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摘要：在应对日益严重的环境污染问题上，环境审计发挥着不可或缺的作用。我国环境审计的相关理论研究和实践工作尚不成熟，尤其是对环境审计方法的探讨，并不深入。本文把费用效益分析法作为环境审计的一种特有方法引入环境审计中，对费用效益分析的主要方法和环境审计项目费用与效益的估算方法进行阐述，以期能够丰富环境审计方法的理论研究，指导环境审计实践。
关键词：费用效益分析；环境审计；分析方法
中图分类号：F205文献标识码：A 文章编号：1009-0118（2011）-12-0-02
目前，我国开展环境审计较多采用审阅法、面询法、观察法、分析性复核等常规性审计方法。这些方法均侧重于发现疑点，找出问题，从而更好地与环境审计的特有方法结合进行审计，因此在环境审计中的作用是不可或缺的。但是这些方法仍有其局限性，如仅对已经存在的环境事实进行鉴证和评价，尚未考虑对未来的影响而导致的片面性。这些方法要求有经验和相关专业技能的审计人员依据自己的主观判断进行审计，对于一些难以量化的环境审计项目，出现审计失败的可能性较大，审计风险加大。鉴于此，亟需在目前这些环境审计方法的基础上，不断创新，寻求既一种符合我国实际情况，又比较客观、全面、可量化的审计方法，以此提高环境审计效率和质量。
一、费用效益分析法的引入
费用效益分析是以新古典经济理论为基础，该理论强调个人的福利以及个人和社会福利的变化。其基本原理是按照人们对消费商品或劳务准备支付的价格来计量消费者的满意程度或经济福利的水平。当把这一方法应用于环境价值评价中时，发现人们对环境商品或劳务的消费支出实际上并非与其价值等值。但个人的支付意愿原则上可以从调查资料、行为观察或其他方法中得到，而且还可考虑用个人货币值的累加作为社会福利的度量。费用效益分析是从社会的角度考察项目、政策或经济活动产生的效益和发生的费用，它所评价的是社会费用和社会效益。
通常，使用常规的经济分析方法来评价环境费用或效益，其有效性难以保证，而费用效益分析却与众不同。它既可以用来分析项目或政策，又可以用于评价人类活动对环境质量的影响。而且它的计算方法比较简单，主要着重从费用和效益两个方面分别计算，再进行比较。作为环境经济分析评价的基本方法，费用效益分析与财务分析最大的区别在于分析的角度不同。财务分析是从直接利益相关者的角度出发，分析项目的赢利能力，通常不能反映项目对整个国民经济的影响。费用效益分析则是从社会的角度出发，分析项目、政策或人类活动对全社会福利贡献的大小。从全社会的角度来看，一切经济活动应该是以满足人类日益增长的物质和精神生活的需要为根本目标。
可以看出，若将费用效益分析法应用到环境审计当中，使环境经济学与审计分析方法有效融合，不仅创新了环境审计方法，而且可以有效地弥补目前我国环境审计方法的一些不足之处，据此，本文把费用效益分析法作为一个特有的方法引入环境审计当中。
二、费用效益分析的具体方法
应用费用效益分析法进行环境审计的主要步骤是确定审计项目的目标和范围，识别主要的环境影响因素，确定对环境造成直接和间接影响的环境费用和效益，在此基础上，进行正确的货币计量和评价。环境项目的执行和效果的反馈通常需要几年甚至是几十年，伴随发生的费用和效益也会逐年累积，因此需要考虑时间价值的影响，一般可应用财务管理中的贴现原理。将含有时间因素的环境总效益和总费用进行对比，依据环境审计评价标准，进行综合评价，最后提出审计结论和适当的建议。在利用费用效益分析法进行经济评价时，由于采用的评价标准不同，因而存在不同的具体方法。其中，经济净现值法(ENPV)、经济内部收益率法(EIRR)为常用的方法。
（一）经济净现值(ENPV)
