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【摘 要】随着我国医疗体制不断改革，医药企业的纳税环境发生了重大变化。营改增全面推广、金税三期落地实施、两票制改革制度推广、国地税合并等均带来征管制度的变化，这些制度改革与政策实施会给企业纳税结构带来风险。因此，了解医药行业的环境，运用税收优惠政策制定可行的方案以降低税负至关重要。文章从医药行业面临的税收风险展开分析，并对江苏恒瑞医药股份有限公司的增值税和企业所得税的税收筹划提出可行性方案，从而优化税收筹划，实现企业利润最大化。
【关键词】医药企业;增值税;企业所得税;税收筹划
【中图分类号】F426.7;F425【文献标识码】A 【文章编号】1674-0688（2020）07-0166-02
1 我国医药行业存在的问题
随着两票制改革的推进，行业监管力度加大，作为国民经济重要组成部分的医药行业面临巨大挑战。2020年，财政部和国家医保局对医药行业的会计信息质量进行专项检查。检查范围包括企业的会计核算及相应税务处理，延伸到对医药企业上下游相关主体进行核查，即销售企业上游的医药生产公司、下游医院等，还有服务于医药企业的代理、广告机构等。同时，财政部也要深入检查销售环节、发票开具等业务环节。
近年来，我国医药企业问题频出，从长生生物药品质量造假到康美财务造假，再到步长制药的销售费用奇高，不得不引起财政部及医保局的重视，严查药品从生产到销售环节的成本及利润构成，从而治理药价虚高问题，维护人民群众的切身利益。
2 医药行业的涉税风险点与风控建议
2.1 医药行业的涉税风险点
2.1.1 药品出厂价高，税收负担压力大
两票制的推行终结了医药企业低价出厂、层层加价的模式，药品从出厂到进入医院的过程，只能开两次发票，即生产企业到流通企业、流通企业到医疗机构开具的发票，使医药企业从以前的低开票转到现在的高开票模式。并且仅有少数代理商拥有药品开票资格，药品在流通过程中，高价药品取得的利润可能没有办法消化，会出现利润大量留存的现象。如果医药企业取得的票据不合规定，就会增加增值税、企业所得税负担，企业面临账务处理及经营模式的挑战。
2.1.2 医药销售行业的涉稅风险点
在医药批发环节，企业会以销售返利的形式作为促销手段，多数医药企业会以现金、广告等形式返利给代理商或者经销商，会出现返利收入不入账的情况。多数企业在收到返利后，只是进行增加银行存款或者冲减费用等账务处理，而不做或少做进项税额转出。销售企业会出现退货的行为，部分企业退货以后不做进项税额转出，会产生自调税额的税收风险。财务和业务之间的数据差异，可能会出现多计成本、少计收入的情况，使财务核算和业务数据存在偏差，带来税收风险。
在医药零售环节，会出现税收漏征漏管问题。在可以刷医保卡的情况下，就会出现刷卡信息与税务登记不符的现象。申报的销售收入小于医保刷卡的真实数据。在零售过程会出现过期药品的损失处理，直接税前列支，这部分过期药品的原料及成品损耗很大。销毁过期和退回药品是否为非正常损失，其增值税和企业所得税的处理方法也不同。有的医药企业在进行损失处理时，也会产生税务风险，即非正常损失作为正常损失处理所致。
2.2 医药行业的税收风险管控建议
首先，医药企业的财务人员要熟练掌握医药行业的税收政策及纳税流程，增强发票的识别意识，取得合规的增值税专用发票。同时消费者也要提高索要发票的意识，这样才能达到“以票控税”的效果。其次，医药企业在批发环节以促销的方式返利收入要入账进行账务处理，以此进行税额转出，规避财务核算和业务数据偏差带来的税务风险。最后，税收征管部门应该在医保中心的协助下，获取准确的医保刷卡数量，并将这些数据与销售收入对比。对于税负偏低的医药公司，税务机关要加大税负评估力度。对于过期药品，要划分正常损失和非正常损失，进行正常的损失处理。
3 医药企业进行税收筹划的可行性
长期以来，我国医药企业采用粗放式的管理模式，企业规模不断扩大，也取得了丰富的利润，然而问题频出，国家加大了对医药行业的管理力度。税收筹划关系到企业生存，对医药企业而言，税收筹划突显其实施的必要性。在税收筹划过程中，可能会出现成本支出远高于规避的节税费用。因此，税收筹划在给企业带来收益的同时，也要考虑其成本费用的支出。有的医药企业没有意识到复杂的环境带来的税收风险，而是一味地减少税收负担，反而影响企业全面发展。
