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摘要：高质量的会计信息是资本市场正常、有序运转的前提和基础，随着资本市场发展，我国会计信息的重要性日益增加。文章回顾了改革开放以来的会计信息质量演变过程，着重对会计信息质量检查以及新会计准则对会计信息质量的影响做了分析，在此基础上对我国会计信息质量的发展趋势进行了分析。
关键词：会计信息质量；会计信息质量检查；新会计准则；演变
一、 我国会计信息作用的演变历程
会计工作是经济、财政工作的重要基础，会计信息作为价值运动的一种客观表达，是整个会计行为系统的核心部分，其实质是各种利益关系的反映。低质量的会计信息将会降低经济效率,严重地影响和干扰正常的社会经济秩序。从某种意义上说，高质量的会计信息是资本市场正常、有序运转的前提和基础。美国的安然事件等财务造假案例对本世纪初的美国经济带来了严重负面影响，我国资本市场曾相继爆发过银广夏、蓝田股份、ST科龙等财务造假案例，严重损害了投资者利益，影响了资本市场健康发展，时至今日，仍有部分知名上市公司财务数据受到质疑，这说明提高我国上市公司会计信息质量任重而道远。
我国会计信息质量和会计盈余的重要性日益增强，程小可（2004）将其划分为三个阶段：
第一个阶段为1978年~1984年。计划经济体制下，我国企业的会计信息质量问题不严重，虽然企业的产值仍然是上级主管部门考核企业和企业经营者的重要指标，但利润表开始成为企业利润留成、利税分流等改革的主要工具，地位逐渐上升；我国的民营经济在国家经济中占比不高，而国有企业年度财务报表实行严格的财政审批制度。
第二阶段为1985年~1992年。民营企业蓬勃发展，国有企业积极推行改革，随着企业利益主体的凸显，会计信息质量问题日益严重，一些严重的危害上市公司投资者的行为层出不穷。这一阶段会计信息质量的重要性主要体现在专门为三资企业制定的会计制度上，资产计价和收入确认的原则已经向国际惯例靠拢。1985年颁布的《中外合资经营工业企业会计制度》采用了国际通用的会计等式、账户分类和报表体系，明确了产权和收入确认的“资本保全”观念；企业利润分为营业利润、投资收益和营业外收支净额三部分；会计报表必须经过注册会计师审计。但是对各类民营企业和大中型国企的关于会计工作的规范力度不够。
第三个阶段为1993年至今。1993年开始实施的《企业会计准则》和行业会计制度突破了所有制、部门和行业的界限，使包括会计盈余在内的会计信息的统一性和可比性得到加强，相关性也被视为会计核算的基本原则之一，所得税作为费用项目而不是列为利润分配范围内。从监管方面看，在资本市场上，利润指标也是公司从招股上市到摘牌退市的全过程监管的重要乃至唯一指标。公司的上市、配股、停市和退市等监管条件主要是考核利润指标。从投资方看，投资者很关心资本的回收，短期行为严重，也过分在意企业利润这一指标；从对管理层激励考核机制上看，同样很重视利润指标的。因此导致了我国会计准则改革前以利润表为重心的状况，这说明我国还没有形成充分关注企业长期营利能力和财务状况的环境。
长期以来，我国企业会计信息使用者大多偏好利润指标，不能够识别不同质量的盈余信息，存在“功能锁定”现象，例如赵宇龙、王志台（1999）发现，我国证券市场只是机械地对名义EPS做出价格上的反应，不能辨别EPS中永久盈余成份的经济含义。
二、 财政部会计信息质量检查和新会计准则对会计信息质量的影响
会计信息质量受到多种因素影响，例如刘立国、杜莹（2003）发现，公司治理对会计信息质量具有重要影响；张军、王军只（2009）发现，内部控制审核可以降低操纵性应计项，从而提高会计信息质量。因此要分析我国会计信息质量的变化趋势需要考虑多种因素的影响；周建龙（2006）年指出，税收规制对会计信息质量也具有重要影响。考虑我国会计主管部门是财政部，财政部的会计信息质量检查对于提高会计信息质量、遏制会计造假发挥了重要作用，同时会计准则作为影响会计信息质量的最重要技术因素之一，对会计信息质量影响较大，因此本文主要分析财政部会计信息质量检查和新会计准则对会计信息质量的影响。
