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[摘要]文化资源的保护和传承刻不容缓。本文针对文化事业单位资源建设中的特有风险和隐患，提出内部审计防范家底流失、化解履职风险、促进单位不断提高社会和经济效益的增值路径，以更好更快地满足社会公众的文化需求。
[关键词]文化资源 风险导向 内部审计 增值路径
新時代，作为国家文化资源看护人和继承人的文化事业单位，如博物馆、纪念馆、美术馆、图书馆、大剧院等，在文化大发展大繁荣的背景下，随着各自的业态拓展和建设加速，文化资源在保护、抢救、运用和传承过程中的问题隐患也日渐凸显，而审计实证中此类风险的根除与解决又往往成为审计团队撤出现场之后考验被审计单位康复力的一场持久战，同时也是内部审计推动审计整改的一场攻坚战。内部审计作为文化事业单位审计查证和问题整改的全程亲历者以及日常资源供给侧价值链的监管者，对于本行业、本单位业务的风险识别、防范和化解具有天然优势，应根据审计署第11号令“促进单位完善治理、实现目标”的职能定位，紧扣“致力于卓越的知识服务”的组织使命，对新的文化发展环境和挑战下的内控建设和风险防范进行更宏观的分析和思考，以更高的站位和更宽的经济视野捕捉资源管理问题的本质特征。
一、审计实证中的文化资源风险
（一）入账迟缓引起的流失性风险
从近年审计发现问题来看，文化事业单位大量藏品、陈列品、艺术品等清库登记工作进行缓慢，资产未入账登录国有资产管理平台成为普遍的老大难问题。究其原因，其一是历史积累过重。入账之前，要经过入藏→清点→整理→研究→分类→查重→编目→细分的过程，特别是遇到学科分支的难点问题时，鉴别和研究过程更是旷日持久。S图书馆在2015年审计中发现95万册普通古籍和17万册古籍善本未入账，审计整改中负责清点的研究中心在专门组成清点小组实行流水线操作的情况下，最乐观地预计，完成全部整改任务至少需要十年时间。其二是资产的财务计价和业务界定存在差异。除了财务部门，其他部门普遍缺乏对资产计价的会计核算概念，给现有资产全面、真实地进行账面反映带来困难。如图书馆传统会计核算将图书文献视为固定资产，文献文物行业习惯以“种”和“条目”为基本计量单位，因为“种”要去重，这与财务一卡一物原则相背离。其三是职责不清，相互推诿。由于历史沿革关系，我国文化机构普遍没有专业的资产管理部门，近年来在归口管理、分级负责的总体要求下，资产管理部门通常由原来负责发放办公用品、管理通用办公家具和办公用房调配的后勤保障部门演化而来;财务部门负责资产的价值核算;保管和研究部门负责预算、采购、编目、研究和保护;资产管理部门往往只根据保管和研究部门提供的书面清单登录固定资产平台，没有实实在在地参与到文献清点以及财务管理工作中去。多头管理、资产分类计价方式的差异以及害怕担责引起部门间推诿与扯皮，使得入账审批责任剪不断理还乱。同时，由于入账不及时，又埋下系列资源流失隐患。例如，通过各类文化活动或接受社会名流捐赠获取的藏品库存，包括创作手稿、信函、日记、书画、印章等，由于没有完善的评估和保管机制，也未纳入固定资产，这些散落在四处的“珍珠”下落不明，被随意处置的现象频频发生。审计中发现，部分单位将大量文化交流中获得的名人字画擅自以低廉议价出售给民营企业，还有单位通过废品处理或捐赠方式达到串通作弊、暗渡陈仓的目的。
（二）输出端的隐蔽性风险