经济净现值(ENPV)是指各年的净效益折算到建设起点（期初）的现值之和。计算公式为：
ENPV=
式中：
BTi——t年时的环境收益；
CTi——t年时的环境费用
r——社会贴现率（又称影子利率，它涉及的是资金收益而非利率）
i——计算期
若经济净现值ENPV≥0，表明社会收益大于所耗费用，项目或方案在经济上是可行的；若经济净现值ENPV<0，则项目或方案不可接受。该方法可以避免负效益或费用节约归属处理不当所造成的错误。
（二）经济内部收益率(EIRR)
经济内部收益率(EIRR)是指使项目计算期内的经济净现值累计等于零时的贴现率。公式为：
=0
通常，经济内部收益率大于或等于社会贴现率的项目认为是可取的。
三、环境审计项目费用与效益的估算方法
项目的直接经济效益和直接经济费用的计算方法与一般的经济计算方法类似。对于估算某个被审计的项目对环境影响带来的损失及环境改善带来的效益，可采用以下几种方法近似估算：
（一）市场价值法
市场价值法是根据环境质量变化引起的产值和利润的变化来评估环境质量变化的经济效益或经济损失。因为生产一个单位使用价值就等于创造出相当于这个社会必要劳动量的价值，所以人类经济活动产生的污染物对自然系统或人工系统的影响，可以反映在系统的生产力变化之中，或者反映在这个系统产生参与市场交换的产品中，即环境资源受到破坏或受到污染，丧失或降低了使用价值，那么其价值也就随之丧失或者相应减少，其结果必然会导致该系统生产力的变化，或者导致其产品生产成本、产量、价格的变化。这些价值的变化可以用市场价值衡量，因此可以作为环境质量变化的效益或损失的估算方法。该方法将环境质量作为一种生产要素，任何一种经济活动的一项投入，如同其他投入一样，可用市场价格进行计算。把环境因子看成环境要素，利用被审计项目引起的环境因子质量变化导致的产量和利润的变化，应用市场价格来估算环境变化带来的影响。
（二）防护支出法
在无法对环境效益进行货币评价时，防止环境变坏的支出可以提供人们对环境质量的最低估值。所谓防护支出，是指人们为了消除或减少生态环境恶化的影响而愿意支付或承担的费用。由于人们在面临环境变化时会自然地采取各种途径来保护自己免受环境质量变化的影响，因此也就形成了不同形式的防护支出，包括采取防护措施的支出。防护支出法由于其原理简单明了，目前被广泛地应用于揭示人们对空气和水污染、噪声、土地退化、土壤侵蚀等的防护支付意愿。
（三）机会成本法
机会成本法是指在无市场价格的情况下，资源使用的成本可以用所牺牲的替代用途的收入来估算。例如，保护土地，是用为保护土地资源而放弃的最大的效益来测量其价值；保护国家公园，禁止砍伐树木的价值，不是直接用保护资源的收益来测量，而是用为了保护资源而牺牲的最大的替代选择的价值去测量。机会成本法是一种很有用的评价技术，可以作为一种计算环境资源被占用或者被占用时所带来的经济损失的方法，所以它在环境效益费用分析中被广泛采用。其应用于费用效益分析法的基本原理是，对于任何一种资源的开采利用，存在多种互相排斥的备选方案，必须找出一种净效益最高的方案作为最优的经济决策。资源是有限的，选择了这种使用机会，就意味着放弃了其它使用机会；在其它使用方案中获得的最大经济效益，就是这种资源的机会成本。
需要说明的是，作为环境审计的一种方法，费用效益分析法并不是与环境审计的其他常规方法相排斥的，只是运用的前提和条件不同。在环境审计过程中需要对项目产生的效益与费用定量化，并进行比较从而评价项目的优劣和进行决策，在这个过程中就可以采用费用效益分析法。因此，在大多情况下可以把费用效益分析法和其他环境审计方法结合使用，降低审计风险，提高审计效率和质量，以实现可持续发展的最终目标。
参考文献：
[1]王春萍.环境费用效益分析法在环境绩效审计中的应用研究[J].财会通讯,2007,(2).