1. 会计信息质量抽查对会计信息质量影响。1999年开始，财政部开始对全国的企业进行会计信息质量检查。1999年~2008年间，国家财政部门共进行了12次全国范围内的会计信息质量检查（针对1998年~2007年的年度财务报表）和6次会计师事务所执业质量检查，共发布了16份会计信息质量检查公告。会计信息质量检查累计检查企事业单位44 580户，查出违规问题金额3 387亿元，处理处罚企事业单位13 562户，处理处罚会计师事务所757家，处罚注册会计师1 306人，依法查处了一大批重大会计造假案件。从财政部对会计信息质量抽查情况来看，每次检查总能揭示出一些重大的会计信息造假事件，说明我国会计信息质量仍然存在不少问题。
财政部连续发布会计信息质量检查公告，将检查和处理情况向社会公开曝光，引起了全社会的广泛关注，对会计造假起到了有效的震慑作用。郜进兴等（2009）对1999年以来财政部门开展的会计信息质量检查的回顾显示，每次会计信息质量检查都有重点的检查对象，都有相当的检查规模，都能够识别出大量违反会计、审计规范的行为和案件，并在相当范围内做出了处理和处罚。这表明会计信息质量检查工作对促进落实会计准则和制度执行、维护和提升会计信息质量发挥了极为重要的作用，对于打击会计造假行为、维护国家经济秩序、服务国家宏观调控等都取得了明显成效。
郜进兴等（2009）认为，总体来说，在检查工作的开展初期被检查单位的会计信息质量普遍比较低下，被检查企业的会计基础工作和遵守会计规范的意识比较薄弱。随着市场经济秩序的不断建立完善和检查工作的不断开展，被检查单位大都建立了比较健全的财务管理制度和内部控制制度，财务状况有所好转，会计信息质量总体上不断提高。
2. 新会计准则对会计信息质量的影响。财政部2006年2月15日正式颁布的新会计准则于2007年1月1日起开始在上市公司施行，从过去偏向工商企业的17项会计准则，扩展到横跨金融、保险、石油天然气、农业和生物资产等众多领域的39项会计准则，覆盖了各类企业的各项经济业务。在新的《企业会计准则——基本准则》第二章，第一次明确提出会计信息质量的要求，修订后的基本准则提出了八个“会计信息质量要求”，即可靠性、相关性、明晰性、可比性、实质重于形式、重要性、谨慎性、及时性。相比旧准则而言，删除了旧准则中关于会计核算工作一般原则的说明，修改为八项会计信息质量要求，表明我国会计理论开始区分会计信息质量特征和会计核算原则的界限。
国内外的经验都表明，会计准则的经济后果普遍存在。新会计准则在公允价值、资产减值准备、债务重组等方面做出了较大的变动，总体而言，新会计准则提高了会计信息对信息使用者的决策相关性，但也可能降低会计信息质量的可靠性，降低会计信息质量。突出体现在公允价值作为新会计准则的一大亮点，但在实务操作中面临一系列难题。
公允价值操作应用方面主要涉及计量方法问题和应用范围问题。公允价值的目的是寻求一种客观的使用价值，但与历史成本相比，必须通过会计人员的主观判断才能实现，这就给盈余管理提供了潜在的条件。考虑到我国社会主义市场经济体制尚不完善，公允价值的确定在现阶段存在较大的难度。新企业会计准则中明确了公允价值计量不仅适用于初始计量，还适用于后续计量。而后续计量大多是在没有交易的情况下进行的，公允价值的认定问题就更为困难。在实际工作中，只能大致估计或采取近似价值的操作，这些主观判断因素的存在，增加了公允价值的不确定性。