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摘 要：经济责任审计是一项具有明显中国特色的经济监督活动。近年来，中央正在大力推行绿色生态可持续发展，致力于和谐社会的建设，国企进入深化改革的关键期，完善对国企领导的经济责任审计体系也刻不容缓。本文从社会责任的角度出发，将领导人的生态效益和经济效益责任审计指标纳入现有的审计评价体系中，旨在提高对国企领导人的评价质量，加强评价结果的运用，
关键词：国企;责任审计;评价体系构建
随着经济的快速发展，国有企业在不断成长壮大，为我国经济的发展做出了巨大的贡献。但是在发展的同时，也出现了各种领导责任问题。在这个提高经济发展质量的关键时期，国企进行责任审计体系构建时应融入绿色发展理念，在审计领导人应负的经济效益责任的同时，更应强调其对环境治理责任的承担。
国企领导身份的特殊性也决定了其超越个体的社会属性，相比普通民企、私企，理应承担起更多的社会责任，不仅要对企业自身、股东负责，还应该对员工、社会公众、整个国家负责，因此企业领导人是否致力于社会公益慈善事业，是否切实维护职工利益等都应纳入评价范围。
一、本文研究依据的基础理论
本文的研究是基于以下理论开展的：
（一）委托代理理论
在社会化大生产和专业分工越来越细化的背景之下，出现了公司的经营主体和所有权主体逐步分离的必然趋势，委托代理关系就此产生。委托代理关系对应在国企中，国民作为委托方先将社会资源、环境资源委托给国资委，国资委掌握着国企的所有权，将经营权交给国企领导干部让其代为管理。国企的日常经营占用的是社会公众的资源，其理应向社會公众负责，承担属于自己的社会责任。这一理论产生于两个方面的原因：一方面是由于委托方和受托方双方信息的获取时间和内容的不对称。因为委托人并未参与到公司的日常经营管理，掌握的关于企业经营现状的一切信息主要是从受托人提供的账面信息间接获得的，因此无论是信息的全面性还是准确性，都远不及代理人;另一方面是基于人的非理性，双方的利益方向和承担的风险不一致，在经营过程中，经营者可能会产生机会主义倾向，欺瞒委托者做出一些短视的决策等“逆向选择”损公肥私，造成环境破坏，社会资源配置的扭曲甚至危及集团的资产安全等，而委托者将承担由经营者的错误决策带来的经济亏损甚至破产的风险。
考虑到国企在国民经济中的地位和重要性，相比于普通的公司企业，其代理风险波及的范围和造成的影响更大。作为国企的委托方，政府等监管部门为了降低（环境）代理成本，遏制领导人的“权力设租”行为，需要对国企领导的经营行为进行监查，经济责任审计应运而生。
（二）利益相关者理论
利益相关者理论是由Homer H.Johnson在“公众意识的觉醒”背景下提出的，该理论考虑主体时所站的立场更加宏观，认为利益相关者不仅是公司所有权人，其他与公司发展有密切关联的主体都可以包含其中，比如供应商、公司职员、消费者、社会公众等。各方利益体对企业有不同的要求，因此受托者需要践行的事项、实现的利益和履行的责任也将外延。企业的价值和利益不再仅仅和财务数字挂钩，所以要想全方位整体评价衡量领导人的履责质量不能再凭借单一的财务指标了，还要从更多的其他社会主体的角度出发，将一些有关社会建设、环境治理等非财务指标纳入评价体系多维度的考量领导人的能力水平，该理论进一步扩充了评价体系的指标范畴。
二、目前实践中存在的国企责任审计缺陷分析
（一）指标失衡
指标选择不够细化、全面，涉及面狭窄，缺乏系统性，一些审计人员陷入了常规审计的思维陷阱，审计重心出现了偏差，过分偏重经济效益，以财务指标为主且注重短期绩效，但对企业的环境社会责任的承担、管理层对企业的未来长效规划关注少，审计眼界和广度欠缺。
（二）体系滞后
国有企业被赋予了除了发展经济以外的其他责任，如环境的维护治理、维护员工权益、协助和谐社会建设等责任。传统的以财务指标为主的评价体系已经不能再能综合反映领导人的责任履行程度和效果了。“五位一体”等发展新理念也没有在当前的评价体系中得到体现。
