论文部分内容阅读
摘要:主要从会计和税务的角度,针对固定资产后续支出的资本化和费用化的划分及其核算处理问题进行了全方位的探讨,旨在为广大财税人员进行固定资产后续计量提供有益帮助,进而为规避财税行为,构建绿色会计履行应尽之责。
关键词:后续支出;会计核算;税务处理
中图分类号:F23 文献标识码:A 文章编号:1672-3198(2010)02-0152-01
1 后续支出资本化与费用化的判断原则
新会计准则明确规定了后续支出的处理方法,认为凡与固定资产有关的后续支出,如果使可能流入企业的经济利益超过了原先的估计,(如延长了固定资产的使用寿命,或者使产品质量实质性提高,或者使产品成本实质性降低),则应当计入固定资产账面价值。除此以外的后续支出,则作为当期费用,计入当期损益。在会计实务中,对后续支出的处理方法是:
(1)固定资产修理费用,直接计入当期费用,列作当期损益。
(2)固定资产更新改造支出,直接计入该资产的账面价值,但增计后的金额不得超过该资产的可收回金额。
(3)如果不能区分是固定资产的修理还是改造,或修理与改造结合在一起的,可按上述原则进行判断,其发生的后续支出,分别计入固定资产价值或计入当期损益。
(4)固定资产装修费用,符合资本化条件的,应计入该资产的账面价值;对装修部分计提的折旧,则在两次装修期间与该资产尚可使用年限两者中较短的期间内计提。
(5)融资租入固定资产发生的后续支出,符合资本化条件的,比照上述原则处理。至于发生的该资产装修费用,可在两次装修期间、剩余租赁期与该资产尚可使用年限三者中较短的期间内,单独计提折旧。
(6)经营租入固定资产发生的改良支出,其计提的折旧,应在剩余租赁期与租赁资产尚可使用年限两者中较短的期间内合理确定。
2 后续支出的会计核算
固定资产投入使用后,为适应新技术发展之需或者为提高固定资产的使用效能,需要对原有的相关设备进行更新或技术改造,以取得更大经济效益的流入,为此所发生的后续支出符合固定资产的定义,延长了固定资产的技术寿命,也带来了“增量收益”,这种后续支出能满足固资产确认条件,符合资本化支出的处理原则。因此,对于应计入固定资产账面价值的后续支出,其会计核算过程是:首先,冲销固定资产原价、累计折旧和固定资产减值准备,作借记“在建工程”、“累计折旧”、“固定资产减值准备”,贷记“固定资产”的记录,并停止计提技改期间的折旧;其次,将技术改造发生的后续支出,扣除固定资产的变价收入后的净值,再重新转为固定资产,分别作借记“银行存款”等,贷记“在建工程”;借记“固定资产”,贷记“在建工程”的账务处理。如有被替换的部分,还应扣除其价值;此后,再按重新确定的固定资产使用寿命,预计净残值和折旧方法计提折旧并进行相应的会计处理。
企业除了发生资本化的后续支出以外,还经常发生诸如固定资产的大、中、小修理等后续支出。这些必要支出主要是基于维护固定资产的正常运转和使用,充分发挥其使用效能,维持其自然寿命才发生,它并不导致固定资产性能的改变和固定资产未来经济利益的增加。因此,企业应在固定资产维修支出发生时,根据其发生的地点和用途,直接计入当期损益。在会计核算上,可写成:借记“管理费用”(含生产车间和行政管理部门)、“销售费用”、“其他业务成本”等科目,贷记“银行存款”的会计分录。
至于像装修、改良支出,其实质是一致的,主要是源于改善商业经营环境或为客户营造良好的购物场所而发生的后续支出。一般而言,初始装修、改良支出,可直接计入固定资产价值,予以资本化处理,以后发生则要看是否符合资本化条件加以判断。
以上分析说明,对后续支出的处理,应以固定资产确认标准为依据。如不符合确认条件的,予以费用化,在实际发生时直接计入当期损益;如符合确认条件的,予以资本化,增加固定资产价值。