对于文化事业单位来说，文化资源的输出端就是通过宣传、推广等手段增强文化产品的利用率和流通性及文艺作品的社会影响力，实现资源建设与社会公众文化需求直接关联。尽管风险贯穿于经济活动的始终，但与企业侧重于提高产品质量、增加产品品种、降低成本的生产过程风险管控有所不同。从近三年巡视以及政府审计、社会审计的实务来看，随着各大城市深入挖掘文化品牌、全面提升创造力和竞争力进程的推进，文化宣传机构的大型业务合作、非货币性资产的对外投资等文化供给侧输出端，成为新的风险敞口。
文化产品的外在表现有其特殊性，有经过漫长修复、保护的实体文物，有经过深度规划建设营造的知识共享或传统文化展示空间，也有一些并不具备实物形态，如经过创作、排练、舞美制作等戏曲艺术生产之后的剧目作品、社科项目的研究成果、反复锤炼的古籍修复技艺，甚至一门经过几代人打磨而成的具有社会关注度的艺术门派或已形成规模需求的公共服务品牌。这些文化产品以演出、展览、出借及合作推广等多种形式满足社会公共文化需要。作为文化事业单位的金字招牌，也常常因自身的不可再生性或文艺创作的高关注度和社会影响力，成为炙手可热的商业合作目标和资源变价诱饵。看不见、摸不着的文化资源更易被日常监管忽视。众所周知，与企业具有一以贯之、非常成熟的资产计价方式特别是无形资产等计价方式不同，文化事业单位实行政府会计制度之后，虽然新设了“文物文化资产”科目，但大量未及时定级核价，用于业务活动的专业度高、有价值的馆藏资源目前还是采用名义计价方式或一元入账，一些无形的非遗产品作为先贤的文明传承本就没有价值化。账面价值的低估易造成领导干部主观上的轻视，同时也给领导干部经济责任的损失认定带来困难，容易从轻界定甚至忽略责任。领导干部运用保存完好的文化成品与外界进行重大合作、委托服务及投资项目决策，如果缺乏事前周密的风险度量和明确的战略目标，没有集体审议联签程序，极易产生盲目行为和错误判断，甚至是营私舞弊。这些风险不仅可能形成国家资财的重大流失，对于文化事业单位而言，还存在着意识形态风险，个别合作对象可能利用文化机构的品牌效应替自家打广告、恶意牟利，使得原本良好的公益形象受损。例如，以珍藏底本或古籍元数据授权出版过程中，妄顾馆藏数据的珍稀价值和研究成本，任其无偿流出后，再高价回收合同相对方利用我方资源制成的产成品，造成对外经营中的不对等、资金的双重损失浪费甚至国有资源流失等重大风险。如果馆藏资源被恶意更名后歪曲内容肆意炒作，后果更不堪设想。文化事业单位以自身的社会影响力与企业或其他社会组织在开展文化推广合作、竞赛活动、中外藏品联合策展、文化演出、论坛讲座以及演艺场所与传媒企业的广告置换等方面均需关注深层次、隐蔽性经营和廉政风险。 二、内部审计的文化资源管理增值路径
思维决定行为，新时代的内部审计价值创造必定伴随着所在组织的业务转型和提质增效。内审人员应善于从审计发现的有关资源安全和绩效等个性化问题中提炼出共性的经营管理理念，更好地服务于文化供给侧，推进公共资产、财政资金按照最理想的模式运作，以更快的反应和调整能力满足社会公众的文化需求，努力实现从合规型审计向价值型审计的跨越。
（一）整序资产化进程，盘活存量藏品
