者的需求和提供更有效的会计信息，人们对会计信息的披露提出了更高的要求。传统的会计信息披露制度是以股东为出发点，没有体现出多元利益主体的利益。因此，在新的经济形式下，很难满足多元利益主体的信息需求，基于多元利益主体会计信息披露制度的构建迫在眉睫。
二、多元利益主体视角的会计信息披露制度国内外研究现状
国内学者从20世纪90年代开始关注多元利益相关者共同治理的研究： 杨瑞龙和周业安（2000）等比较全面地阐述了利益相关者产权理论。 李维安对公司治理的研究主要是从公司治理机制角度展开的。在2000年率先在国内推出的“中国公司治理原则草案”中（李维安，200l），也对利益相关者的权利给与了关注。
2002年，中国证监会和国家经贸委制定的《上市公司治理准则》，对利益相关者的范围、利益相关者在公司治理中的地位、作用和权利等方面作了框架性的规范。
在国外，利益相关者理论的萌芽始于多德（Dodd，1932）。但是，利益相关者作为一个明确的理论概念是在1963年由斯坦福研究所提出的，而后续的瑞安曼（EricRhnemna）和安索夫（IgorAnos）的开创性研究使利益相关者理论形成一个独立的理论分支，弗里曼（Fereman）、布莱尔（Blair）等学者的研究受到了广泛的关注。
瑞安曼（1964）指出，利益相关者依靠企业来实现其人目标，而企业也依靠他们来维持生存。这个概念考虑了利益关者与企业之间的相互影响。弗里曼及其后继者的工作把利益相关者观点融合到现代战略管理理论当中，并把利益相关者的研究推进到前所未有的高度。
布莱尔（1995，1996）从人力资本专用性的角度，明确指出“利益相关者是那些公司投入了专用性资产，并作为既成事实，该资产处于风险之中的人”。
总体而言，我国对于利益相关者理论的研究还处于起步阶段，相关论文或专著的数量明显少于国外。但是多元利益主体在公司治理中地位的改变，使得他们的会计信息需求明显增强，使得会计信息的披露制度建设需要跟上公司治理结构的变化。
利益相关者的定义最终可以归结为狭义和广义两种。狭义的概念是沿着企业的立场对利益相关者进行界定，将利益相关者界定为在企业的活动中占要位置的个人或群体;广义的概念则是基于Freeman（1984）提出的广义的利关者概念框架，从利益相关者与企业的双边视角进行了界定，既包括有益于企值实现的利益相关者，也包含不利于企业价值实现的利益相关者。利益相关者内涵的认知差异源于学者们各自研究内容与方法的不同。这些差异不仅凸显了不同学科的特征，而且相应的研究思路大大深化了人们对利益相关者理论的认识。
三、多元利益主体视角的会计信息披露制度的可能的研究思路
首先，会计信息披露是解决会计信息需求者与生产者之间信息不对称问题的重要手段。会计信息披露将会计信息向信息使用者进行揭示，以满足信息使用者的决策需要，是维护利益相关者利益的一种制度安排。实践证明，一个强有力的会计信息披露制度是对公司进行监督的典型特征 ，也是影响公司行为和保护潜在投资者利益的有力工具。
再次，对多元利益主体的会计信息需求分析。会计信息与利益主体的经济利益紧密联系。每一利益主体由于自利性，都存在着利用会计信息进行利润操纵的动机。因此，可能会遭受损失的利益主体会谋求更多的会计信息的知情权。
利益主体对于会计信息的需求具有两面性。一方面，他们有共同的利益需求，并由此产生一致的信息需求。另一方面，因为各自投入资源的特殊性和分工不同，他们又存在各自特定的信息需求。对他们这些会计信息的需求动因的分析有助于我们对会计信息披露制度的改进。针对不同的会计信息的需求，需要设计出不同的会计信息的披露方式。
最后，对多元利益主体视角下会计信息披露范式的构建。多元利益者共同治理模式的核心思想就是，通过企业内的正式制度安排来确保各个多元利益者具有平等参与企业所有权分配的机会，同时又依靠相互监督的机制来制衡各相关者的行为，并通过适当的投票机制和利益约束机制来稳定各多元利益者之间的合作。
为了满足众多利益相关者对企业财务信息的需求，维护其在企业中的产权利益，从而体现利益相关者共同治理的管理思想，以摆脱以往会计信息披露制度过分强调股东利益而忽视其他利益相关者利益的不足，构建多元利益主体视角下的会计信息披露制度是当务之急。根据现有的会计信息披露制度，从会计理论和方法方面提出对会计信息披露制度的改进措施，是可行的路径。如对会计等式、会计账户、会计报表附注的改进等。
参考文献
[1]郑晓明.组织行为学[M].经济科学出版社，2002
[2]刘有贵，蒋年云.委托代理理论述评[J].学术界，2006
[3]候光明，李存金.现代管理激励与约束机制[M].北京：高等教育出版社2002
[4]张维迎.企业的企业家-契约理论[M].上海：上海人民出版社，1995
关键词：多元利益主體;会计信息;披露制度
一、多元利益主体视角的会计信息披露制度的理论与实际意义
强调多元利益主体观点的学者认为：每个与企业利益相关的产权主体向企业投入了各自的专项资产，构成企业剩余生产（财富创造）的物资基础。显然，公司行为的物资基础是法人财产，而不是股东资产。其权利基础是法人财产权，而不是股权。因此，忽视股东以外理论的其他利益相关者对公司财富的创造是不合适的。
