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【摘要】 由于会计准则规定的模糊性，非货币性资产交换相关税费的处理成了会计理论界和实务界争论的焦点，学者们从不同视角对这一问题进行了阐释，得出的结论不尽相同。文章从准则及准则讲解的原则性规定出发，基于会计主体假设对该问题进行了逻辑推演，得出了非货币性资产交换相关税费处理的符合逻辑的理念和方法，以期为该问题的解决提供有益的帮助。
【关键词】 非货币性资产交换； 相关税费； 逻辑演绎
一、非货币性资产交换中相关税费账务处理概述
对于非货币性资产交换中涉及的相关税费，我国现行企业会计准则及准则讲解并没有给出明确的会计处理意见，只是作了原则性的规定，并且准则及其准则讲解中也没有像对其他一些不明确的会计事项一样通过例题的形式将问题明朗化。事实上非货币性资产交换中涉及的相关税费种类很多，特别是当换入资产和换出资产是存货时，还涉及增值税进项税和销项税的问题。众所周知，增值税与其他税有很大的不同，它是价外税，当其可以抵扣时，则不计入资产的入账成本。准则讲解中的例题通常以“假定交易中不涉及相关税费”对相关税费加以忽略，或是给出的例题中当涉及增值税时，均设定增值税进项税额等于销项税额从而将该税费问题加以回避。正是由于准则的规定不够具体，也没有通过例题的形式加以清晰的阐释，从而引起对非货币性资产交换中涉及的相关税费该如何处理的争论较多，给会计实务工作者、会计专业学生和注册会计师备考人员带来很大的困扰。
学术界和实务界对相关税费的会计处理主要聚焦于换出资产涉及的相关税费是应该计入换入资产的入账价值，还是抵减换出资产的交换损益，以及当涉及增值税这一特殊税种时又该如何处理。针对这些会计处理的困扰，本文试图从会计准则的原则性规定出发，基于会计主体假设，采用逻辑思辨的方法将准则的原则性规定加以拓展和推演，从而给出关于非货币性资产交换中涉及的相关税费的符合逻辑的会计处理建议。
二、非货币性资产交换中相关税费处理的逻辑推演及其应用：基于会计主体假设
会计主体假设要求企业只立足于本企业的视角来考虑应该处理的会计业务和事项，这是企业处理经济业务须遵循的第一原则。当将这一原则贯彻到非货币性资产交换中相关税费的会计处理时，这一看似复杂模糊的问题也就趋于明朗了。在非货币性资产交换这一特殊经济业务中，采用的是物物交换的形式。我们知道企业换入资产是需要支付对价的，这个对价就是企业换出的资产、支付的补价（或许有或许没有）以及发生的相关税费，从会计主体的角度出发，我们只管本企业实际负担的税费是多少，而不管其他企业是如何处理的。当发生的相关税费由本企业承担，那么该相关税费就是本企业为了获得换入资产所支付的对价的一部分，当然应该进入换入资产的入账价值；如果该相关税费不是由本企业承担，那么它就没有成为本企业换取资产所支付的代价，当然就不进入换入资产的入账价值。基于此种推理，可以将上述原则加以推演进入下一步的具体分析。
第一种情况：当相关税费由本企业支付，则不论是何种税费也不论是换入资产或换出资产的相关税费，都作为换入资产支付对价的一个组成部分，进入换入资产的入账价值。
第二种情况：当相关税费不是由本企业承担，而是由对方单位承担，则不论是何种税费以及是换入资产或换出资产的相关税费，都没有成为本企业获得换入资产支付对价的一个组成部分，因而不计入换入资产的入账价值。
非货币性资产涉及相关税费的会计处理原则确定并加以具体化后，为了使这一原则具有可操作性，还需要通过例题的形式对该原则进行实际运用，这也是准则及其讲解里所欠缺的一个重要部分，本文试图通过典型例题来分类解析相关税费的会计处理方法，以弥补准则的这一不足之处。
例题1：涉及不能抵扣的增值税和其他非增值税相关税费的例题
由于当企业换出资产为固定资产时，其会计处理具有一定的特殊性，因而单独设计一个例题对其加以解析，同时该例题还将不可抵扣的增值税进项税也包含进来一并进行讲解。
甲公司以生产经营过程中使用的一台设备交换乙家具公司的办公家具一批，换入的家具作为固定资产管理，甲乙均为增值税一般纳税人，增值税率17%。设备的账面原价为100 000元，在交换日的累计折旧为35000元，公允价值为87 750元，应交营业税4 387.5元。甲公司以银行存款支付设备清理费用1 500元，乙公司将换入的设备同样作为固定资产进行管理。乙公司办公家具的账面价值为80 000元，在交换日的市场价格为75 000元，计税价格等于市场价格，根据税法规定，甲公司换入乙公司的办公家具支付的增值税不能抵扣。假定该交易具有商业实质，试做甲公司的相关账务处理。