（三）缺乏评价标准
定性指标难以量化，缺乏明确具体的标准，不同的审计主体所采用的标准不同，而且还只能依据审计人员的审计经验和主观判断进行模糊化的评价，影响评价结果的精准和客观性，评价误差大。
（四）缺乏相关规定
对审计指标的选择、标准的制定、体系构建没有明确的具体操作流程指南，审计实践存在审计人员的随意性和较大的主观风险。
三、国企责任审计新评价体系的构建设计
（一）构建原则
本文在上述理论研究后，设计国企责任新审计评价体系。
国企责任新审计评价体系设计时秉承以下原则：
1、客观性原则
本文认为，在选取评价指标时，应当结合所审计的企业的具体情况，而不是盲目地追求刻板的模式和框架去套用，根据其所处的行业、企业的自身成长发展阶段来选择指标，以被审计企业的客观数据、事实为基础，真实地反映国企的核心管理干部在任期间的职务履行情况。
2、全面兼顾、突出重点
十九大报告中，“全覆盖”概念被多次提及，责任审计的内容应该涵盖公司管理的各个环节，除了经济、政治，生态、社会民生等方面也不能忽略，全方位无死角进行审计评价。但是在全面的前提下，还要考虑审计工作的供给端，注意投入和效益的相当性。并不是参考的指标越多越好，由于审计时间的紧张以及审计人员的数量和专业性、审计资源的有限，不可能做到事无巨细，否则会提高审计成本，影响审计效率。应该坚持两点论和重点论的统一，有侧重的在一些具有代表性和突出性的事项方面，可以必要的细致一点，多选取一些指标，同时为一些重要指标设置更高的分值权重。而对于一些无关紧要的指标则适当的予以舍弃或者降低分值占比权重，形成“有重点、有效率”的全覆盖体系。 3、结合定性和定量指标
定量指标主要是参考对被审计公司的具体数据信息，但是如果只选取定量指标则会显得比较武断片面，为了使评价结果更加全面真实，还应该选择反映难以数值化的指标，比如领导干部的决定对环境的影响、对社会效益的贡献等情况的衡量，定性指标需要结合审计人员的专业知识和审计经验赋予其适当权重以量化，存在一定的主观色彩，因此在定量和定性指标结合时，应以定量指标为主以避免主观随意性。
4、系统性原则
在建立评价体系时，基于对企业的短期和长足发展，关注国家的政策指向性和时代经济的发展趋势，企业的发展和社会效益、生态环境之间的内在关联的考虑，用发展的系统的思维去选择指标，并且构建指标之间的逻辑关系，完善评价系统。
5、可操作性原则
在选择和构造过程中，除了要求全面准确以外，还需要考虑指标依据的原始信息获取的难易度和获取成本，以及指标的定义是否明确不易产生分歧，是否适合审计人员进行计算操作。设计具体指标尽量做到易于获取、容易操作、便于理解。
6、时效性原则
由于国家的制度、经济政策在不断变化，传统的评价体系会逐渐滞后，暴露出局限性，因此审计内容和指标应该把握时代特征，与时俱进的调整修正以符合企业最新的发展阶段特点和国家政策的新要求。
（二）具体指标的选择
本文从经济责任、社会责任、政治责任、管理责任四个方面设计审计指标，将其作为目标层，在目标层下面按照审计内容设置二级准则层，最后将二级准则层再细分为最基础的定性或定量指标，总体构建成一个三级指标评价体系。
1、经济责任
经济责任包括偿债能力、营运能力、盈利能力、成长能力等指标。
2、政治责任
政治责任包括下表内容。
3、社會责任
作为国民经济支柱和所有企业的排头兵，国企更应做好先行示范榜样，国企领导身份的特殊性也决定了其超越个体的社会属性，不仅要对企业自身、股东负责，还应该对员工、社会公众、整个国家负责。本文基于相关理论，在原有的经济指标基础上，增加了有关企业对生态环境和社会效益的作用的审计指标。一方面可更加公允的对领导人的履职能力和效果进行全面评价，减少审计空白，扩大责任审计的深度和广度，丰富体系内涵;另一方面也能敦促企业及领导人把社会责任的践行转化为内生理念和自觉行动。
