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摘 要：近十几年来，公允价值一直是会计理论前沿中的热点和难点。会计的具体目标是为信息使用者提供决策有用的信息，帮助他们做出正确的决策，而公允价值提供的信息恰恰可以满足信息使用者的这种需求，因此，公允价值目前已经是各国公认的会计计量属性之一。2006年，我国企业会计准则也适度、谨慎地引入了公允价值计量模式，这不仅是与国际会计准则的趋同，也是我国融入国际经济的客观要求。文章从我国公允价值应用现状入手，客观分析其在实际应用中存在的问题，从而提出相应的改进建议。
关键词：公允价值计量模式 问题 建议
随着全球经济一体化的发展，各国的会计准则也日渐趋同，为促进社会主义市场经济的发展，也为了与国际会计准则接轨，我国财政部于2006年頒布了新企业会计准则，其中一大亮点就是适度、谨慎地引入了公允价值计量模式。公允价值在我国的应用可谓是命途多舛，先后经历了“先用后弃、禁而又用”的反复阶段。这次重新启用公允价值，对各行各业都产生了一定的影响。公允价值在国际会计中使用越来越频繁，但是，2008年国际金融危机的爆发，企业亏损甚至会计造假现象的增加让人们对公允价值这种计量模式重新产生了质疑，学术界也展开了激烈的探讨，甚至许多学者呼吁禁止使用公允价值计量。本人认为公允价值本身没有过错，其提供的会计信息与历史成本相比更具有真实性、及时性、可比性，因此本人通过分析公允价值在实际应用中的问题，提出完善公允价值的相关建议，希望可以为监督和管理公允价值在实际中的应用提供参考价值。
一、公允价值的内涵
公允价值是指在公平的交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或债务清偿的金额。可见，其显著特点就是公允性。就本质而言，公允价值是对市场信息的反馈，是公平交易中双方交换资产或清偿债务的依据，因此，其提供的会计信息更可靠、更准确，更能为信息使用者提供有价值的决策信息。一般认为，公允价值的获取途径有三种：（1）该项交易如果存在活跃市场，那么该项资产或负债在活跃市场的报价即可代表公允价值。（2）如果该项交易不存在活跃市场但存在类似交易的活跃市场，那么公允价值可以依据类似交易在活跃市场的报价来确定。（3）如果该项交易不存在活跃市场，同时也不存在类似交易的活跃市场，那么公允价值可以依据该项交易所产生的未来现金流量的现值予以确定。
二、公允价值实际应用中存在的问题
我国企业会计准则实施时间相对较短，公允价值在实际应用中还处于探索阶段，公允价值变动损益在很多企业中占利润总额的比例都偏大，这种现象非常不正常，这直接暴露出公允价值在实际应用中存在很多问题。
1.公允价值容易成为企业进行利润操纵的工具。公允价值的获取有三种途径，其本身就存在很大的主观性，并且公允价值在不断的变动，这也为企业进行利润操纵提供了机会。2006年，企业会计准则在引入公允价值时也考虑了该问题，并对公允价值的应用规定了许多限制性条件。如非货币资产交换使用公允价值需要满足两个条件：该项交易要具有商业实质，并且公允价值能够可靠计量，否则需要按照账面价值计量。债务重组、金融工具、投资性房地产等准则都规定了类似的限制性条款。这些限制性条件可以在一定程度上遏制利润操纵行为，但是效果并不明显。因为这些都需要会计人员的职业判断，具有一定的随意性，难免有失公允，这就为企业利用公允价值进行利润操纵提供了机会。同时，我国公司治理结构并不完善，内部控制制度也不健全。某些公司为了自身利益，管理层则会要求会计人员按照自己的要求办事，会计人员甚至内审人员迫于各方面压力，无法遵守职业操守，从而滥用公允价值，这种现象在上市公司中尤为突出。上市公司存在大量的关联交易，公允价值就成了他们之间达成的随意价格。他们利用债务重组、非货币性资产交换等调节利润，极大的扰乱了资本市场。