我国医药企业受营改增、金税三期、两票制等制度改革的影响，在税务方面面临重大变化。针对医药行业的特殊性，在税收筹划过程中要重点关注国家对医药行业实行的税收优惠政策，根据不同业务执行不同的筹划方案，以此进行比较，选择最优方案，减少企业税负，避免企业出现税收风险，减少医药企业不必要的损失。医药企业经营涉及的金额较大，发展规模也比较大，纳税空间也在提升，因此，医药企业的税收筹划有较大的发展空间。
4 江苏恒瑞医药的经营状况及涉税情况分析
江苏恒瑞医药股份有限公司（以下简称恒瑞医药）是一家医药上市公司，主要从事医药创新和高品质药品研发、生产及推广，是国内知名的抗肿瘤药、造影剂供应商。
2018年，恒瑞医药的营业收入为174.2亿元，比2017年同期增长25.89%。归属于母公司所有者净利润为40.66亿元，比2017年同期增长26.39%。公司的经营业绩较为稳健，经营重点仍放在高技术含量药物的研发和销售上。从整体来看，净利润的增速低于营业收入的增速，主要是研发费用大幅增长所致。2018年税收30亿元，主要包括增值税、企业所得税。
5 江苏恒瑞医药的税收筹划
5.1 增值税税收筹划
5.1.1 采购环节中供应商的选择 医药企业可以选择一般纳税人和小规模纳税人作为供应商。小规模可以由税务机关代开增值税专用发票或者只能开具普票。一般纳税人可以开具增值税专用发票进行抵扣。在生产经营的采购环节，企业选择的供应商是小规模纳税人时，在实际采购过程中具有灵活性。有的小规模纳税人在无法开具增值税专票时，会通过降低价格来吸引供应商，但小规模纳税人多数情况下存在規模较小、管理不规范的问题，因无法进行税额抵扣，税负相对一般纳税人而言较重。所以企业采购环节中对供应商的选择存在较大的纳税空间。
5.1.2 过期药物收回的税收筹划
药品也有生产日期和保质期，不同于其他物品，药物本身是针对疾病研制的，对身体起到调节作用，而过期的药品甚至会对人体健康造成威胁。这时医药企业要发挥作用，回收过期药品。如果采用以旧换新的方式回收过期药品的话，新药品的价值和要换的旧药品的价值不同，医药厂家在收购过期药品时，回收金额不能用来抵减新药品的销售价格。以旧换新是一种有偿的行为，并且顾客仍要对新药品支付部分金额，新药品的销项税额要以现行的新药品的市场价格为计税依据。因此，企业可以采取无偿置换的方式进行过期药品的“回收”和新药品的“销售”。这种方式与以旧换新不同，客户不用再支付额外费用，企业也不用再缴纳增值税，还能促进恒瑞医药的经营发展，提高药品的销售数量。
5.2 企业所得税的税收筹划
5.2.1 高新技术企业税收筹划
国家为了鼓励企业创新，对高新技术企业实施了15%的企业所得税税收优惠政策。恒瑞医药主要从事医药创新和高品质药品研发，恒瑞医药及其3家子公司是高新技术企业，可以享受企业所得税优惠政策。而其他子公司不是高新技术企业，采用不同的税率对企业的税负影响也比较大。恒瑞医药每年的营业收入额较大，所要缴纳的企业所得税税额也较大。恒瑞医药可以将公司的主要营业收入放在母公司及3家子公司中，利用国家重点扶持的高新技术企业的税收优惠政策来减少企业税负。
5.2.2 研发费用税收筹划
2018年，恒瑞医药将更多资金（共26.70亿元）投入研发，比2017年增长51.81%，占销售收入的15.33%。国家为了鼓励企业研发，研发费用的税前加计扣除比例从原来的50%提高到75%，并且抵扣范围适用于所有企业，从而降低企业的纳税基础，降低企业税负。研发费用税前扣除比例的调整，使恒瑞医药在这项税收优惠政策中节省了1.5亿元的所得税支出。
6 总结
我国不断出台新政策来加大对医药行业的管理，对企业的纳税环境及发展产生很大影响，税制改革使企业的税收风险管理面临新的挑战。企业在进行纳税筹划之前，首先要掌握国家税收及其他政策，结合医药企业的实际情况，制定合理的税收筹划方案以保证其合法性。对业务环节及所涉及的税种进行筹划时，要考虑其他事项的关联影响。随着医药市场环境的变化，药材成本也在提高，医药企业可以设立专门的销售公司来解决销售费用较高的问题，从而进行广告费和业务招待费的限额抵扣。
同一项业务会存在不同的筹划方案，因此企业要结合具体环境，考虑国家的税收政策、企业的经营战略及经营状况做具体分析。税收筹划的可行方案不仅是实现税负最小，而是要保证成本小于节税金额。最重要的是要考虑企业的经济效益，实现企业价值最大化。
参 考 文 献
[1]张语洋.医药企业税收筹划[J].中国管理信息化，2019，22（9）：57-58.