解析：由于交易具有商业实质且换入换出资产的公允价值都能可靠计量，因此，对换入资产采用公允价值计量。
当换出资产为使用过的固定资产时，首先应将固定资产转入清理，由于甲公司换出的资产为机器设备，属于固定资产，因此将该机器设备先转入固定资产清理。会计分录如下：
借：固定资产清理 65 000
累计折旧 35 000
贷：固定资产 100 000
支付清理费用：
借：固定资产清理 1 500
贷：银行存款 1 500
应支付的营业税：
借：固定资产清理4 387.5
贷：应交税费——应交营业税 4 387.5
然后对换入资产的入账价值和换出资产的交换损益进行确定，并做相关的会计分录。
在该题中，涉及的相关税费有营业税4 387.5元、机器设备清理费用1 500元和增值税进项税额12 750元。由于换入办公家具的增值税进项税额不能抵扣，因此甲企业支付的换入办公家具的增值税进项税额也计入换入资产的入账价值，支付的增值税为12 750（75 000×17%），若甲企业未另行向乙企业支付该增值税，则不计入换入资产的入账价值。因此：
1.另行支付增值税时
换入办公家具的入账价值=换出机器设备的公允价值 应支付的相关税费 支付的补价=87 750 （4 387.5 12 750 1 500）=106 387.5
交换损益=换出资产的公允价值-换出资产的账面价值=
87 750-（100 000-35 000）=22 750
会计分录如下：
借：固定资产——办公家具106 387.5
贷：固定资产清理70 887.5（65 000 1 500 4 387.5）
银行存款12 750
营业外收入 22 750
2.未另行支付增值税时
换入办公家具的入账价值=换出机器设备的公允价值 应支付的相关税费 支付的补价=87 750 4 387.5 1 500=93 637.5
交换损益=换出资产的公允价值-换出资产的账面价值=
87 750-（100 000-35 000）=22 750
借：固定资产——办公家具 93 637.5
贷：固定资产清理 70 887.5（65 000 1 500 4 387.5）
营业外收入22 750
例题2：涉及的相关税费为可以抵扣的增值税的例题
当涉及的相关税费为可以抵扣的增值税时，情况会显得较为复杂，需要分情况进行讨论。从查阅到的资料来看，无论是准则讲解还是已发表的论文，都未能将所有的情况罗列清楚，并对其会计处理加以阐释，这里进行一个系统而全面的解析，具体见以下例题。
【关键词】 非货币性资产交换； 相关税费； 逻辑演绎
一、非货币性资产交换中相关税费账务处理概述
对于非货币性资产交换中涉及的相关税费，我国现行企业会计准则及准则讲解并没有给出明确的会计处理意见，只是作了原则性的规定，并且准则及其准则讲解中也没有像对其他一些不明确的会计事项一样通过例题的形式将问题明朗化。事实上非货币性资产交换中涉及的相关税费种类很多，特别是当换入资产和换出资产是存货时，还涉及增值税进项税和销项税的问题。众所周知，增值税与其他税有很大的不同，它是价外税，当其可以抵扣时，则不计入资产的入账成本。准则讲解中的例题通常以“假定交易中不涉及相关税费”对相关税费加以忽略，或是给出的例题中当涉及增值税时，均设定增值税进项税额等于销项税额从而将该税费问题加以回避。正是由于准则的规定不够具体，也没有通过例题的形式加以清晰的阐释，从而引起对非货币性资产交换中涉及的相关税费该如何处理的争论较多，给会计实务工作者、会计专业学生和注册会计师备考人员带来很大的困扰。
学术界和实务界对相关税费的会计处理主要聚焦于换出资产涉及的相关税费是应该计入换入资产的入账价值，还是抵减换出资产的交换损益，以及当涉及增值税这一特殊税种时又该如何处理。针对这些会计处理的困扰，本文试图从会计准则的原则性规定出发，基于会计主体假设，采用逻辑思辨的方法将准则的原则性规定加以拓展和推演，从而给出关于非货币性资产交换中涉及的相关税费的符合逻辑的会计处理建议。
二、非货币性资产交换中相关税费处理的逻辑推演及其应用：基于会计主体假设
会计主体假设要求企业只立足于本企业的视角来考虑应该处理的会计业务和事项，这是企业处理经济业务须遵循的第一原则。当将这一原则贯彻到非货币性资产交换中相关税费的会计处理时，这一看似复杂模糊的问题也就趋于明朗了。在非货币性资产交换这一特殊经济业务中，采用的是物物交换的形式。我们知道企业换入资产是需要支付对价的，这个对价就是企业换出的资产、支付的补价（或许有或许没有）以及发生的相关税费，从会计主体的角度出发，我们只管本企业实际负担的税费是多少，而不管其他企业是如何处理的。当发生的相关税费由本企业承担，那么该相关税费就是本企业为了获得换入资产所支付的对价的一部分，当然应该进入换入资产的入账价值；如果该相关税费不是由本企业承担，那么它就没有成为本企业换取资产所支付的代价，当然就不进入换入资产的入账价值。基于此种推理，可以将上述原则加以推演进入下一步的具体分析。