4、生态效益
在大力发展经济的时代，曾经的粗放型经济模式以资源紧缩，生态系统退化为代价换取了暂时的经济效益。公众是环境的最终所有者，企业既是资源的受益者，也是污染源的产生者，其环保责任的履行质量直接关系到民众的生活质量甚至整个民族的生存命运。国有企业的发展关乎着各行各业和人民生活的各方面，应该主动先进入高质量的发展阶段，如若不开展对领导人的资源环境责任审计，那么他们就没有压力去履行归属自己的环保义务，这也是“人本审计观”的体现。企业是否遵守资源环境政策法规;排放污染物时是否经过检测;污染物排放浓度和总量是否超标也应纳入评价体系，以此揭示干部在履职时出现的资源环境责任的代理问题，发挥责任审计的威慑、防御作用，督促国企领导自觉积极地践行节约资源、环境质量改善、生态建设的责任，降低环境污染风险。
5、社会效益
一方面，由于国企的一切资源本质上是属于全体人民的，而国企领导只是受托人民进行管理，因此从本质上讲国企应该服务人民，回馈社会。另一方面基于国企在经济建设中的特殊市场地位，有特殊的政策扶持、物质资源和市场优势，相比普通民企、私企，理应承担起更多的社会责任。社会效益的审计指标也能提高企业把在社会责任上的投入转变成市场竞争力的内生动力，减少公司道德风险，塑造良好的企业形象，实现企业和社会的双赢。
（三）管理责任
1、可持续发展性
为了防止国企领导片面追求业绩，缺乏对公司的长远规划，只顾企业的短期收益而阻碍企业的核心竞争力的提升，损害其长效利益和发展潜力，可以从以下几个指标控制领导层的短视行为，督促其提升将企业做大做强的变革能力：
2、发展战略情况
该指标主要是评价高管人员在职期间对公司未来运行所作的规划能否长效驱动企业的运行，激发企业的潜在发展性能。比如：
（1）对企业的战略方向和规划是否符合当前国家最新产业政策和经济发展部署
（2）面对市场环境的变化是否及时精准的做出了调整，开拓新兴产业和市场，提高市场份额
（3）是否淘汰落后产能，转变企业不合理的发展方式，重点发展主业，发挥产业优势，提升核心竞争力
3、内部控制
可以从以下几个方面进行考量：
（1）国企内部的法人治理机构设置的完善性和时效性、管理手段是否与时俱进
（2）企业决策的制定和通过流程、日常财务收支等审批程序、监督制衡机制的规范。
4、评价标准
（1）定量指标评价标准
对定量指标进行打分时，可以横纵向进行比较：横向比较，可以参考在领导人任职年份，国资委颁布的《企业绩效评价标准值》将企业所处的整个行业的各项指标分成五个等级，将行业平均值赋予60分，在此基础上，高于平均值的良好和优秀值按照如10%，20%的比例增加相应的分数，反之较低和较差值则相应减掉。纵向比较，可以与企业以前的各项指标进行对比进行打分。
（2）定性指标的评价标准
定性指标被分成4或5个等级，各等级对应相应分数值。
本文以定量指标为主，兼顾定性指标，由于选择的指标数量过多，故决定利用层次分析法对所有的审计指标进行分割，结合多位学者的研究，对每一个层次上的各个因素之间的重要性和彼此之间的影响程度和内在逻辑进行分析后，予以科学的赋值后，得出一个系统的评分体系，比较完美的遵循了全面性和重点性统一的原则。该法可以直接使用Excel软件即可进行运算，操作简捷，将复杂的系统简化成多目标、多层次，明显看出每个指标孰轻孰重，便于理解，而且可以根据审计实践需要和审计对象的变化随时调整各指标的权重。
四、研究结论与建议
本文认为，当前的责任审计实践过分注重财务指标，而对企业的社会责任和生态环保责任的内容涉及较少，指标体系滞后;若想全方位、科学精准地对领导人做出责任评价，本文建议应该同时兼顾从经济、生态和社会效益等多角度入手，才能更好的完成国企责任审计任务，取得理想的效果。
参考文献：
[1]郑新源.基于模糊层次分析法经济责任审计评价模型研究[J].财会通讯，2012（12）