2.公允价值的可操作性差。某项交易是否满足公允价值计量的条件以及如何获取公允价值，这些判断的可操作性都比较差。公允价值主要通过活跃市场来获取，但我国的市场经济体制并不完善，有相当多的资产和负债并不存在活跃的市场，公允价值的取得相当困难。我国企业会计准则引入公允价值时是适度、谨慎的，但在实际应用时均需要会计人员进行专业判断，主观性较强。当某项资产和负债不存在活跃市场时则需要采用估值技术来获取其公允价值，这时则需要专业的资产评估机构来进行评估，评估人员的执业素质直接影响公允价值的获得，而我国评估人员的素质参差不齐，这也是公允价值可操作中面临的一项实际困难。并且在采用估值技术时，很多方面需要用到专业判断和估计，比如需要考虑货币的时间价值、需要估计未来现金流量等，投资者、管理层等对这些的估计也不可能完全一致，这时计算出来的现值可能并不具有公允性，从而也加大了公允价值在操作上的难度。
3.公允价值的可靠性备受质疑。与历史成本相比，公允价值提供的会计信息更能体现其决策相关性和有用性，但公允价值的可靠性却一直备受争议。企业会计准则引入公允价值一定程度上是会计信息相关性和可靠性相互博弈的结果。但是，我国市场经济并不发达，市场监督也不到位，企业所处的经济环境在不断变动并不可预测，公允价值的获取及其估值等问题使其可靠性根本得不到保证，特别是在关联交易中。并且在实际工作中，某些企业利用公允价值来粉饰财务报表，调节会计利润，这也大大降低了公允价值的可靠性。这些都是人们质疑公允价值，反对公允价值的原因，也是公允价值一直无法得到大力推广的原因。
4.公允价值应用的成本较高。公允价值是一种动态的计量属性，当资产和负债在初始取得时需要使用公允价值进行计量，那么在期末时也需要使用公允价值对其进行重新计量，调整其账面价值。会计人员需要在期末对其公允价值进行重新认定，这就需要获取大量的信息及有力的证据，才可以根据公允价值对其账面价值进行调整，从而增加了企业的账务处理成本。如果会计人员对公允价值的理解不够透彻，企业还需要对其进行培训，势必会增加企业的培训成本。同时，企业使用公允价值会增加财务报表的风险，这就对会计师事务所和注册会计师提出了更高的要求，势必会增加企业的审计成本。 三、公允价值实际应用中的改进措施和相关建议
公允价值计量模式在实际应用中存在许多问题，但是从国际发展趋势来看，公允价值必然会得到广泛应用。为与国际准则接轨，本文提出一些改进措施和相关建议，以希望更好地促进公允价值的应用。
1.引入全面收益表，防范利润操纵。全面收益表将已实现收益和未实现收益分别考核，美国已经在传统的三大报表的基础上增加了第四大报表——全面收益表，英国等发达国家纷纷跟进，改进财务会计的相关概念，以更好地促进公允价值的应用，使其提供的会计信息更加可靠相关。全面收益充分体现了公允价值的观点，将某些未实现的资本利得、资本损失均在表内进行确认，同时按照公允价值原则来编制全面收益表。这样，不仅为报表使用者提供更全面的信息，同时也避免了利润表中收益波动较大的问题。而报表使用者通过对利润表和全面收益表的对比分析，可以更好的了解企业的经营成果。这样也减少了某些企业利用公允价值来操纵利润的机会，从而保证了公允价值提供会计信息的可靠性和相关性。
2.完善公允价值的应用环境。大力发展社会主义市场经济，打破行业垄断，为各项资产和负债创建活跃的交易市场，使其在活跃市场中的报价可以公允的反映其真实价格，这是公允价值应用的前提和基础。虽然公允价值并不等于市价，但活跃市场中的报价却是其最客观、最简便的来源。为使公允价值的取得更加直接、客观，在发展市场经济的同时，还要努力培育各级市场，特别是要完善资本市场和生产资料市场，提高各级市场的有效性。同时，利用计算机网络技术，在全国建立活跃市价的查询平台，实现市价信息的公开化、透明化、共享化。
3.提高会计人员的专业素质和职业道德。公允价值的获取途径有三种，到底怎样获取依赖于会计人员的职业判断，同时，公允价值是一种动态的计量属性，其在初始取得、后续计量、报告时都要求按照当时的公允价值来进行账务处理，这都对会计人员的专业素质提出了更高的要求。会计人员必须熟悉和掌握公允价值相关的处理方法，强化对公允价值相关准则的理解，以减少对公允价值判断和处理的失误和偏差，从而也可以降低公允价值的应用成本。同时，加强对会计人员的职业道德建设，加强法制教育，加大惩罚力度，要求其不违法不违规，实事求是进行会计处理，从主观上消除操纵利润等虚假现象的发生。