新企业会计准则中没有很好地解决公允价值计量方法问题，相应的规定较为原则和模糊，造成会计人员虽然知道哪些具体业务需要进行公允价值计量，但是如何对其进行计量，由于缺乏操作性强的指引，会计人员无所适从，如对“活跃市场”、“市价”、“适当的折现率”等缺乏明确的规定，给实际的操作上带来了困难。在市场信息不充分的情况下，有操纵利润、降低会计信息质量的嫌疑。公允价值的计量范围问题，新会计准则中已经做了较为明确的规定，总体来说，相比国外而言，我国应用公允价值还是比较谨慎的。新会计准则对金融工具、生物资产、投资性房地产、债务重组和非货币性交易等采用公允价值，这增加了利润操纵的空间，由于资产、负债项目的公允价值将会直接影响企业的全面收益，可以想象公允价值很可能成为盈余管理、调节利润的主要工具，如果没有相应的措施将很有可能给我国的会计信息质量带来负面影响。
三、 提高我国企业会计信息质量的对策分析
随着我国经济的快速发展，会计信息发挥着越来越重要的作用，但是在经济发展过程中，对会计信息质量的影响也是复杂的，既有正面的影响，也有潜在的负面影响，因此我国需要采取相应的对策，提高会计信息质量。
1. 进一步加强和完善会计信息质量检查。会计信息质量检查要着力建立和完善惩防结合的长效机制，从根本上解决会计信息失真问题。要进一步完善单位内部会计监督、注册会计师审计监督和政府监督“三位一体”的会计监督体系。要着力推动各单位建立健全并有效执行内部控制制度，强化单位内部会计监督，为提高会计信息质量创造基础条件。要对检查发现的问题进行系统的梳理和分析，改进制度设计，对会计信息失真问题进行综合治理。
2. 完善企业公司治理结构。我国采用了新会计准则，适应了国际会计趋同的历史潮流。但刘峰（2001）指出，只有会计准则的趋同，不能保证会计信息质量的趋同。会计控制环境的客观差异在某种程度上制约了会计准则发生的作用。完善企业的法人治理结构能够给创造一个良好的控制环境，健全的公司治理为会计准则有效执行提供制度保障，防范舞弊行为，保证会计信息可靠。当企业组织不完善，缺乏必要的内部和外部控制时，会计系统可能成为内部人控制条件下用来欺骗股东等外部利益相关者的工具。
3. 提高会计人员的职业判断能力。会计职业判断贯穿于会计工作的始终，它的作用主要体现在能够恰当地处理不确定性经济事项。会计人员的良好的职业判断能力是高质量会计信息的基石。良好的职业判断，可以使得会计人员在面对不确定性经济事项时，能够选择一种合理的方法进行分析和处理，从而得出准确的结果。新会计准则体系扩大会计职业判断范围，对会计专业人士的职业素质和专业能力提出了更高的要求，要求会计人员具有较高的业务素质和职业道德水平。
会计信息质量面临的挑战根源来自于企业有违反会计法规、歪曲会计信息的内在动机和机会。虽然我国的社会主义市场经济体制不断完善，资本市场不断成熟，这种机会在逐渐减少，但是未来很长的一段时间内依然不能消除这种机会，且我国的各项法规制度也还只是在逐步完善之中，因此可以预见我国的会计信息质量问题未来很长一段时间内依然难以得到根治。在提高会计信息质量时，注意发挥政府各监管部门的监管合力作用，同时积极发挥市场机制的作用，只有这样，才能够稳步提高会计信息质量。随着市场经济秩序的不断完善和监管力度的不断加大，随着企业的公司治理结构完善和内部控制制度不断改进，随着企业会计人员职业判断能力的不断提高，我国企业会计信息质量将不断提高。
参考文献：
1. 程小可.公司盈余质量评价与实证分析.北京：清华大学出版社,2004.
2. 刘峰.制度安排与会计信息质量—红光实业的案例分析.会计研究，2001，（7）.
3. 刘立国,杜莹.公司治理与会计信息质量关系的实证研究.会计研究，2003,（2）.
4. 林钟高，郑军.新会计准则预期实施的经济后果研究.现代财经，2008,（4）.
5. 郜进兴，林启云，吴溪.会计信息质量检查：十年回顾.会计研究，2009,（1）.
