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摘要：本文从环境会计及环境会计制度的概念出发，从企业视角分析实施环境会计、构建环境会计制度的必要性，指出目前环境会计制度设计方面存在的不足之处，并在此基础上对如何构建与完善环境会计制度设计进行探讨。
关键词：环境会计；环境会计制度；环境会计制度设计
一、相关概念界定
（一）环境会计
所谓环境会计，又称绿色会计，是将会计学和自然环境相结合，采用多元化的计量手段和属性，以有关环境法律、法规为依据，研究经济发展与环境资源之间的关系，并运用专门方法，对企业给社会资源环境造成的收益和損失进行确认、计量、揭示、分析，以便为决策者提供环境信息的会计理论和方法，其核心是用会计的方法来计量、反映和控制社会环境资源。在基本属性上，环境会计属于会计学的一个分支，但它又是环境学、环境经济学、发展经济学与会计学相结合的产物。环境会计把环境看成是有价值并能被计量的经济资源，将其资本化为环境资产进行核算。环境会计核算与报告将提供关于环境资源的利用、损失浪费、污染破坏和补偿恢复等方面的信息，从而促使企业以理性的观念，在注重经济效益的同时，高度重视生态环境和物质循环规律，合理开发和利用资源，努力提高社会效益和环境效益，从而达到可持续发展的目标。
（二）环境会计制度
会计制度是由政府部门或企业单位通过一定程序制定的具有一定强制性的会计行为准则和规范。从20世纪90年代至今，世界许多国家陆续制定实施自己的环境会计制度，但作为新生事物，各国的环境会计制度缺乏系统完整性，而且内容之间不具有可比性，执行情况并不理想。为此，联合国国际会计和报告标准的政府间专家工作组（ISAR）于1998年制定《环境会计和报告的立场公告》，为各国建立和完善本国的环境会计制度提供了一份完整系统的国际指南。报告指出，环境会计制度是一种把用于环境保护的投资和由此而获得的经济效益作定量性的测定、分析和加以公布的制度。企业环境会计制度应立足于企业，服务于不同会计信息的使用者，应具备以下基本功能：1.绩效评价功能，即环境会计制度除了反映财务方面的绩效外，也应该反映非财务方面的环境绩效，通过二者结合，使环境会计信息的使用者能对环境活动的结果有更完整和详细的了解。2.信息服务功能，即环境会计制度所提供的信息除可被公司内部人员及部门使用外，也应为社会各利害关系人所利用。
二、实施环境会计与进行环境会计制度设计的必要性
我国现行的传统财务会计只把关注点放在了那些企业对其拥有所有权的物品上，而忽视了对人类生存具有关键意义却无所有权的事物，如空气、海洋等，不能为企业绿色发展提供足够的信息。而环境会计从生态、环境的角度出发，要求企业将与其相关联的自然资源赋以价值和价格，并对环境、资源所造成的污染破坏及应履行的治理义务按照有关的原则进行确认、计量，并反映到财务报表中，努力协调经济效益、社会效益以及生态效益三者之间的关系。
为了更好地促进经济发展和保障环境会计的有效实施，为企业的决策者们提供更加详细的信息，必须设计出一套可操作性强的环境会计制度，使资源和环境具有“资本”的性质，引导和监督企业通过一定的社会经济活动保护资源，维护生态平衡。
三、我国环境会计制度设计的不足
（一）环境会计核算体系设计落后。我国目前还没有专门的环境会计准则，而传统的会计核算体系对环境会计的核算内容，尤其是对于资源的开采、利用和环境费用的核算反映很不充分且缺乏系统性、准确性和全面性。在内部也未建立起与其相匹配的环境管理会计信息系统，环境会计核算体系设计在很大程度上滞后于发达国家。
（二）环境会计信息披露不完整、不全面。多数企业都将企业环境责任列为社会责任报告中的一方面披露出来，而且所披露的信息比较概括、笼统，偏重于文字性的对企业自身有利方面的信息披露，且信息披露过程中大多数企業各自为战，没有统一的披露标准，难以进行企业问、行业间的比较。
（三）忽视环境会计控制制度的设计。在运用环境会计的过程中，企业往往更多地关注如何核算、怎样计量以及它所产生的环境效益，而忽视了环境会计控制制度的建设。目前环境会计控制制度的薄弱环节主要集中表现在内控制度的不健全，尤其是会计机构的设置不合理，业务操作流程的不规范方面。
四、关于环境会计制度设计的思考