4.加强对公允价值的监督。一方面，学习国外公允价值审计的先进经验，建立一套适合我国国情又与国际接轨的公允价值审计准则，在规范公允价值审计程序的同时也规范了注册会计师的审计行为，有效避免企业利用公允价值进行利润操纵，以合理保证公允价值计量的公允性、可靠性、合法性。另一方面，加强证券市场对公允价值的监管，严格规范企业会计政策的选择及其变更，建立信用评级制度以及公告制度，加大对违法违规的惩戒处罚力度，为公允价值在实际中的应用奠定坚实的基础。
除了以上措施之外，公允价值在实际应用中还需要注意许多其他问题。比如，完善公司自身的内部治理结构，加大对公司和会计师事务所的违规处罚力度，严格规范公允价值的确定依据等。总之，我国企业会计准则大量引入公允价值是我国会计行业发展的一个巨大进步，虽然公允价值的引入是适度、谨慎的，并对其应用规定了许多限制性条件，其应用、发展的道路比较坎坷，但是这是我国会计准则与国际准则趋同的一个亮点，是我国会计行业发展的一个新台阶，我们不能因噎废食。相信随着我国市场经济的发展，公允价值在我国的应用会越来越成熟、越来越广泛。
参考文献：
[1]财政部.企业会计准则[M].经济科学出版社.2006.
[2]张玉波.公允价值会计应用中存在的问题及其改进策略[J].会计之友.2010年第9期下.
[3]刘婷.公允价值计量模式在会计核算中的应用和影响[J].会计之友.2013年第5期下.
[4]张明.公允价值计量模式在上市公司经营业绩核算中问题与对策[J].会计之友.2012年第11期中.
[5]张敏.简建辉.张雯.汪晓庆.公允价值应用：现状.问题.前景——一项基于问卷调查的研究[J].会计研究.2011（4）.
[6]杨敏.公允价值在会计准则中的应用及其启示[D].湖南大學会计学院.2007.10.
[7]常婵君.我国公允价值计量思考[J].财会通讯（综合下）.2010（12）.
[8]曹建新，龚练.基于金融危机的我国公允价值计量思考[J].财会通讯（综合下）.2010（12）.
关键词：公允价值计量模式 问题 建议
随着全球经济一体化的发展，各国的会计准则也日渐趋同，为促进社会主义市场经济的发展，也为了与国际会计准则接轨，我国财政部于2006年頒布了新企业会计准则，其中一大亮点就是适度、谨慎地引入了公允价值计量模式。公允价值在我国的应用可谓是命途多舛，先后经历了“先用后弃、禁而又用”的反复阶段。这次重新启用公允价值，对各行各业都产生了一定的影响。公允价值在国际会计中使用越来越频繁，但是，2008年国际金融危机的爆发，企业亏损甚至会计造假现象的增加让人们对公允价值这种计量模式重新产生了质疑，学术界也展开了激烈的探讨，甚至许多学者呼吁禁止使用公允价值计量。本人认为公允价值本身没有过错，其提供的会计信息与历史成本相比更具有真实性、及时性、可比性，因此本人通过分析公允价值在实际应用中的问题，提出完善公允价值的相关建议，希望可以为监督和管理公允价值在实际中的应用提供参考价值。
一、公允价值的内涵
公允价值是指在公平的交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或债务清偿的金额。可见，其显著特点就是公允性。就本质而言，公允价值是对市场信息的反馈，是公平交易中双方交换资产或清偿债务的依据，因此，其提供的会计信息更可靠、更准确，更能为信息使用者提供有价值的决策信息。一般认为，公允价值的获取途径有三种：（1）该项交易如果存在活跃市场，那么该项资产或负债在活跃市场的报价即可代表公允价值。（2）如果该项交易不存在活跃市场但存在类似交易的活跃市场，那么公允价值可以依据类似交易在活跃市场的报价来确定。（3）如果该项交易不存在活跃市场，同时也不存在类似交易的活跃市场，那么公允价值可以依据该项交易所产生的未来现金流量的现值予以确定。