[2]侯雅玮.SJ公司增值税税收筹划案例分析[J].江苏商论，2018（1）：91-92.
[3]李冰.Y医药公司纳税筹划研究[D].哈尔滨：黑龙江大学，2017.
[4]王善伟.浅析医药企业税收筹划[J].财会学习，2017（16）：174.
【关键词】医药企业;增值税;企业所得税;税收筹划
【中图分类号】F426.7;F425【文献标识码】A 【文章编号】1674-0688（2020）07-0166-02
1 我国医药行业存在的问题
随着两票制改革的推进，行业监管力度加大，作为国民经济重要组成部分的医药行业面临巨大挑战。2020年，财政部和国家医保局对医药行业的会计信息质量进行专项检查。检查范围包括企业的会计核算及相应税务处理，延伸到对医药企业上下游相关主体进行核查，即销售企业上游的医药生产公司、下游医院等，还有服务于医药企业的代理、广告机构等。同时，财政部也要深入检查销售环节、发票开具等业务环节。
近年来，我国医药企业问题频出，从长生生物药品质量造假到康美财务造假，再到步长制药的销售费用奇高，不得不引起财政部及医保局的重视，严查药品从生产到销售环节的成本及利润构成，从而治理药价虚高问题，维护人民群众的切身利益。
2 医药行业的涉税风险点与风控建议
2.1 医药行业的涉税风险点
2.1.1 药品出厂价高，税收负担压力大
两票制的推行终结了医药企业低价出厂、层层加价的模式，药品从出厂到进入医院的过程，只能开两次发票，即生产企业到流通企业、流通企业到医疗机构开具的发票，使医药企业从以前的低开票转到现在的高开票模式。并且仅有少数代理商拥有药品开票资格，药品在流通过程中，高价药品取得的利润可能没有办法消化，会出现利润大量留存的现象。如果医药企业取得的票据不合规定，就会增加增值税、企业所得税负担，企业面临账务处理及经营模式的挑战。
2.1.2 医药销售行业的涉稅风险点
在医药批发环节，企业会以销售返利的形式作为促销手段，多数医药企业会以现金、广告等形式返利给代理商或者经销商，会出现返利收入不入账的情况。多数企业在收到返利后，只是进行增加银行存款或者冲减费用等账务处理，而不做或少做进项税额转出。销售企业会出现退货的行为，部分企业退货以后不做进项税额转出，会产生自调税额的税收风险。财务和业务之间的数据差异，可能会出现多计成本、少计收入的情况，使财务核算和业务数据存在偏差，带来税收风险。
在医药零售环节，会出现税收漏征漏管问题。在可以刷医保卡的情况下，就会出现刷卡信息与税务登记不符的现象。申报的销售收入小于医保刷卡的真实数据。在零售过程会出现过期药品的损失处理，直接税前列支，这部分过期药品的原料及成品损耗很大。销毁过期和退回药品是否为非正常损失，其增值税和企业所得税的处理方法也不同。有的医药企业在进行损失处理时，也会产生税务风险，即非正常损失作为正常损失处理所致。
2.2 医药行业的税收风险管控建议
首先，医药企业的财务人员要熟练掌握医药行业的税收政策及纳税流程，增强发票的识别意识，取得合规的增值税专用发票。同时消费者也要提高索要发票的意识，这样才能达到“以票控税”的效果。其次，医药企业在批发环节以促销的方式返利收入要入账进行账务处理，以此进行税额转出，规避财务核算和业务数据偏差带来的税务风险。最后，税收征管部门应该在医保中心的协助下，获取准确的医保刷卡数量，并将这些数据与销售收入对比。对于税负偏低的医药公司，税务机关要加大税负评估力度。对于过期药品，要划分正常损失和非正常损失，进行正常的损失处理。
3 医药企业进行税收筹划的可行性
长期以来，我国医药企业采用粗放式的管理模式，企业规模不断扩大，也取得了丰富的利润，然而问题频出，国家加大了对医药行业的管理力度。税收筹划关系到企业生存，对医药企业而言，税收筹划突显其实施的必要性。在税收筹划过程中，可能会出现成本支出远高于规避的节税费用。因此，税收筹划在给企业带来收益的同时，也要考虑其成本费用的支出。有的医药企业没有意识到复杂的环境带来的税收风险，而是一味地减少税收负担，反而影响企业全面发展。
我国医药企业受营改增、金税三期、两票制等制度改革的影响，在税务方面面临重大变化。针对医药行业的特殊性，在税收筹划过程中要重点关注国家对医药行业实行的税收优惠政策，根据不同业务执行不同的筹划方案，以此进行比较，选择最优方案，减少企业税负，避免企业出现税收风险，减少医药企业不必要的损失。医药企业经营涉及的金额较大，发展规模也比较大，纳税空间也在提升，因此，医药企业的税收筹划有较大的发展空间。