对现有馆藏资源计价入账的过程，既是明确国有属性的资产化过程，也是对存量藏品的保护、传承和输出，使其从故纸堆里重新被激活，以其精神性和审美性再次点亮人们精神文化生活的过程。面对资源入账局面的庞杂无序，内审应建立以“整序”内涵展开的创新之路。整改实践中，内审建议把入藏→清点→整理阶段的工作与研究→分类→查重→编目→细分的工作做一次隔断，将经过初步精细化清点到最小单元“件”“卷”或“册”的藏品第一时间“请君入瓮”，进行名义金额入账并登录固定资产平台，清点一批入账一批，首先实现全部国有资产的账实对应，并按照2019年3月《财政部关于修改〈事业单位国有资产管理暂行办法〉的决定》，在实现资产信息动态管理的基础上，做好国有资产统计和报告工作。至于按照版本学原理的分类和研究，可以在国有资产手续之后循序完成，随后的细分作业可以进一步在固定资产系统中建立群管理概念，按行业分类方式中的“条目”或“种”建立主卡群，将具有专业逻辑关联的单个资产视为对主卡固定资产的明细说明，逐一补充进群，并同步進行现实中的文献架位调整。
（二）再造精细化规程，防范家底流失
实践中，应将视线聚焦于“制度的笼子”，适时从制度规范上为文化家底的管护“打补丁”。一是细化保管规则。应注意审查相关藏品的保管与剔除是否建立了明确的管理条例。保证制度有力执行的秘籍是细化规则和分解动作，即明确“做什么”和“怎么做”。“做什么”，审计可以建议单位建立藏品入藏、鉴定、入库、交接、借展等全流程实施细则，并列入“三重一大”事项;“怎么做”，为防止资产监管的盲区，实物资产的清查和登记要细化到范围、标准与表单。通过资产管理部门、典藏部门和相关研究部门的共同到场、联合盘点，对于散落在各部门的文物、美术藏品、1949年以前出版的各类图书文献资料及其他艺术品开展全面清查、甄别和登记，重点查明来源、产权、价值，做到管理有台账、租用有请示、典藏有清单。二是审批流程再造。通过建立各部门分事行权的决策参与制度，实现入账审批程序由纵向串联向横向并联的扁平化演化，使部门在明确权限范围的情况下自觉运用自身专业特长，交叉巡察，并可以随时召集内控会诊，群策群力解决疑难杂症，形成完整的传导与反馈流程，既解决了审批责任先后不均、人情干扰等因素造成的跟风审批、一错全错问题，又解决了权限不清、重点不明等原因造成的越权审批、滥用权力现象，使审批效率和风险预警能力都得到大幅度提高。
（三）强化输出端审计，化解履职风险
领导干部在输出端决策中的一念之差便可能引发经济责任风险，应从党风廉政建设责任体系来构建权力监督机制，布控风险防范点。为此，内审部门应重视表象之外的深层次问题，将文化资源的对外经营列为领导干部履行经济责任的重点关注事项。内审部门要通过领导干部任前经济责任告知，来准确定位干部责任;建议被审计单位制定文艺资源管理规定，明确具有高传承性、高艺术价值的藏品只用于展览陈列，不得用于经营;应规范单位标识、数据信息、研究成果等无形资产及暂时无法列入无形资产计价的机构名称、艺术曲目、流程、技艺等资源的经营开发管理（现实中一些单位建立了专门的事业经营部门归口管理），以维护国有资源的独占性价值和公益属性。同时，内审评价应对领导干部推广、投资与合作的决策过程进行精细化解读，关注“三重一大”事项，关注是否经过充分的评估论证，是否经过集体审议联签，是否在大多数人同意的情况下决定、批准并组织实施，是临时动议还是事前酝酿等民主决策规定动作等，据此准确界定经济责任并保持责任追究的延续性。
[作者单位：上海图书馆（上海科学技术情报研究所），邮政编码：200031，电子邮箱：mshen@libnet.sh.cn]
[关键词]文化资源 风险导向 内部审计 增值路径