[2]张勇，苏奕.经济责任审计遏制权力寻租的理论分析[J].财会月刊，2010（30）：
[3]刘惠萍，魏明慧，赵影.生态文明建设国家审计评价指标体系构建研究[J].会计之友，2021（01）：
关键词：国企;责任审计;评价体系构建
随着经济的快速发展，国有企业在不断成长壮大，为我国经济的发展做出了巨大的贡献。但是在发展的同时，也出现了各种领导责任问题。在这个提高经济发展质量的关键时期，国企进行责任审计体系构建时应融入绿色发展理念，在审计领导人应负的经济效益责任的同时，更应强调其对环境治理责任的承担。
国企领导身份的特殊性也决定了其超越个体的社会属性，相比普通民企、私企，理应承担起更多的社会责任，不仅要对企业自身、股东负责，还应该对员工、社会公众、整个国家负责，因此企业领导人是否致力于社会公益慈善事业，是否切实维护职工利益等都应纳入评价范围。
一、本文研究依据的基础理论
本文的研究是基于以下理论开展的：
（一）委托代理理论
在社会化大生产和专业分工越来越细化的背景之下，出现了公司的经营主体和所有权主体逐步分离的必然趋势，委托代理关系就此产生。委托代理关系对应在国企中，国民作为委托方先将社会资源、环境资源委托给国资委，国资委掌握着国企的所有权，将经营权交给国企领导干部让其代为管理。国企的日常经营占用的是社会公众的资源，其理应向社會公众负责，承担属于自己的社会责任。这一理论产生于两个方面的原因：一方面是由于委托方和受托方双方信息的获取时间和内容的不对称。因为委托人并未参与到公司的日常经营管理，掌握的关于企业经营现状的一切信息主要是从受托人提供的账面信息间接获得的，因此无论是信息的全面性还是准确性，都远不及代理人;另一方面是基于人的非理性，双方的利益方向和承担的风险不一致，在经营过程中，经营者可能会产生机会主义倾向，欺瞒委托者做出一些短视的决策等“逆向选择”损公肥私，造成环境破坏，社会资源配置的扭曲甚至危及集团的资产安全等，而委托者将承担由经营者的错误决策带来的经济亏损甚至破产的风险。
考虑到国企在国民经济中的地位和重要性，相比于普通的公司企业，其代理风险波及的范围和造成的影响更大。作为国企的委托方，政府等监管部门为了降低（环境）代理成本，遏制领导人的“权力设租”行为，需要对国企领导的经营行为进行监查，经济责任审计应运而生。
（二）利益相关者理论
利益相关者理论是由Homer H.Johnson在“公众意识的觉醒”背景下提出的，该理论考虑主体时所站的立场更加宏观，认为利益相关者不仅是公司所有权人，其他与公司发展有密切关联的主体都可以包含其中，比如供应商、公司职员、消费者、社会公众等。各方利益体对企业有不同的要求，因此受托者需要践行的事项、实现的利益和履行的责任也将外延。企业的价值和利益不再仅仅和财务数字挂钩，所以要想全方位整体评价衡量领导人的履责质量不能再凭借单一的财务指标了，还要从更多的其他社会主体的角度出发，将一些有关社会建设、环境治理等非财务指标纳入评价体系多维度的考量领导人的能力水平，该理论进一步扩充了评价体系的指标范畴。
二、目前实践中存在的国企责任审计缺陷分析
（一）指标失衡
指标选择不够细化、全面，涉及面狭窄，缺乏系统性，一些审计人员陷入了常规审计的思维陷阱，审计重心出现了偏差，过分偏重经济效益，以财务指标为主且注重短期绩效，但对企业的环境社会责任的承担、管理层对企业的未来长效规划关注少，审计眼界和广度欠缺。
（二）体系滞后
国有企业被赋予了除了发展经济以外的其他责任，如环境的维护治理、维护员工权益、协助和谐社会建设等责任。传统的以财务指标为主的评价体系已经不能再能综合反映领导人的责任履行程度和效果了。“五位一体”等发展新理念也没有在当前的评价体系中得到体现。
（三）缺乏评价标准
定性指标难以量化，缺乏明确具体的标准，不同的审计主体所采用的标准不同，而且还只能依据审计人员的审计经验和主观判断进行模糊化的评价，影响评价结果的精准和客观性，评价误差大。