作者简介：张军，北京物资学院商学院讲师，中国社会科学院经济研究所博士后；沈佳坤，内蒙古大学2009级数理基地班学生。
收稿日期：2012-02-20。
关键词：会计信息质量；会计信息质量检查；新会计准则；演变
一、 我国会计信息作用的演变历程
会计工作是经济、财政工作的重要基础，会计信息作为价值运动的一种客观表达，是整个会计行为系统的核心部分，其实质是各种利益关系的反映。低质量的会计信息将会降低经济效率,严重地影响和干扰正常的社会经济秩序。从某种意义上说，高质量的会计信息是资本市场正常、有序运转的前提和基础。美国的安然事件等财务造假案例对本世纪初的美国经济带来了严重负面影响，我国资本市场曾相继爆发过银广夏、蓝田股份、ST科龙等财务造假案例，严重损害了投资者利益，影响了资本市场健康发展，时至今日，仍有部分知名上市公司财务数据受到质疑，这说明提高我国上市公司会计信息质量任重而道远。
我国会计信息质量和会计盈余的重要性日益增强，程小可（2004）将其划分为三个阶段：
第一个阶段为1978年~1984年。计划经济体制下，我国企业的会计信息质量问题不严重，虽然企业的产值仍然是上级主管部门考核企业和企业经营者的重要指标，但利润表开始成为企业利润留成、利税分流等改革的主要工具，地位逐渐上升；我国的民营经济在国家经济中占比不高，而国有企业年度财务报表实行严格的财政审批制度。
第二阶段为1985年~1992年。民营企业蓬勃发展，国有企业积极推行改革，随着企业利益主体的凸显，会计信息质量问题日益严重，一些严重的危害上市公司投资者的行为层出不穷。这一阶段会计信息质量的重要性主要体现在专门为三资企业制定的会计制度上，资产计价和收入确认的原则已经向国际惯例靠拢。1985年颁布的《中外合资经营工业企业会计制度》采用了国际通用的会计等式、账户分类和报表体系，明确了产权和收入确认的“资本保全”观念；企业利润分为营业利润、投资收益和营业外收支净额三部分；会计报表必须经过注册会计师审计。但是对各类民营企业和大中型国企的关于会计工作的规范力度不够。
第三个阶段为1993年至今。1993年开始实施的《企业会计准则》和行业会计制度突破了所有制、部门和行业的界限，使包括会计盈余在内的会计信息的统一性和可比性得到加强，相关性也被视为会计核算的基本原则之一，所得税作为费用项目而不是列为利润分配范围内。从监管方面看，在资本市场上，利润指标也是公司从招股上市到摘牌退市的全过程监管的重要乃至唯一指标。公司的上市、配股、停市和退市等监管条件主要是考核利润指标。从投资方看，投资者很关心资本的回收，短期行为严重，也过分在意企业利润这一指标；从对管理层激励考核机制上看，同样很重视利润指标的。因此导致了我国会计准则改革前以利润表为重心的状况，这说明我国还没有形成充分关注企业长期营利能力和财务状况的环境。
长期以来，我国企业会计信息使用者大多偏好利润指标，不能够识别不同质量的盈余信息，存在“功能锁定”现象，例如赵宇龙、王志台（1999）发现，我国证券市场只是机械地对名义EPS做出价格上的反应，不能辨别EPS中永久盈余成份的经济含义。
二、 财政部会计信息质量检查和新会计准则对会计信息质量的影响
会计信息质量受到多种因素影响，例如刘立国、杜莹（2003）发现，公司治理对会计信息质量具有重要影响；张军、王军只（2009）发现，内部控制审核可以降低操纵性应计项，从而提高会计信息质量。因此要分析我国会计信息质量的变化趋势需要考虑多种因素的影响；周建龙（2006）年指出，税收规制对会计信息质量也具有重要影响。考虑我国会计主管部门是财政部，财政部的会计信息质量检查对于提高会计信息质量、遏制会计造假发挥了重要作用，同时会计准则作为影响会计信息质量的最重要技术因素之一，对会计信息质量影响较大，因此本文主要分析财政部会计信息质量检查和新会计准则对会计信息质量的影响。
