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【摘要】国家税务总局于2012年5月28日颁布了一项关于药品经营企业销售生物制品有关增值税问题的公告，将增值税问题的范围扩大至药品经营企业，不但平衡了税负，也调动了药品经营企业经营生物制品的积极性，避免了税收倒挂。但笔者在具体办理这项业务时费尽周折，深切体会到这一政策在实际操作中存在执行盲区，现结合具体事例从几方面简要论述。
【关键词】药品经营企业 生物制品 简易征收
现将药品经营企业销售生物制品有关增值税问题公告如下：
一、属于增值税一般纳税人的药品经营企业销售生物制品，可以选择简易办法按照生物制品销售额和3%的征收率计算缴纳增值税。
药品经营企业，是指取得（食品）药品监督管理部门颁发的《药品经营许可证》，获准从事生物制品经营的药品批发企业和药品零售企业。
二、属于增值税一般纳税人的药品经营企业销售生物制品，选择简易办法计算缴纳增值税的，36个月内不得变更计税方法。
三、本公告自2012年7月1日起施行。
生物制品是指以微生物、寄生虫、动物毒素、生物组织作为起始材料，采用生物学工艺或分离纯化技术制备，并以生物学技术和分析技术控制中间产物和成品质量制成的生物活性制剂，包括菌苗、疫苗、毒素、类毒素、免疫血清、血液制品、免疫球蛋白、抗原、变态反应原、细胞因子、激素、酶、发酵产品、单克隆抗体、DNA重组产品、体外免疫诊断制品等。
按照财税相关文件的规定，一般纳税人自产的生物制品，可以选择按照简易办法依照6%征收率计算缴纳增值税额，不得抵扣进项税。因为生产企业生物制品进项税很少，所以几乎都是选择按6%的征收率来计算增值税。但对药品经营企业来说，销售生物制品却要按照17%来计算缴纳增值税，而可以抵扣的增值税仅是进价的6%，这样就造成了税收倒挂，国家出台这一优惠政策正是为了平衡税负。
举例来说：某一药品批发企业从生产企业购进某生物制品，假定不含税进价70元，生产企业按6%的税率，进项税为4.2元，按照国家发改委价格管理规定该生物制品批发价为85（含税）元，毛利为2.64元（85/1.17-70），销项税为：85/1.17*17%=12.34元，缴纳增值税为8.14元（12.34-4.2），该生物制品的毛利连税金都不能弥补，所以一般由生物制品生产企业补偿药品批发企业的税负差额，这样势必提高生物制品的出厂价格。
此文件的出台对药品生产企业来讲，可以降低因弥补批发企业税负差额而增加的成本。另外，对患者来讲是个利好，生物制品价格因此而降低。但该公告在政策的执行上有很多盲区，导致无论是税务人员还是纳税人可操作性差，需有配套措施。笔者在医药批发企业从事财务工作，亲身体验执行这一政策时存在以下盲区：
第一，颁布初期没有相关配套的政策解读。国家在颁布这一公告后，无论是基层国税人员还是纳税人都有一些疑惑，通过上网查询、电话咨询，都没有找到相关的详细解读。
第二，没有明确同一药品经营企业购进的多种生物制品是统一执行还是单品选择执行，各地国税局在理解这一公告时存在差异：
首先，某些省市国税局在理解这一公告时认为对于同一个药品经营企业内的生物制品，要求企业要么统一按17%要么统一按3%计征增值税，这种给予药品经营企业的选择权，却给我们的实际工作带来操作难度。例如我公司经营的某生物制品有三个品种，分别由三个药品经营企业供应，如果前两个公司选择按3%计征增值税开具发票，而后一个公司仍按17%计征增值税。根据《中华人民共和国增值税暂行条例》和《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》等文件规定，按照简易办法征收，其進项税金不得抵扣，那么我公司从后一个公司购进的生物制品，即使对方开具了17%的增值税发票也不能抵扣，造成增值税链条的中断。
其次，另外某些省市国税局在理解这一公告时就是按单品备案单品执行，我认为按此理解是比较正确的，在实际工作中也具有可操作性。
第三，对于同一个生物制品有几个供应商（有生产企业，也有经营企业），而政策不一，我们企业又将如何操作呢？公告中也没有详细说明。
举例来说，就同一个生物制品：人血白蛋白-2011年在宁夏药品市场成为紧俏的药品，我们为保证宁夏药品市场的供应，必须多方寻求货源，分别从A、B、C等供应商处购进，根据上述公告：“可以选择”，这三家供应商中有一家A企业选择3%的税率简易征收，另外两家选择17%的税率，从这两家购进的蛋白即使开具17%的税率也不可以抵扣，不仅造成增值税链条的中断，而且税负也增大。
第四，过渡期如何执行，公告也没有明确说明。而且，经营生物制品的药品批发企业在决定是否选择按照3%的税率实行简易征收时，要对企业的税负进行详细的测算，否则，根据公告第二条规定，一旦选择，36个月不得变更。
综上所述，该公告的颁布初衷是好的，但在具体操作执行时存在一些盲区，需要我们在实际工作中共同探讨解决。笔者认为：作为纳税人的药品经营企业在执行这一公告进行选择时，应当对其企业的税负进行认真测算。作为税务局，应该允许企业按照单个生物制品，按照不同供应商分别备案，分别选择执行，单独核算，单独缴税更加合理，也更具有可操作性。这一点在南方的国税局已经实行并得到了验证。
参考文献
[1]《中华人民共和国药品管理法》.