新時代，作为国家文化资源看护人和继承人的文化事业单位，如博物馆、纪念馆、美术馆、图书馆、大剧院等，在文化大发展大繁荣的背景下，随着各自的业态拓展和建设加速，文化资源在保护、抢救、运用和传承过程中的问题隐患也日渐凸显，而审计实证中此类风险的根除与解决又往往成为审计团队撤出现场之后考验被审计单位康复力的一场持久战，同时也是内部审计推动审计整改的一场攻坚战。内部审计作为文化事业单位审计查证和问题整改的全程亲历者以及日常资源供给侧价值链的监管者，对于本行业、本单位业务的风险识别、防范和化解具有天然优势，应根据审计署第11号令“促进单位完善治理、实现目标”的职能定位，紧扣“致力于卓越的知识服务”的组织使命，对新的文化发展环境和挑战下的内控建设和风险防范进行更宏观的分析和思考，以更高的站位和更宽的经济视野捕捉资源管理问题的本质特征。
一、审计实证中的文化资源风险
（一）入账迟缓引起的流失性风险
从近年审计发现问题来看，文化事业单位大量藏品、陈列品、艺术品等清库登记工作进行缓慢，资产未入账登录国有资产管理平台成为普遍的老大难问题。究其原因，其一是历史积累过重。入账之前，要经过入藏→清点→整理→研究→分类→查重→编目→细分的过程，特别是遇到学科分支的难点问题时，鉴别和研究过程更是旷日持久。S图书馆在2015年审计中发现95万册普通古籍和17万册古籍善本未入账，审计整改中负责清点的研究中心在专门组成清点小组实行流水线操作的情况下，最乐观地预计，完成全部整改任务至少需要十年时间。其二是资产的财务计价和业务界定存在差异。除了财务部门，其他部门普遍缺乏对资产计价的会计核算概念，给现有资产全面、真实地进行账面反映带来困难。如图书馆传统会计核算将图书文献视为固定资产，文献文物行业习惯以“种”和“条目”为基本计量单位，因为“种”要去重，这与财务一卡一物原则相背离。其三是职责不清，相互推诿。由于历史沿革关系，我国文化机构普遍没有专业的资产管理部门，近年来在归口管理、分级负责的总体要求下，资产管理部门通常由原来负责发放办公用品、管理通用办公家具和办公用房调配的后勤保障部门演化而来;财务部门负责资产的价值核算;保管和研究部门负责预算、采购、编目、研究和保护;资产管理部门往往只根据保管和研究部门提供的书面清单登录固定资产平台，没有实实在在地参与到文献清点以及财务管理工作中去。多头管理、资产分类计价方式的差异以及害怕担责引起部门间推诿与扯皮，使得入账审批责任剪不断理还乱。同时，由于入账不及时，又埋下系列资源流失隐患。例如，通过各类文化活动或接受社会名流捐赠获取的藏品库存，包括创作手稿、信函、日记、书画、印章等，由于没有完善的评估和保管机制，也未纳入固定资产，这些散落在四处的“珍珠”下落不明，被随意处置的现象频频发生。审计中发现，部分单位将大量文化交流中获得的名人字画擅自以低廉议价出售给民营企业，还有单位通过废品处理或捐赠方式达到串通作弊、暗渡陈仓的目的。
（二）输出端的隐蔽性风险
对于文化事业单位来说，文化资源的输出端就是通过宣传、推广等手段增强文化产品的利用率和流通性及文艺作品的社会影响力，实现资源建设与社会公众文化需求直接关联。尽管风险贯穿于经济活动的始终，但与企业侧重于提高产品质量、增加产品品种、降低成本的生产过程风险管控有所不同。从近三年巡视以及政府审计、社会审计的实务来看，随着各大城市深入挖掘文化品牌、全面提升创造力和竞争力进程的推进，文化宣传机构的大型业务合作、非货币性资产的对外投资等文化供给侧输出端，成为新的风险敞口。