第一种情况：当相关税费由本企业支付，则不论是何种税费也不论是换入资产或换出资产的相关税费，都作为换入资产支付对价的一个组成部分，进入换入资产的入账价值。
第二种情况：当相关税费不是由本企业承担，而是由对方单位承担，则不论是何种税费以及是换入资产或换出资产的相关税费，都没有成为本企业获得换入资产支付对价的一个组成部分，因而不计入换入资产的入账价值。
非货币性资产涉及相关税费的会计处理原则确定并加以具体化后，为了使这一原则具有可操作性，还需要通过例题的形式对该原则进行实际运用，这也是准则及其讲解里所欠缺的一个重要部分，本文试图通过典型例题来分类解析相关税费的会计处理方法，以弥补准则的这一不足之处。
例题1：涉及不能抵扣的增值税和其他非增值税相关税费的例题
由于当企业换出资产为固定资产时，其会计处理具有一定的特殊性，因而单独设计一个例题对其加以解析，同时该例题还将不可抵扣的增值税进项税也包含进来一并进行讲解。
甲公司以生产经营过程中使用的一台设备交换乙家具公司的办公家具一批，换入的家具作为固定资产管理，甲乙均为增值税一般纳税人，增值税率17%。设备的账面原价为100 000元，在交换日的累计折旧为35000元，公允价值为87 750元，应交营业税4 387.5元。甲公司以银行存款支付设备清理费用1 500元，乙公司将换入的设备同样作为固定资产进行管理。乙公司办公家具的账面价值为80 000元，在交换日的市场价格为75 000元，计税价格等于市场价格，根据税法规定，甲公司换入乙公司的办公家具支付的增值税不能抵扣。假定该交易具有商业实质，试做甲公司的相关账务处理。
解析：由于交易具有商业实质且换入换出资产的公允价值都能可靠计量，因此，对换入资产采用公允价值计量。
当换出资产为使用过的固定资产时，首先应将固定资产转入清理，由于甲公司换出的资产为机器设备，属于固定资产，因此将该机器设备先转入固定资产清理。会计分录如下：
借：固定资产清理 65 000
累计折旧 35 000
贷：固定资产 100 000
支付清理费用：
借：固定资产清理 1 500
贷：银行存款 1 500
应支付的营业税：
借：固定资产清理4 387.5
贷：应交税费——应交营业税 4 387.5
然后对换入资产的入账价值和换出资产的交换损益进行确定，并做相关的会计分录。
在该题中，涉及的相关税费有营业税4 387.5元、机器设备清理费用1 500元和增值税进项税额12 750元。由于换入办公家具的增值税进项税额不能抵扣，因此甲企业支付的换入办公家具的增值税进项税额也计入换入资产的入账价值，支付的增值税为12 750（75 000×17%），若甲企业未另行向乙企业支付该增值税，则不计入换入资产的入账价值。因此：
1.另行支付增值税时
换入办公家具的入账价值=换出机器设备的公允价值 应支付的相关税费 支付的补价=87 750 （4 387.5 12 750 1 500）=106 387.5
交换损益=换出资产的公允价值-换出资产的账面价值=
87 750-（100 000-35 000）=22 750
会计分录如下：
借：固定资产——办公家具106 387.5
贷：固定资产清理70 887.5（65 000 1 500 4 387.5）
银行存款12 750
营业外收入 22 750
2.未另行支付增值税时
换入办公家具的入账价值=换出机器设备的公允价值 应支付的相关税费 支付的补价=87 750 4 387.5 1 500=93 637.5
交换损益=换出资产的公允价值-换出资产的账面价值=
87 750-（100 000-35 000）=22 750
借：固定资产——办公家具 93 637.5
贷：固定资产清理 70 887.5（65 000 1 500 4 387.5）
营业外收入22 750
例题2：涉及的相关税费为可以抵扣的增值税的例题
当涉及的相关税费为可以抵扣的增值税时，情况会显得较为复杂，需要分情况进行讨论。从查阅到的资料来看，无论是准则讲解还是已发表的论文，都未能将所有的情况罗列清楚，并对其会计处理加以阐释，这里进行一个系统而全面的解析，具体见以下例题。