[2]辛金国,邢小玲.试论费用效益分析法在环境审计中的运用[J].审计研究,2000,(5).
[3]徐清.资源环境审计方法谈.现代审计与经济[J].2009,(4).
关键词：费用效益分析；环境审计；分析方法
中图分类号：F205文献标识码：A 文章编号：1009-0118（2011）-12-0-02
目前，我国开展环境审计较多采用审阅法、面询法、观察法、分析性复核等常规性审计方法。这些方法均侧重于发现疑点，找出问题，从而更好地与环境审计的特有方法结合进行审计，因此在环境审计中的作用是不可或缺的。但是这些方法仍有其局限性，如仅对已经存在的环境事实进行鉴证和评价，尚未考虑对未来的影响而导致的片面性。这些方法要求有经验和相关专业技能的审计人员依据自己的主观判断进行审计，对于一些难以量化的环境审计项目，出现审计失败的可能性较大，审计风险加大。鉴于此，亟需在目前这些环境审计方法的基础上，不断创新，寻求既一种符合我国实际情况，又比较客观、全面、可量化的审计方法，以此提高环境审计效率和质量。
一、费用效益分析法的引入
费用效益分析是以新古典经济理论为基础，该理论强调个人的福利以及个人和社会福利的变化。其基本原理是按照人们对消费商品或劳务准备支付的价格来计量消费者的满意程度或经济福利的水平。当把这一方法应用于环境价值评价中时，发现人们对环境商品或劳务的消费支出实际上并非与其价值等值。但个人的支付意愿原则上可以从调查资料、行为观察或其他方法中得到，而且还可考虑用个人货币值的累加作为社会福利的度量。费用效益分析是从社会的角度考察项目、政策或经济活动产生的效益和发生的费用，它所评价的是社会费用和社会效益。
通常，使用常规的经济分析方法来评价环境费用或效益，其有效性难以保证，而费用效益分析却与众不同。它既可以用来分析项目或政策，又可以用于评价人类活动对环境质量的影响。而且它的计算方法比较简单，主要着重从费用和效益两个方面分别计算，再进行比较。作为环境经济分析评价的基本方法，费用效益分析与财务分析最大的区别在于分析的角度不同。财务分析是从直接利益相关者的角度出发，分析项目的赢利能力，通常不能反映项目对整个国民经济的影响。费用效益分析则是从社会的角度出发，分析项目、政策或人类活动对全社会福利贡献的大小。从全社会的角度来看，一切经济活动应该是以满足人类日益增长的物质和精神生活的需要为根本目标。
可以看出，若将费用效益分析法应用到环境审计当中，使环境经济学与审计分析方法有效融合，不仅创新了环境审计方法，而且可以有效地弥补目前我国环境审计方法的一些不足之处，据此，本文把费用效益分析法作为一个特有的方法引入环境审计当中。
二、费用效益分析的具体方法
应用费用效益分析法进行环境审计的主要步骤是确定审计项目的目标和范围，识别主要的环境影响因素，确定对环境造成直接和间接影响的环境费用和效益，在此基础上，进行正确的货币计量和评价。环境项目的执行和效果的反馈通常需要几年甚至是几十年，伴随发生的费用和效益也会逐年累积，因此需要考虑时间价值的影响，一般可应用财务管理中的贴现原理。将含有时间因素的环境总效益和总费用进行对比，依据环境审计评价标准，进行综合评价，最后提出审计结论和适当的建议。在利用费用效益分析法进行经济评价时，由于采用的评价标准不同，因而存在不同的具体方法。其中，经济净现值法(ENPV)、经济内部收益率法(EIRR)为常用的方法。
（一）经济净现值(ENPV)
经济净现值(ENPV)是指各年的净效益折算到建设起点（期初）的现值之和。计算公式为：
ENPV=
式中：
BTi——t年时的环境收益；
CTi——t年时的环境费用
r——社会贴现率（又称影子利率，它涉及的是资金收益而非利率）
i——计算期