[2]《中华人民共和国药品管理法实施条例》.
[3]《国家税务总局公告2012年20号公告》.
[4]《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》.
【关键词】药品经营企业 生物制品 简易征收
现将药品经营企业销售生物制品有关增值税问题公告如下：
一、属于增值税一般纳税人的药品经营企业销售生物制品，可以选择简易办法按照生物制品销售额和3%的征收率计算缴纳增值税。
药品经营企业，是指取得（食品）药品监督管理部门颁发的《药品经营许可证》，获准从事生物制品经营的药品批发企业和药品零售企业。
二、属于增值税一般纳税人的药品经营企业销售生物制品，选择简易办法计算缴纳增值税的，36个月内不得变更计税方法。
三、本公告自2012年7月1日起施行。
生物制品是指以微生物、寄生虫、动物毒素、生物组织作为起始材料，采用生物学工艺或分离纯化技术制备，并以生物学技术和分析技术控制中间产物和成品质量制成的生物活性制剂，包括菌苗、疫苗、毒素、类毒素、免疫血清、血液制品、免疫球蛋白、抗原、变态反应原、细胞因子、激素、酶、发酵产品、单克隆抗体、DNA重组产品、体外免疫诊断制品等。
按照财税相关文件的规定，一般纳税人自产的生物制品，可以选择按照简易办法依照6%征收率计算缴纳增值税额，不得抵扣进项税。因为生产企业生物制品进项税很少，所以几乎都是选择按6%的征收率来计算增值税。但对药品经营企业来说，销售生物制品却要按照17%来计算缴纳增值税，而可以抵扣的增值税仅是进价的6%，这样就造成了税收倒挂，国家出台这一优惠政策正是为了平衡税负。
举例来说：某一药品批发企业从生产企业购进某生物制品，假定不含税进价70元，生产企业按6%的税率，进项税为4.2元，按照国家发改委价格管理规定该生物制品批发价为85（含税）元，毛利为2.64元（85/1.17-70），销项税为：85/1.17*17%=12.34元，缴纳增值税为8.14元（12.34-4.2），该生物制品的毛利连税金都不能弥补，所以一般由生物制品生产企业补偿药品批发企业的税负差额，这样势必提高生物制品的出厂价格。
此文件的出台对药品生产企业来讲，可以降低因弥补批发企业税负差额而增加的成本。另外，对患者来讲是个利好，生物制品价格因此而降低。但该公告在政策的执行上有很多盲区，导致无论是税务人员还是纳税人可操作性差，需有配套措施。笔者在医药批发企业从事财务工作，亲身体验执行这一政策时存在以下盲区：
第一，颁布初期没有相关配套的政策解读。国家在颁布这一公告后，无论是基层国税人员还是纳税人都有一些疑惑，通过上网查询、电话咨询，都没有找到相关的详细解读。
第二，没有明确同一药品经营企业购进的多种生物制品是统一执行还是单品选择执行，各地国税局在理解这一公告时存在差异：
首先，某些省市国税局在理解这一公告时认为对于同一个药品经营企业内的生物制品，要求企业要么统一按17%要么统一按3%计征增值税，这种给予药品经营企业的选择权，却给我们的实际工作带来操作难度。例如我公司经营的某生物制品有三个品种，分别由三个药品经营企业供应，如果前两个公司选择按3%计征增值税开具发票，而后一个公司仍按17%计征增值税。根据《中华人民共和国增值税暂行条例》和《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》等文件规定，按照简易办法征收，其進项税金不得抵扣，那么我公司从后一个公司购进的生物制品，即使对方开具了17%的增值税发票也不能抵扣，造成增值税链条的中断。
其次，另外某些省市国税局在理解这一公告时就是按单品备案单品执行，我认为按此理解是比较正确的，在实际工作中也具有可操作性。
第三，对于同一个生物制品有几个供应商（有生产企业，也有经营企业），而政策不一，我们企业又将如何操作呢？公告中也没有详细说明。
举例来说，就同一个生物制品：人血白蛋白-2011年在宁夏药品市场成为紧俏的药品，我们为保证宁夏药品市场的供应，必须多方寻求货源，分别从A、B、C等供应商处购进，根据上述公告：“可以选择”，这三家供应商中有一家A企业选择3%的税率简易征收，另外两家选择17%的税率，从这两家购进的蛋白即使开具17%的税率也不可以抵扣，不仅造成增值税链条的中断，而且税负也增大。
第四，过渡期如何执行，公告也没有明确说明。而且，经营生物制品的药品批发企业在决定是否选择按照3%的税率实行简易征收时，要对企业的税负进行详细的测算，否则，根据公告第二条规定，一旦选择，36个月不得变更。
综上所述，该公告的颁布初衷是好的，但在具体操作执行时存在一些盲区，需要我们在实际工作中共同探讨解决。笔者认为：作为纳税人的药品经营企业在执行这一公告进行选择时，应当对其企业的税负进行认真测算。作为税务局，应该允许企业按照单个生物制品，按照不同供应商分别备案，分别选择执行，单独核算，单独缴税更加合理，也更具有可操作性。这一点在南方的国税局已经实行并得到了验证。
参考文献
[1]《中华人民共和国药品管理法》.
[2]《中华人民共和国药品管理法实施条例》.
[3]《国家税务总局公告2012年20号公告》.
[4]《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》.