1. 会计信息质量抽查对会计信息质量影响。1999年开始，财政部开始对全国的企业进行会计信息质量检查。1999年~2008年间，国家财政部门共进行了12次全国范围内的会计信息质量检查（针对1998年~2007年的年度财务报表）和6次会计师事务所执业质量检查，共发布了16份会计信息质量检查公告。会计信息质量检查累计检查企事业单位44 580户，查出违规问题金额3 387亿元，处理处罚企事业单位13 562户，处理处罚会计师事务所757家，处罚注册会计师1 306人，依法查处了一大批重大会计造假案件。从财政部对会计信息质量抽查情况来看，每次检查总能揭示出一些重大的会计信息造假事件，说明我国会计信息质量仍然存在不少问题。
财政部连续发布会计信息质量检查公告，将检查和处理情况向社会公开曝光，引起了全社会的广泛关注，对会计造假起到了有效的震慑作用。郜进兴等（2009）对1999年以来财政部门开展的会计信息质量检查的回顾显示，每次会计信息质量检查都有重点的检查对象，都有相当的检查规模，都能够识别出大量违反会计、审计规范的行为和案件，并在相当范围内做出了处理和处罚。这表明会计信息质量检查工作对促进落实会计准则和制度执行、维护和提升会计信息质量发挥了极为重要的作用，对于打击会计造假行为、维护国家经济秩序、服务国家宏观调控等都取得了明显成效。
郜进兴等（2009）认为，总体来说，在检查工作的开展初期被检查单位的会计信息质量普遍比较低下，被检查企业的会计基础工作和遵守会计规范的意识比较薄弱。随着市场经济秩序的不断建立完善和检查工作的不断开展，被检查单位大都建立了比较健全的财务管理制度和内部控制制度，财务状况有所好转，会计信息质量总体上不断提高。
2. 新会计准则对会计信息质量的影响。财政部2006年2月15日正式颁布的新会计准则于2007年1月1日起开始在上市公司施行，从过去偏向工商企业的17项会计准则，扩展到横跨金融、保险、石油天然气、农业和生物资产等众多领域的39项会计准则，覆盖了各类企业的各项经济业务。在新的《企业会计准则——基本准则》第二章，第一次明确提出会计信息质量的要求，修订后的基本准则提出了八个“会计信息质量要求”，即可靠性、相关性、明晰性、可比性、实质重于形式、重要性、谨慎性、及时性。相比旧准则而言，删除了旧准则中关于会计核算工作一般原则的说明，修改为八项会计信息质量要求，表明我国会计理论开始区分会计信息质量特征和会计核算原则的界限。
国内外的经验都表明，会计准则的经济后果普遍存在。新会计准则在公允价值、资产减值准备、债务重组等方面做出了较大的变动，总体而言，新会计准则提高了会计信息对信息使用者的决策相关性，但也可能降低会计信息质量的可靠性，降低会计信息质量。突出体现在公允价值作为新会计准则的一大亮点，但在实务操作中面临一系列难题。
公允价值操作应用方面主要涉及计量方法问题和应用范围问题。公允价值的目的是寻求一种客观的使用价值，但与历史成本相比，必须通过会计人员的主观判断才能实现，这就给盈余管理提供了潜在的条件。考虑到我国社会主义市场经济体制尚不完善，公允价值的确定在现阶段存在较大的难度。新企业会计准则中明确了公允价值计量不仅适用于初始计量，还适用于后续计量。而后续计量大多是在没有交易的情况下进行的，公允价值的认定问题就更为困难。在实际工作中，只能大致估计或采取近似价值的操作，这些主观判断因素的存在，增加了公允价值的不确定性。新企业会计准则中没有很好地解决公允价值计量方法问题，相应的规定较为原则和模糊，造成会计人员虽然知道哪些具体业务需要进行公允价值计量，但是如何对其进行计量，由于缺乏操作性强的指引，会计人员无所适从，如对“活跃市场”、“市价”、“适当的折现率”等缺乏明确的规定，给实际的操作上带来了困难。在市场信息不充分的情况下，有操纵利润、降低会计信息质量的嫌疑。公允价值的计量范围问题，新会计准则中已经做了较为明确的规定，总体来说，相比国外而言，我国应用公允价值还是比较谨慎的。新会计准则对金融工具、生物资产、投资性房地产、债务重组和非货币性交易等采用公允价值，这增加了利润操纵的空间，由于资产、负债项目的公允价值将会直接影响企业的全面收益，可以想象公允价值很可能成为盈余管理、调节利润的主要工具，如果没有相应的措施将很有可能给我国的会计信息质量带来负面影响。