二、公允价值实际应用中存在的问题
我国企业会计准则实施时间相对较短，公允价值在实际应用中还处于探索阶段，公允价值变动损益在很多企业中占利润总额的比例都偏大，这种现象非常不正常，这直接暴露出公允价值在实际应用中存在很多问题。
1.公允价值容易成为企业进行利润操纵的工具。公允价值的获取有三种途径，其本身就存在很大的主观性，并且公允价值在不断的变动，这也为企业进行利润操纵提供了机会。2006年，企业会计准则在引入公允价值时也考虑了该问题，并对公允价值的应用规定了许多限制性条件。如非货币资产交换使用公允价值需要满足两个条件：该项交易要具有商业实质，并且公允价值能够可靠计量，否则需要按照账面价值计量。债务重组、金融工具、投资性房地产等准则都规定了类似的限制性条款。这些限制性条件可以在一定程度上遏制利润操纵行为，但是效果并不明显。因为这些都需要会计人员的职业判断，具有一定的随意性，难免有失公允，这就为企业利用公允价值进行利润操纵提供了机会。同时，我国公司治理结构并不完善，内部控制制度也不健全。某些公司为了自身利益，管理层则会要求会计人员按照自己的要求办事，会计人员甚至内审人员迫于各方面压力，无法遵守职业操守，从而滥用公允价值，这种现象在上市公司中尤为突出。上市公司存在大量的关联交易，公允价值就成了他们之间达成的随意价格。他们利用债务重组、非货币性资产交换等调节利润，极大的扰乱了资本市场。
2.公允价值的可操作性差。某项交易是否满足公允价值计量的条件以及如何获取公允价值，这些判断的可操作性都比较差。公允价值主要通过活跃市场来获取，但我国的市场经济体制并不完善，有相当多的资产和负债并不存在活跃的市场，公允价值的取得相当困难。我国企业会计准则引入公允价值时是适度、谨慎的，但在实际应用时均需要会计人员进行专业判断，主观性较强。当某项资产和负债不存在活跃市场时则需要采用估值技术来获取其公允价值，这时则需要专业的资产评估机构来进行评估，评估人员的执业素质直接影响公允价值的获得，而我国评估人员的素质参差不齐，这也是公允价值可操作中面临的一项实际困难。并且在采用估值技术时，很多方面需要用到专业判断和估计，比如需要考虑货币的时间价值、需要估计未来现金流量等，投资者、管理层等对这些的估计也不可能完全一致，这时计算出来的现值可能并不具有公允性，从而也加大了公允价值在操作上的难度。
3.公允价值的可靠性备受质疑。与历史成本相比，公允价值提供的会计信息更能体现其决策相关性和有用性，但公允价值的可靠性却一直备受争议。企业会计准则引入公允价值一定程度上是会计信息相关性和可靠性相互博弈的结果。但是，我国市场经济并不发达，市场监督也不到位，企业所处的经济环境在不断变动并不可预测，公允价值的获取及其估值等问题使其可靠性根本得不到保证，特别是在关联交易中。并且在实际工作中，某些企业利用公允价值来粉饰财务报表，调节会计利润，这也大大降低了公允价值的可靠性。这些都是人们质疑公允价值，反对公允价值的原因，也是公允价值一直无法得到大力推广的原因。
4.公允价值应用的成本较高。公允价值是一种动态的计量属性，当资产和负债在初始取得时需要使用公允价值进行计量，那么在期末时也需要使用公允价值对其进行重新计量，调整其账面价值。会计人员需要在期末对其公允价值进行重新认定，这就需要获取大量的信息及有力的证据，才可以根据公允价值对其账面价值进行调整，从而增加了企业的账务处理成本。如果会计人员对公允价值的理解不够透彻，企业还需要对其进行培训，势必会增加企业的培训成本。同时，企业使用公允价值会增加财务报表的风险，这就对会计师事务所和注册会计师提出了更高的要求，势必会增加企业的审计成本。 三、公允价值实际应用中的改进措施和相关建议
公允价值计量模式在实际应用中存在许多问题，但是从国际发展趋势来看，公允价值必然会得到广泛应用。为与国际准则接轨，本文提出一些改进措施和相关建议，以希望更好地促进公允价值的应用。