（四）缺乏相关规定
对审计指标的选择、标准的制定、体系构建没有明确的具体操作流程指南，审计实践存在审计人员的随意性和较大的主观风险。
三、国企责任审计新评价体系的构建设计
（一）构建原则
本文在上述理论研究后，设计国企责任新审计评价体系。
国企责任新审计评价体系设计时秉承以下原则：
1、客观性原则
本文认为，在选取评价指标时，应当结合所审计的企业的具体情况，而不是盲目地追求刻板的模式和框架去套用，根据其所处的行业、企业的自身成长发展阶段来选择指标，以被审计企业的客观数据、事实为基础，真实地反映国企的核心管理干部在任期间的职务履行情况。
2、全面兼顾、突出重点
十九大报告中，“全覆盖”概念被多次提及，责任审计的内容应该涵盖公司管理的各个环节，除了经济、政治，生态、社会民生等方面也不能忽略，全方位无死角进行审计评价。但是在全面的前提下，还要考虑审计工作的供给端，注意投入和效益的相当性。并不是参考的指标越多越好，由于审计时间的紧张以及审计人员的数量和专业性、审计资源的有限，不可能做到事无巨细，否则会提高审计成本，影响审计效率。应该坚持两点论和重点论的统一，有侧重的在一些具有代表性和突出性的事项方面，可以必要的细致一点，多选取一些指标，同时为一些重要指标设置更高的分值权重。而对于一些无关紧要的指标则适当的予以舍弃或者降低分值占比权重，形成“有重点、有效率”的全覆盖体系。 3、结合定性和定量指标
定量指标主要是参考对被审计公司的具体数据信息，但是如果只选取定量指标则会显得比较武断片面，为了使评价结果更加全面真实，还应该选择反映难以数值化的指标，比如领导干部的决定对环境的影响、对社会效益的贡献等情况的衡量，定性指标需要结合审计人员的专业知识和审计经验赋予其适当权重以量化，存在一定的主观色彩，因此在定量和定性指标结合时，应以定量指标为主以避免主观随意性。
4、系统性原则
在建立评价体系时，基于对企业的短期和长足发展，关注国家的政策指向性和时代经济的发展趋势，企业的发展和社会效益、生态环境之间的内在关联的考虑，用发展的系统的思维去选择指标，并且构建指标之间的逻辑关系，完善评价系统。
5、可操作性原则
在选择和构造过程中，除了要求全面准确以外，还需要考虑指标依据的原始信息获取的难易度和获取成本，以及指标的定义是否明确不易产生分歧，是否适合审计人员进行计算操作。设计具体指标尽量做到易于获取、容易操作、便于理解。
6、时效性原则
由于国家的制度、经济政策在不断变化，传统的评价体系会逐渐滞后，暴露出局限性，因此审计内容和指标应该把握时代特征，与时俱进的调整修正以符合企业最新的发展阶段特点和国家政策的新要求。
（二）具体指标的选择
本文从经济责任、社会责任、政治责任、管理责任四个方面设计审计指标，将其作为目标层，在目标层下面按照审计内容设置二级准则层，最后将二级准则层再细分为最基础的定性或定量指标，总体构建成一个三级指标评价体系。
1、经济责任
经济责任包括偿债能力、营运能力、盈利能力、成长能力等指标。
2、政治责任
政治责任包括下表内容。
3、社會责任
作为国民经济支柱和所有企业的排头兵，国企更应做好先行示范榜样，国企领导身份的特殊性也决定了其超越个体的社会属性，不仅要对企业自身、股东负责，还应该对员工、社会公众、整个国家负责。本文基于相关理论，在原有的经济指标基础上，增加了有关企业对生态环境和社会效益的作用的审计指标。一方面可更加公允的对领导人的履职能力和效果进行全面评价，减少审计空白，扩大责任审计的深度和广度，丰富体系内涵;另一方面也能敦促企业及领导人把社会责任的践行转化为内生理念和自觉行动。
4、生态效益