三、 提高我国企业会计信息质量的对策分析
随着我国经济的快速发展，会计信息发挥着越来越重要的作用，但是在经济发展过程中，对会计信息质量的影响也是复杂的，既有正面的影响，也有潜在的负面影响，因此我国需要采取相应的对策，提高会计信息质量。
1. 进一步加强和完善会计信息质量检查。会计信息质量检查要着力建立和完善惩防结合的长效机制，从根本上解决会计信息失真问题。要进一步完善单位内部会计监督、注册会计师审计监督和政府监督“三位一体”的会计监督体系。要着力推动各单位建立健全并有效执行内部控制制度，强化单位内部会计监督，为提高会计信息质量创造基础条件。要对检查发现的问题进行系统的梳理和分析，改进制度设计，对会计信息失真问题进行综合治理。
2. 完善企业公司治理结构。我国采用了新会计准则，适应了国际会计趋同的历史潮流。但刘峰（2001）指出，只有会计准则的趋同，不能保证会计信息质量的趋同。会计控制环境的客观差异在某种程度上制约了会计准则发生的作用。完善企业的法人治理结构能够给创造一个良好的控制环境，健全的公司治理为会计准则有效执行提供制度保障，防范舞弊行为，保证会计信息可靠。当企业组织不完善，缺乏必要的内部和外部控制时，会计系统可能成为内部人控制条件下用来欺骗股东等外部利益相关者的工具。
3. 提高会计人员的职业判断能力。会计职业判断贯穿于会计工作的始终，它的作用主要体现在能够恰当地处理不确定性经济事项。会计人员的良好的职业判断能力是高质量会计信息的基石。良好的职业判断，可以使得会计人员在面对不确定性经济事项时，能够选择一种合理的方法进行分析和处理，从而得出准确的结果。新会计准则体系扩大会计职业判断范围，对会计专业人士的职业素质和专业能力提出了更高的要求，要求会计人员具有较高的业务素质和职业道德水平。
会计信息质量面临的挑战根源来自于企业有违反会计法规、歪曲会计信息的内在动机和机会。虽然我国的社会主义市场经济体制不断完善，资本市场不断成熟，这种机会在逐渐减少，但是未来很长的一段时间内依然不能消除这种机会，且我国的各项法规制度也还只是在逐步完善之中，因此可以预见我国的会计信息质量问题未来很长一段时间内依然难以得到根治。在提高会计信息质量时，注意发挥政府各监管部门的监管合力作用，同时积极发挥市场机制的作用，只有这样，才能够稳步提高会计信息质量。随着市场经济秩序的不断完善和监管力度的不断加大，随着企业的公司治理结构完善和内部控制制度不断改进，随着企业会计人员职业判断能力的不断提高，我国企业会计信息质量将不断提高。
参考文献：
1. 程小可.公司盈余质量评价与实证分析.北京：清华大学出版社,2004.
2. 刘峰.制度安排与会计信息质量—红光实业的案例分析.会计研究，2001，（7）.
3. 刘立国,杜莹.公司治理与会计信息质量关系的实证研究.会计研究，2003,（2）.
4. 林钟高，郑军.新会计准则预期实施的经济后果研究.现代财经，2008,（4）.
5. 郜进兴，林启云，吴溪.会计信息质量检查：十年回顾.会计研究，2009,（1）.
作者简介：张军，北京物资学院商学院讲师，中国社会科学院经济研究所博士后；沈佳坤，内蒙古大学2009级数理基地班学生。
收稿日期：2012-02-20。