4 江苏恒瑞医药的经营状况及涉税情况分析
江苏恒瑞医药股份有限公司（以下简称恒瑞医药）是一家医药上市公司，主要从事医药创新和高品质药品研发、生产及推广，是国内知名的抗肿瘤药、造影剂供应商。
2018年，恒瑞医药的营业收入为174.2亿元，比2017年同期增长25.89%。归属于母公司所有者净利润为40.66亿元，比2017年同期增长26.39%。公司的经营业绩较为稳健，经营重点仍放在高技术含量药物的研发和销售上。从整体来看，净利润的增速低于营业收入的增速，主要是研发费用大幅增长所致。2018年税收30亿元，主要包括增值税、企业所得税。
5 江苏恒瑞医药的税收筹划
5.1 增值税税收筹划
5.1.1 采购环节中供应商的选择 医药企业可以选择一般纳税人和小规模纳税人作为供应商。小规模可以由税务机关代开增值税专用发票或者只能开具普票。一般纳税人可以开具增值税专用发票进行抵扣。在生产经营的采购环节，企业选择的供应商是小规模纳税人时，在实际采购过程中具有灵活性。有的小规模纳税人在无法开具增值税专票时，会通过降低价格来吸引供应商，但小规模纳税人多数情况下存在規模较小、管理不规范的问题，因无法进行税额抵扣，税负相对一般纳税人而言较重。所以企业采购环节中对供应商的选择存在较大的纳税空间。
5.1.2 过期药物收回的税收筹划
药品也有生产日期和保质期，不同于其他物品，药物本身是针对疾病研制的，对身体起到调节作用，而过期的药品甚至会对人体健康造成威胁。这时医药企业要发挥作用，回收过期药品。如果采用以旧换新的方式回收过期药品的话，新药品的价值和要换的旧药品的价值不同，医药厂家在收购过期药品时，回收金额不能用来抵减新药品的销售价格。以旧换新是一种有偿的行为，并且顾客仍要对新药品支付部分金额，新药品的销项税额要以现行的新药品的市场价格为计税依据。因此，企业可以采取无偿置换的方式进行过期药品的“回收”和新药品的“销售”。这种方式与以旧换新不同，客户不用再支付额外费用，企业也不用再缴纳增值税，还能促进恒瑞医药的经营发展，提高药品的销售数量。
5.2 企业所得税的税收筹划
5.2.1 高新技术企业税收筹划
国家为了鼓励企业创新，对高新技术企业实施了15%的企业所得税税收优惠政策。恒瑞医药主要从事医药创新和高品质药品研发，恒瑞医药及其3家子公司是高新技术企业，可以享受企业所得税优惠政策。而其他子公司不是高新技术企业，采用不同的税率对企业的税负影响也比较大。恒瑞医药每年的营业收入额较大，所要缴纳的企业所得税税额也较大。恒瑞医药可以将公司的主要营业收入放在母公司及3家子公司中，利用国家重点扶持的高新技术企业的税收优惠政策来减少企业税负。
5.2.2 研发费用税收筹划
2018年，恒瑞医药将更多资金（共26.70亿元）投入研发，比2017年增长51.81%，占销售收入的15.33%。国家为了鼓励企业研发，研发费用的税前加计扣除比例从原来的50%提高到75%，并且抵扣范围适用于所有企业，从而降低企业的纳税基础，降低企业税负。研发费用税前扣除比例的调整，使恒瑞医药在这项税收优惠政策中节省了1.5亿元的所得税支出。
6 总结
我国不断出台新政策来加大对医药行业的管理，对企业的纳税环境及发展产生很大影响，税制改革使企业的税收风险管理面临新的挑战。企业在进行纳税筹划之前，首先要掌握国家税收及其他政策，结合医药企业的实际情况，制定合理的税收筹划方案以保证其合法性。对业务环节及所涉及的税种进行筹划时，要考虑其他事项的关联影响。随着医药市场环境的变化，药材成本也在提高，医药企业可以设立专门的销售公司来解决销售费用较高的问题，从而进行广告费和业务招待费的限额抵扣。
同一项业务会存在不同的筹划方案，因此企业要结合具体环境，考虑国家的税收政策、企业的经营战略及经营状况做具体分析。税收筹划的可行方案不仅是实现税负最小，而是要保证成本小于节税金额。最重要的是要考虑企业的经济效益，实现企业价值最大化。
参 考 文 献
[1]张语洋.医药企业税收筹划[J].中国管理信息化，2019，22（9）：57-58.
[2]侯雅玮.SJ公司增值税税收筹划案例分析[J].江苏商论，2018（1）：91-92.
[3]李冰.Y医药公司纳税筹划研究[D].哈尔滨：黑龙江大学，2017.
[4]王善伟.浅析医药企业税收筹划[J].财会学习，2017（16）：174.