这里仍需指出的是,上述提及的“符合资本化条件、计入固定资产账面价值的后续支出,其增计金额不得超过该资产的可收回金额“的规定,有悖于会计核算的一般原则,它为企业调节盈余或资产价值提供了操纵的空间。试想:如果某企业同时对甲、乙两项设备分别支付了a、b两笔后续费用,且这两笔费用均符合资本化条件,只是其中a笔后续支出予以资本化处理后甲设备的账面价值大于其可收回金额,而b笔后续支出予以资本化处理后乙固定资产账面价值小于其可收回金额。若按准则规定,必须将甲设备账面价值中超过其可收回金额的部分予以费用化,将乙设备账面价值不超过其可收回金额的全部予以资本化,从而导致性质相同的两笔业务出现两种不同的结果,违背了会计核算的可比性原则。因此,笔者认为,凡是符合资本化条件的固定资产后续支出一律予以资本化,计入固定资产账面价值;至于因后续支出的计入而导致固定资产账面价值超过了其可收回金额的差额,可通过计提固定资产减值准备的方式加以调整。
3 后续支出的税务处理
后续支出的合理划分直接关系到企业税收的计算缴纳,关系到国家财政收入的稳定增长,国家有关税法法规为此做出了许多相关规定。如2000年颁发的《企业所得税税前扣除办法》及其实施细则中列举了固定资产大修理支出应予以资本化的几种情形:(1)对固定资产大修理支出达到其原值20%以上、经过修理后有关资产的经济使用寿命延长2年以上或被用于新的用途等,只要符合其中一条,均被视为改良支出,予以资本化处理;(2)不符合固定资产大修理支出标准的,则直接费用化;(3)符合固定资产大修理支出标准和已提足折旧固定资产的改建支出,计入长期待摊费用,并在不短于5年的期间内平均摊销;(4)未提足折旧的固定资产发生的改建支出,应列入该资产成本中,并增加计税基础;此外,为固定资产的房屋而发生的后续支出,也会影响到房产税的计税基础等。
以上分析不难看出,会计准则对后续支出的处理是以固定资产确认标准为依据,分别作为资本化或费用化;而税收法律制度对后续支出的处理原则是以固定资产大修理支出标准为依据,分别予以资本化或费用化。很显然,会计和税收对固定资产后续支出的处理存在一定的差异;再者,在现实社会经济工作中,由于各企业经营规模、经营性质的客观复杂性,从而决定了后续支出资本化或费用化准确划分的难度性,很大程度上不得不依靠会计人员的职业判断。因此,笔者认为,对固定资产的后续支出,在会计核算上,应严格按照相关会计准则进行处理,而企业年终纳税申报时,再按照税法的有关规定,进行必要的纳税调整,这样,既能保证会计信息的客观真实性,又能有效贯彻国家的财税政策,取得“双赢”甚至“多赢”的积极效果。
关键词:后续支出;会计核算;税务处理
中图分类号:F23 文献标识码:A 文章编号:1672-3198(2010)02-0152-01
1 后续支出资本化与费用化的判断原则
新会计准则明确规定了后续支出的处理方法,认为凡与固定资产有关的后续支出,如果使可能流入企业的经济利益超过了原先的估计,(如延长了固定资产的使用寿命,或者使产品质量实质性提高,或者使产品成本实质性降低),则应当计入固定资产账面价值。除此以外的后续支出,则作为当期费用,计入当期损益。在会计实务中,对后续支出的处理方法是:
(1)固定资产修理费用,直接计入当期费用,列作当期损益。
(2)固定资产更新改造支出,直接计入该资产的账面价值,但增计后的金额不得超过该资产的可收回金额。
(3)如果不能区分是固定资产的修理还是改造,或修理与改造结合在一起的,可按上述原则进行判断,其发生的后续支出,分别计入固定资产价值或计入当期损益。
(4)固定资产装修费用,符合资本化条件的,应计入该资产的账面价值;对装修部分计提的折旧,则在两次装修期间与该资产尚可使用年限两者中较短的期间内计提。
(5)融资租入固定资产发生的后续支出,符合资本化条件的,比照上述原则处理。至于发生的该资产装修费用,可在两次装修期间、剩余租赁期与该资产尚可使用年限三者中较短的期间内,单独计提折旧。
(6)经营租入固定资产发生的改良支出,其计提的折旧,应在剩余租赁期与租赁资产尚可使用年限两者中较短的期间内合理确定。
2 后续支出的会计核算