在大力发展经济的时代，曾经的粗放型经济模式以资源紧缩，生态系统退化为代价换取了暂时的经济效益。公众是环境的最终所有者，企业既是资源的受益者，也是污染源的产生者，其环保责任的履行质量直接关系到民众的生活质量甚至整个民族的生存命运。国有企业的发展关乎着各行各业和人民生活的各方面，应该主动先进入高质量的发展阶段，如若不开展对领导人的资源环境责任审计，那么他们就没有压力去履行归属自己的环保义务，这也是“人本审计观”的体现。企业是否遵守资源环境政策法规;排放污染物时是否经过检测;污染物排放浓度和总量是否超标也应纳入评价体系，以此揭示干部在履职时出现的资源环境责任的代理问题，发挥责任审计的威慑、防御作用，督促国企领导自觉积极地践行节约资源、环境质量改善、生态建设的责任，降低环境污染风险。
5、社会效益
一方面，由于国企的一切资源本质上是属于全体人民的，而国企领导只是受托人民进行管理，因此从本质上讲国企应该服务人民，回馈社会。另一方面基于国企在经济建设中的特殊市场地位，有特殊的政策扶持、物质资源和市场优势，相比普通民企、私企，理应承担起更多的社会责任。社会效益的审计指标也能提高企业把在社会责任上的投入转变成市场竞争力的内生动力，减少公司道德风险，塑造良好的企业形象，实现企业和社会的双赢。
（三）管理责任
1、可持续发展性
为了防止国企领导片面追求业绩，缺乏对公司的长远规划，只顾企业的短期收益而阻碍企业的核心竞争力的提升，损害其长效利益和发展潜力，可以从以下几个指标控制领导层的短视行为，督促其提升将企业做大做强的变革能力：
2、发展战略情况
该指标主要是评价高管人员在职期间对公司未来运行所作的规划能否长效驱动企业的运行，激发企业的潜在发展性能。比如：
（1）对企业的战略方向和规划是否符合当前国家最新产业政策和经济发展部署
（2）面对市场环境的变化是否及时精准的做出了调整，开拓新兴产业和市场，提高市场份额
（3）是否淘汰落后产能，转变企业不合理的发展方式，重点发展主业，发挥产业优势，提升核心竞争力
3、内部控制
可以从以下几个方面进行考量：
（1）国企内部的法人治理机构设置的完善性和时效性、管理手段是否与时俱进
（2）企业决策的制定和通过流程、日常财务收支等审批程序、监督制衡机制的规范。
4、评价标准
（1）定量指标评价标准
对定量指标进行打分时，可以横纵向进行比较：横向比较，可以参考在领导人任职年份，国资委颁布的《企业绩效评价标准值》将企业所处的整个行业的各项指标分成五个等级，将行业平均值赋予60分，在此基础上，高于平均值的良好和优秀值按照如10%，20%的比例增加相应的分数，反之较低和较差值则相应减掉。纵向比较，可以与企业以前的各项指标进行对比进行打分。
（2）定性指标的评价标准
定性指标被分成4或5个等级，各等级对应相应分数值。
本文以定量指标为主，兼顾定性指标，由于选择的指标数量过多，故决定利用层次分析法对所有的审计指标进行分割，结合多位学者的研究，对每一个层次上的各个因素之间的重要性和彼此之间的影响程度和内在逻辑进行分析后，予以科学的赋值后，得出一个系统的评分体系，比较完美的遵循了全面性和重点性统一的原则。该法可以直接使用Excel软件即可进行运算，操作简捷，将复杂的系统简化成多目标、多层次，明显看出每个指标孰轻孰重，便于理解，而且可以根据审计实践需要和审计对象的变化随时调整各指标的权重。
四、研究结论与建议
本文认为，当前的责任审计实践过分注重财务指标，而对企业的社会责任和生态环保责任的内容涉及较少，指标体系滞后;若想全方位、科学精准地对领导人做出责任评价，本文建议应该同时兼顾从经济、生态和社会效益等多角度入手，才能更好的完成国企责任审计任务，取得理想的效果。
参考文献：
[1]郑新源.基于模糊层次分析法经济责任审计评价模型研究[J].财会通讯，2012（12）
[2]张勇，苏奕.经济责任审计遏制权力寻租的理论分析[J].财会月刊，2010（30）：
[3]刘惠萍，魏明慧，赵影.生态文明建设国家审计评价指标体系构建研究[J].会计之友，2021（01）：