（一）扩展环境会计信息使用主体，强调并突出企业在环境问题上的社会责任
第一，作为现代企业，应该在坚持决策有用观的基础之上，把会计信息使用主体从企业相关的投资者、债权人扩展到广大的社会群体、政府部门、环保组织等，使企业披露的环境会计信息能够满足不同信息使用者的决策需要。
第二，政府部门、环保组织等权威机构应该制定相关规章制度，以严格的奖惩制度要求企业除了要提供传统的财务会计信息外，还应提供诸如污染物排放指标、节能减排措施等价值和非价值信息，使会计信息变得多元化，从而使其具有更广泛的使用价值。
第三，企业在进行环境制度设计时，也要在社会责任方面给予高度的关注，将责任落实到具体部门或具体人员，注重企业形象与声誉等软实力的提高。
（二）不断对环境会计核算体系与评价体系进行完善与创新
第一，设置专用环境会计科目和财务报告模板，增加可比性。通过财政部协同环保局制定主要行业的一级会计科目，统一其大方向；将设置明细科目的权利与责任给予企业自身，由企业根据传统会计的一般概念并结合自身的情况、结合行业特点制定明细科目。
第二，建立环境会计指数体系以对企业环境经营业绩进行客观评价。使用货币计量项目计算各项指标，用于企业环境经营水平的业绩考核，将企业的财务业绩和环境业绩有效结合，更好地进行环境成本管理、环境绩效考核，便于进行综合评价。
（三）增强环境会计信息披露的完整性与全面性
从企业角度来讲，可以建立独立的环境会计信息报告，对环境污染、环境破坏、环境保护所引起的对财务状况和经营成果产生的财务影响方面的信息以及企业经营活动对环境污染、环境破坏产生影响的非财务信息两部分进行披露。
从政府等权威机构角度来看，可以对进行了环保会计信息披露的企业进行减税优惠。政府财税机关有必要制定相关的业务规则，规定对于“绿色税收”等的鼓励政策，评定的数据来源于企业环境会计信息披露的结果，让环境会计涉及到的环境收益有迹可循，直接对应。
（四）注重环境会计控制制度的设计与应用
环境会计控制制度可以分为外部控制制度和内部控制制度。
外部控制制度主要针对企业外部的约束，主要是指政府部门。特别是环保部门应该对企业的资源循环利用状况进行定期检验；对企业的污染排放物指标进行测定；对企业降低污染物排放的能力进行测试。内部控制是企业的自我约束，重点完善会计机构设置和规范业务操作流程以及人员分工。
关键词：环境会计；环境会计制度；环境会计制度设计
一、相关概念界定
（一）环境会计
所谓环境会计，又称绿色会计，是将会计学和自然环境相结合，采用多元化的计量手段和属性，以有关环境法律、法规为依据，研究经济发展与环境资源之间的关系，并运用专门方法，对企业给社会资源环境造成的收益和損失进行确认、计量、揭示、分析，以便为决策者提供环境信息的会计理论和方法，其核心是用会计的方法来计量、反映和控制社会环境资源。在基本属性上，环境会计属于会计学的一个分支，但它又是环境学、环境经济学、发展经济学与会计学相结合的产物。环境会计把环境看成是有价值并能被计量的经济资源，将其资本化为环境资产进行核算。环境会计核算与报告将提供关于环境资源的利用、损失浪费、污染破坏和补偿恢复等方面的信息，从而促使企业以理性的观念，在注重经济效益的同时，高度重视生态环境和物质循环规律，合理开发和利用资源，努力提高社会效益和环境效益，从而达到可持续发展的目标。
（二）环境会计制度
会计制度是由政府部门或企业单位通过一定程序制定的具有一定强制性的会计行为准则和规范。从20世纪90年代至今，世界许多国家陆续制定实施自己的环境会计制度，但作为新生事物，各国的环境会计制度缺乏系统完整性，而且内容之间不具有可比性，执行情况并不理想。为此，联合国国际会计和报告标准的政府间专家工作组（ISAR）于1998年制定《环境会计和报告的立场公告》，为各国建立和完善本国的环境会计制度提供了一份完整系统的国际指南。报告指出，环境会计制度是一种把用于环境保护的投资和由此而获得的经济效益作定量性的测定、分析和加以公布的制度。企业环境会计制度应立足于企业，服务于不同会计信息的使用者，应具备以下基本功能：1.绩效评价功能，即环境会计制度除了反映财务方面的绩效外，也应该反映非财务方面的环境绩效，通过二者结合，使环境会计信息的使用者能对环境活动的结果有更完整和详细的了解。2.信息服务功能，即环境会计制度所提供的信息除可被公司内部人员及部门使用外，也应为社会各利害关系人所利用。