若经济净现值ENPV≥0，表明社会收益大于所耗费用，项目或方案在经济上是可行的；若经济净现值ENPV<0，则项目或方案不可接受。该方法可以避免负效益或费用节约归属处理不当所造成的错误。
（二）经济内部收益率(EIRR)
经济内部收益率(EIRR)是指使项目计算期内的经济净现值累计等于零时的贴现率。公式为：
=0
通常，经济内部收益率大于或等于社会贴现率的项目认为是可取的。
三、环境审计项目费用与效益的估算方法
项目的直接经济效益和直接经济费用的计算方法与一般的经济计算方法类似。对于估算某个被审计的项目对环境影响带来的损失及环境改善带来的效益，可采用以下几种方法近似估算：
（一）市场价值法
市场价值法是根据环境质量变化引起的产值和利润的变化来评估环境质量变化的经济效益或经济损失。因为生产一个单位使用价值就等于创造出相当于这个社会必要劳动量的价值，所以人类经济活动产生的污染物对自然系统或人工系统的影响，可以反映在系统的生产力变化之中，或者反映在这个系统产生参与市场交换的产品中，即环境资源受到破坏或受到污染，丧失或降低了使用价值，那么其价值也就随之丧失或者相应减少，其结果必然会导致该系统生产力的变化，或者导致其产品生产成本、产量、价格的变化。这些价值的变化可以用市场价值衡量，因此可以作为环境质量变化的效益或损失的估算方法。该方法将环境质量作为一种生产要素，任何一种经济活动的一项投入，如同其他投入一样，可用市场价格进行计算。把环境因子看成环境要素，利用被审计项目引起的环境因子质量变化导致的产量和利润的变化，应用市场价格来估算环境变化带来的影响。
（二）防护支出法
在无法对环境效益进行货币评价时，防止环境变坏的支出可以提供人们对环境质量的最低估值。所谓防护支出，是指人们为了消除或减少生态环境恶化的影响而愿意支付或承担的费用。由于人们在面临环境变化时会自然地采取各种途径来保护自己免受环境质量变化的影响，因此也就形成了不同形式的防护支出，包括采取防护措施的支出。防护支出法由于其原理简单明了，目前被广泛地应用于揭示人们对空气和水污染、噪声、土地退化、土壤侵蚀等的防护支付意愿。
（三）机会成本法
机会成本法是指在无市场价格的情况下，资源使用的成本可以用所牺牲的替代用途的收入来估算。例如，保护土地，是用为保护土地资源而放弃的最大的效益来测量其价值；保护国家公园，禁止砍伐树木的价值，不是直接用保护资源的收益来测量，而是用为了保护资源而牺牲的最大的替代选择的价值去测量。机会成本法是一种很有用的评价技术，可以作为一种计算环境资源被占用或者被占用时所带来的经济损失的方法，所以它在环境效益费用分析中被广泛采用。其应用于费用效益分析法的基本原理是，对于任何一种资源的开采利用，存在多种互相排斥的备选方案，必须找出一种净效益最高的方案作为最优的经济决策。资源是有限的，选择了这种使用机会，就意味着放弃了其它使用机会；在其它使用方案中获得的最大经济效益，就是这种资源的机会成本。
需要说明的是，作为环境审计的一种方法，费用效益分析法并不是与环境审计的其他常规方法相排斥的，只是运用的前提和条件不同。在环境审计过程中需要对项目产生的效益与费用定量化，并进行比较从而评价项目的优劣和进行决策，在这个过程中就可以采用费用效益分析法。因此，在大多情况下可以把费用效益分析法和其他环境审计方法结合使用，降低审计风险，提高审计效率和质量，以实现可持续发展的最终目标。
参考文献：
[1]王春萍.环境费用效益分析法在环境绩效审计中的应用研究[J].财会通讯,2007,(2).
[2]辛金国,邢小玲.试论费用效益分析法在环境审计中的运用[J].审计研究,2000,(5).
[3]徐清.资源环境审计方法谈.现代审计与经济[J].2009,(4).