1.引入全面收益表，防范利润操纵。全面收益表将已实现收益和未实现收益分别考核，美国已经在传统的三大报表的基础上增加了第四大报表——全面收益表，英国等发达国家纷纷跟进，改进财务会计的相关概念，以更好地促进公允价值的应用，使其提供的会计信息更加可靠相关。全面收益充分体现了公允价值的观点，将某些未实现的资本利得、资本损失均在表内进行确认，同时按照公允价值原则来编制全面收益表。这样，不仅为报表使用者提供更全面的信息，同时也避免了利润表中收益波动较大的问题。而报表使用者通过对利润表和全面收益表的对比分析，可以更好的了解企业的经营成果。这样也减少了某些企业利用公允价值来操纵利润的机会，从而保证了公允价值提供会计信息的可靠性和相关性。
2.完善公允价值的应用环境。大力发展社会主义市场经济，打破行业垄断，为各项资产和负债创建活跃的交易市场，使其在活跃市场中的报价可以公允的反映其真实价格，这是公允价值应用的前提和基础。虽然公允价值并不等于市价，但活跃市场中的报价却是其最客观、最简便的来源。为使公允价值的取得更加直接、客观，在发展市场经济的同时，还要努力培育各级市场，特别是要完善资本市场和生产资料市场，提高各级市场的有效性。同时，利用计算机网络技术，在全国建立活跃市价的查询平台，实现市价信息的公开化、透明化、共享化。
3.提高会计人员的专业素质和职业道德。公允价值的获取途径有三种，到底怎样获取依赖于会计人员的职业判断，同时，公允价值是一种动态的计量属性，其在初始取得、后续计量、报告时都要求按照当时的公允价值来进行账务处理，这都对会计人员的专业素质提出了更高的要求。会计人员必须熟悉和掌握公允价值相关的处理方法，强化对公允价值相关准则的理解，以减少对公允价值判断和处理的失误和偏差，从而也可以降低公允价值的应用成本。同时，加强对会计人员的职业道德建设，加强法制教育，加大惩罚力度，要求其不违法不违规，实事求是进行会计处理，从主观上消除操纵利润等虚假现象的发生。
4.加强对公允价值的监督。一方面，学习国外公允价值审计的先进经验，建立一套适合我国国情又与国际接轨的公允价值审计准则，在规范公允价值审计程序的同时也规范了注册会计师的审计行为，有效避免企业利用公允价值进行利润操纵，以合理保证公允价值计量的公允性、可靠性、合法性。另一方面，加强证券市场对公允价值的监管，严格规范企业会计政策的选择及其变更，建立信用评级制度以及公告制度，加大对违法违规的惩戒处罚力度，为公允价值在实际中的应用奠定坚实的基础。
除了以上措施之外，公允价值在实际应用中还需要注意许多其他问题。比如，完善公司自身的内部治理结构，加大对公司和会计师事务所的违规处罚力度，严格规范公允价值的确定依据等。总之，我国企业会计准则大量引入公允价值是我国会计行业发展的一个巨大进步，虽然公允价值的引入是适度、谨慎的，并对其应用规定了许多限制性条件，其应用、发展的道路比较坎坷，但是这是我国会计准则与国际准则趋同的一个亮点，是我国会计行业发展的一个新台阶，我们不能因噎废食。相信随着我国市场经济的发展，公允价值在我国的应用会越来越成熟、越来越广泛。
参考文献：
[1]财政部.企业会计准则[M].经济科学出版社.2006.
[2]张玉波.公允价值会计应用中存在的问题及其改进策略[J].会计之友.2010年第9期下.
[3]刘婷.公允价值计量模式在会计核算中的应用和影响[J].会计之友.2013年第5期下.
[4]张明.公允价值计量模式在上市公司经营业绩核算中问题与对策[J].会计之友.2012年第11期中.
[5]张敏.简建辉.张雯.汪晓庆.公允价值应用：现状.问题.前景——一项基于问卷调查的研究[J].会计研究.2011（4）.
[6]杨敏.公允价值在会计准则中的应用及其启示[D].湖南大學会计学院.2007.10.
[7]常婵君.我国公允价值计量思考[J].财会通讯（综合下）.2010（12）.
[8]曹建新，龚练.基于金融危机的我国公允价值计量思考[J].财会通讯（综合下）.2010（12）.