二、实施环境会计与进行环境会计制度设计的必要性
我国现行的传统财务会计只把关注点放在了那些企业对其拥有所有权的物品上，而忽视了对人类生存具有关键意义却无所有权的事物，如空气、海洋等，不能为企业绿色发展提供足够的信息。而环境会计从生态、环境的角度出发，要求企业将与其相关联的自然资源赋以价值和价格，并对环境、资源所造成的污染破坏及应履行的治理义务按照有关的原则进行确认、计量，并反映到财务报表中，努力协调经济效益、社会效益以及生态效益三者之间的关系。
为了更好地促进经济发展和保障环境会计的有效实施，为企业的决策者们提供更加详细的信息，必须设计出一套可操作性强的环境会计制度，使资源和环境具有“资本”的性质，引导和监督企业通过一定的社会经济活动保护资源，维护生态平衡。
三、我国环境会计制度设计的不足
（一）环境会计核算体系设计落后。我国目前还没有专门的环境会计准则，而传统的会计核算体系对环境会计的核算内容，尤其是对于资源的开采、利用和环境费用的核算反映很不充分且缺乏系统性、准确性和全面性。在内部也未建立起与其相匹配的环境管理会计信息系统，环境会计核算体系设计在很大程度上滞后于发达国家。
（二）环境会计信息披露不完整、不全面。多数企业都将企业环境责任列为社会责任报告中的一方面披露出来，而且所披露的信息比较概括、笼统，偏重于文字性的对企业自身有利方面的信息披露，且信息披露过程中大多数企業各自为战，没有统一的披露标准，难以进行企业问、行业间的比较。
（三）忽视环境会计控制制度的设计。在运用环境会计的过程中，企业往往更多地关注如何核算、怎样计量以及它所产生的环境效益，而忽视了环境会计控制制度的建设。目前环境会计控制制度的薄弱环节主要集中表现在内控制度的不健全，尤其是会计机构的设置不合理，业务操作流程的不规范方面。
四、关于环境会计制度设计的思考
（一）扩展环境会计信息使用主体，强调并突出企业在环境问题上的社会责任
第一，作为现代企业，应该在坚持决策有用观的基础之上，把会计信息使用主体从企业相关的投资者、债权人扩展到广大的社会群体、政府部门、环保组织等，使企业披露的环境会计信息能够满足不同信息使用者的决策需要。
第二，政府部门、环保组织等权威机构应该制定相关规章制度，以严格的奖惩制度要求企业除了要提供传统的财务会计信息外，还应提供诸如污染物排放指标、节能减排措施等价值和非价值信息，使会计信息变得多元化，从而使其具有更广泛的使用价值。
第三，企业在进行环境制度设计时，也要在社会责任方面给予高度的关注，将责任落实到具体部门或具体人员，注重企业形象与声誉等软实力的提高。
（二）不断对环境会计核算体系与评价体系进行完善与创新
第一，设置专用环境会计科目和财务报告模板，增加可比性。通过财政部协同环保局制定主要行业的一级会计科目，统一其大方向；将设置明细科目的权利与责任给予企业自身，由企业根据传统会计的一般概念并结合自身的情况、结合行业特点制定明细科目。
第二，建立环境会计指数体系以对企业环境经营业绩进行客观评价。使用货币计量项目计算各项指标，用于企业环境经营水平的业绩考核，将企业的财务业绩和环境业绩有效结合，更好地进行环境成本管理、环境绩效考核，便于进行综合评价。
（三）增强环境会计信息披露的完整性与全面性
从企业角度来讲，可以建立独立的环境会计信息报告，对环境污染、环境破坏、环境保护所引起的对财务状况和经营成果产生的财务影响方面的信息以及企业经营活动对环境污染、环境破坏产生影响的非财务信息两部分进行披露。
从政府等权威机构角度来看，可以对进行了环保会计信息披露的企业进行减税优惠。政府财税机关有必要制定相关的业务规则，规定对于“绿色税收”等的鼓励政策，评定的数据来源于企业环境会计信息披露的结果，让环境会计涉及到的环境收益有迹可循，直接对应。
（四）注重环境会计控制制度的设计与应用
环境会计控制制度可以分为外部控制制度和内部控制制度。
外部控制制度主要针对企业外部的约束，主要是指政府部门。特别是环保部门应该对企业的资源循环利用状况进行定期检验；对企业的污染排放物指标进行测定；对企业降低污染物排放的能力进行测试。内部控制是企业的自我约束，重点完善会计机构设置和规范业务操作流程以及人员分工。