而随着企业的长足发展，其管理水平和治理结构也呈现出职业化和社会化的趋势。但是，随着社会的发展也出现一些新的变化：首先公司的价值不只体现在股东利益方面，还要体现在整个公司的社会价值方面;其次，而随着知识经济时代的来临，占有知识的人力资本在企业活动中的作用日益凸现;最后，从对企业发展的贡献上说明重视非股东的其他利益相关者的重要性。
因此，为了更好地满足利益相关者的需求和提供更有效的会计信息，人们对会计信息的披露提出了更高的要求。传统的会计信息披露制度是以股东为出发点，没有体现出多元利益主体的利益。因此，在新的经济形式下，很难满足多元利益主体的信息需求，基于多元利益主体会计信息披露制度的构建迫在眉睫。
二、多元利益主体视角的会计信息披露制度国内外研究现状
国内学者从20世纪90年代开始关注多元利益相关者共同治理的研究： 杨瑞龙和周业安（2000）等比较全面地阐述了利益相关者产权理论。 李维安对公司治理的研究主要是从公司治理机制角度展开的。在2000年率先在国内推出的“中国公司治理原则草案”中（李维安，200l），也对利益相关者的权利给与了关注。
2002年，中国证监会和国家经贸委制定的《上市公司治理准则》，对利益相关者的范围、利益相关者在公司治理中的地位、作用和权利等方面作了框架性的规范。
在国外，利益相关者理论的萌芽始于多德（Dodd，1932）。但是，利益相关者作为一个明确的理论概念是在1963年由斯坦福研究所提出的，而后续的瑞安曼（EricRhnemna）和安索夫（IgorAnos）的开创性研究使利益相关者理论形成一个独立的理论分支，弗里曼（Fereman）、布莱尔（Blair）等学者的研究受到了广泛的关注。
瑞安曼（1964）指出，利益相关者依靠企业来实现其人目标，而企业也依靠他们来维持生存。这个概念考虑了利益关者与企业之间的相互影响。弗里曼及其后继者的工作把利益相关者观点融合到现代战略管理理论当中，并把利益相关者的研究推进到前所未有的高度。
布莱尔（1995，1996）从人力资本专用性的角度，明确指出“利益相关者是那些公司投入了专用性资产，并作为既成事实，该资产处于风险之中的人”。
总体而言，我国对于利益相关者理论的研究还处于起步阶段，相关论文或专著的数量明显少于国外。但是多元利益主体在公司治理中地位的改变，使得他们的会计信息需求明显增强，使得会计信息的披露制度建设需要跟上公司治理结构的变化。
利益相关者的定义最终可以归结为狭义和广义两种。狭义的概念是沿着企业的立场对利益相关者进行界定，将利益相关者界定为在企业的活动中占要位置的个人或群体;广义的概念则是基于Freeman（1984）提出的广义的利关者概念框架，从利益相关者与企业的双边视角进行了界定，既包括有益于企值实现的利益相关者，也包含不利于企业价值实现的利益相关者。利益相关者内涵的认知差异源于学者们各自研究内容与方法的不同。这些差异不仅凸显了不同学科的特征，而且相应的研究思路大大深化了人们对利益相关者理论的认识。
三、多元利益主体视角的会计信息披露制度的可能的研究思路
首先，会计信息披露是解决会计信息需求者与生产者之间信息不对称问题的重要手段。会计信息披露将会计信息向信息使用者进行揭示，以满足信息使用者的决策需要，是维护利益相关者利益的一种制度安排。实践证明，一个强有力的会计信息披露制度是对公司进行监督的典型特征 ，也是影响公司行为和保护潜在投资者利益的有力工具。
再次，对多元利益主体的会计信息需求分析。会计信息与利益主体的经济利益紧密联系。每一利益主体由于自利性，都存在着利用会计信息进行利润操纵的动机。因此，可能会遭受损失的利益主体会谋求更多的会计信息的知情权。
利益主体对于会计信息的需求具有两面性。一方面，他们有共同的利益需求，并由此产生一致的信息需求。另一方面，因为各自投入资源的特殊性和分工不同，他们又存在各自特定的信息需求。对他们这些会计信息的需求动因的分析有助于我们对会计信息披露制度的改进。针对不同的会计信息的需求，需要设计出不同的会计信息的披露方式。
最后，对多元利益主体视角下会计信息披露范式的构建。多元利益者共同治理模式的核心思想就是，通过企业内的正式制度安排来确保各个多元利益者具有平等参与企业所有权分配的机会，同时又依靠相互监督的机制来制衡各相关者的行为，并通过适当的投票机制和利益约束机制来稳定各多元利益者之间的合作。
为了满足众多利益相关者对企业财务信息的需求，维护其在企业中的产权利益，从而体现利益相关者共同治理的管理思想，以摆脱以往会计信息披露制度过分强调股东利益而忽视其他利益相关者利益的不足，构建多元利益主体视角下的会计信息披露制度是当务之急。根据现有的会计信息披露制度，从会计理论和方法方面提出对会计信息披露制度的改进措施，是可行的路径。如对会计等式、会计账户、会计报表附注的改进等。
参考文献
[1]郑晓明.组织行为学[M].经济科学出版社，2002
[2]刘有贵，蒋年云.委托代理理论述评[J].学术界，2006
[3]候光明，李存金.现代管理激励与约束机制[M].北京：高等教育出版社2002
[4]张维迎.企业的企业家-契约理论[M].上海：上海人民出版社，1995