固定资产投入使用后,为适应新技术发展之需或者为提高固定资产的使用效能,需要对原有的相关设备进行更新或技术改造,以取得更大经济效益的流入,为此所发生的后续支出符合固定资产的定义,延长了固定资产的技术寿命,也带来了“增量收益”,这种后续支出能满足固资产确认条件,符合资本化支出的处理原则。因此,对于应计入固定资产账面价值的后续支出,其会计核算过程是:首先,冲销固定资产原价、累计折旧和固定资产减值准备,作借记“在建工程”、“累计折旧”、“固定资产减值准备”,贷记“固定资产”的记录,并停止计提技改期间的折旧;其次,将技术改造发生的后续支出,扣除固定资产的变价收入后的净值,再重新转为固定资产,分别作借记“银行存款”等,贷记“在建工程”;借记“固定资产”,贷记“在建工程”的账务处理。如有被替换的部分,还应扣除其价值;此后,再按重新确定的固定资产使用寿命,预计净残值和折旧方法计提折旧并进行相应的会计处理。
企业除了发生资本化的后续支出以外,还经常发生诸如固定资产的大、中、小修理等后续支出。这些必要支出主要是基于维护固定资产的正常运转和使用,充分发挥其使用效能,维持其自然寿命才发生,它并不导致固定资产性能的改变和固定资产未来经济利益的增加。因此,企业应在固定资产维修支出发生时,根据其发生的地点和用途,直接计入当期损益。在会计核算上,可写成:借记“管理费用”(含生产车间和行政管理部门)、“销售费用”、“其他业务成本”等科目,贷记“银行存款”的会计分录。
至于像装修、改良支出,其实质是一致的,主要是源于改善商业经营环境或为客户营造良好的购物场所而发生的后续支出。一般而言,初始装修、改良支出,可直接计入固定资产价值,予以资本化处理,以后发生则要看是否符合资本化条件加以判断。
以上分析说明,对后续支出的处理,应以固定资产确认标准为依据。如不符合确认条件的,予以费用化,在实际发生时直接计入当期损益;如符合确认条件的,予以资本化,增加固定资产价值。
这里仍需指出的是,上述提及的“符合资本化条件、计入固定资产账面价值的后续支出,其增计金额不得超过该资产的可收回金额“的规定,有悖于会计核算的一般原则,它为企业调节盈余或资产价值提供了操纵的空间。试想:如果某企业同时对甲、乙两项设备分别支付了a、b两笔后续费用,且这两笔费用均符合资本化条件,只是其中a笔后续支出予以资本化处理后甲设备的账面价值大于其可收回金额,而b笔后续支出予以资本化处理后乙固定资产账面价值小于其可收回金额。若按准则规定,必须将甲设备账面价值中超过其可收回金额的部分予以费用化,将乙设备账面价值不超过其可收回金额的全部予以资本化,从而导致性质相同的两笔业务出现两种不同的结果,违背了会计核算的可比性原则。因此,笔者认为,凡是符合资本化条件的固定资产后续支出一律予以资本化,计入固定资产账面价值;至于因后续支出的计入而导致固定资产账面价值超过了其可收回金额的差额,可通过计提固定资产减值准备的方式加以调整。
3 后续支出的税务处理
后续支出的合理划分直接关系到企业税收的计算缴纳,关系到国家财政收入的稳定增长,国家有关税法法规为此做出了许多相关规定。如2000年颁发的《企业所得税税前扣除办法》及其实施细则中列举了固定资产大修理支出应予以资本化的几种情形:(1)对固定资产大修理支出达到其原值20%以上、经过修理后有关资产的经济使用寿命延长2年以上或被用于新的用途等,只要符合其中一条,均被视为改良支出,予以资本化处理;(2)不符合固定资产大修理支出标准的,则直接费用化;(3)符合固定资产大修理支出标准和已提足折旧固定资产的改建支出,计入长期待摊费用,并在不短于5年的期间内平均摊销;(4)未提足折旧的固定资产发生的改建支出,应列入该资产成本中,并增加计税基础;此外,为固定资产的房屋而发生的后续支出,也会影响到房产税的计税基础等。
以上分析不难看出,会计准则对后续支出的处理是以固定资产确认标准为依据,分别作为资本化或费用化;而税收法律制度对后续支出的处理原则是以固定资产大修理支出标准为依据,分别予以资本化或费用化。很显然,会计和税收对固定资产后续支出的处理存在一定的差异;再者,在现实社会经济工作中,由于各企业经营规模、经营性质的客观复杂性,从而决定了后续支出资本化或费用化准确划分的难度性,很大程度上不得不依靠会计人员的职业判断。因此,笔者认为,对固定资产的后续支出,在会计核算上,应严格按照相关会计准则进行处理,而企业年终纳税申报时,再按照税法的有关规定,进行必要的纳税调整,这样,既能保证会计信息的客观真实性,又能有效贯彻国家的财税政策,取得“双赢”甚至“多赢”的积极效果。