文化产品的外在表现有其特殊性，有经过漫长修复、保护的实体文物，有经过深度规划建设营造的知识共享或传统文化展示空间，也有一些并不具备实物形态，如经过创作、排练、舞美制作等戏曲艺术生产之后的剧目作品、社科项目的研究成果、反复锤炼的古籍修复技艺，甚至一门经过几代人打磨而成的具有社会关注度的艺术门派或已形成规模需求的公共服务品牌。这些文化产品以演出、展览、出借及合作推广等多种形式满足社会公共文化需要。作为文化事业单位的金字招牌，也常常因自身的不可再生性或文艺创作的高关注度和社会影响力，成为炙手可热的商业合作目标和资源变价诱饵。看不见、摸不着的文化资源更易被日常监管忽视。众所周知，与企业具有一以贯之、非常成熟的资产计价方式特别是无形资产等计价方式不同，文化事业单位实行政府会计制度之后，虽然新设了“文物文化资产”科目，但大量未及时定级核价，用于业务活动的专业度高、有价值的馆藏资源目前还是采用名义计价方式或一元入账，一些无形的非遗产品作为先贤的文明传承本就没有价值化。账面价值的低估易造成领导干部主观上的轻视，同时也给领导干部经济责任的损失认定带来困难，容易从轻界定甚至忽略责任。领导干部运用保存完好的文化成品与外界进行重大合作、委托服务及投资项目决策，如果缺乏事前周密的风险度量和明确的战略目标，没有集体审议联签程序，极易产生盲目行为和错误判断，甚至是营私舞弊。这些风险不仅可能形成国家资财的重大流失，对于文化事业单位而言，还存在着意识形态风险，个别合作对象可能利用文化机构的品牌效应替自家打广告、恶意牟利，使得原本良好的公益形象受损。例如，以珍藏底本或古籍元数据授权出版过程中，妄顾馆藏数据的珍稀价值和研究成本，任其无偿流出后，再高价回收合同相对方利用我方资源制成的产成品，造成对外经营中的不对等、资金的双重损失浪费甚至国有资源流失等重大风险。如果馆藏资源被恶意更名后歪曲内容肆意炒作，后果更不堪设想。文化事业单位以自身的社会影响力与企业或其他社会组织在开展文化推广合作、竞赛活动、中外藏品联合策展、文化演出、论坛讲座以及演艺场所与传媒企业的广告置换等方面均需关注深层次、隐蔽性经营和廉政风险。 二、内部审计的文化资源管理增值路径
思维决定行为，新时代的内部审计价值创造必定伴随着所在组织的业务转型和提质增效。内审人员应善于从审计发现的有关资源安全和绩效等个性化问题中提炼出共性的经营管理理念，更好地服务于文化供给侧，推进公共资产、财政资金按照最理想的模式运作，以更快的反应和调整能力满足社会公众的文化需求，努力实现从合规型审计向价值型审计的跨越。
（一）整序资产化进程，盘活存量藏品
对现有馆藏资源计价入账的过程，既是明确国有属性的资产化过程，也是对存量藏品的保护、传承和输出，使其从故纸堆里重新被激活，以其精神性和审美性再次点亮人们精神文化生活的过程。面对资源入账局面的庞杂无序，内审应建立以“整序”内涵展开的创新之路。整改实践中，内审建议把入藏→清点→整理阶段的工作与研究→分类→查重→编目→细分的工作做一次隔断，将经过初步精细化清点到最小单元“件”“卷”或“册”的藏品第一时间“请君入瓮”，进行名义金额入账并登录固定资产平台，清点一批入账一批，首先实现全部国有资产的账实对应，并按照2019年3月《财政部关于修改〈事业单位国有资产管理暂行办法〉的决定》，在实现资产信息动态管理的基础上，做好国有资产统计和报告工作。至于按照版本学原理的分类和研究，可以在国有资产手续之后循序完成，随后的细分作业可以进一步在固定资产系统中建立群管理概念，按行业分类方式中的“条目”或“种”建立主卡群，将具有专业逻辑关联的单个资产视为对主卡固定资产的明细说明，逐一补充进群，并同步進行现实中的文献架位调整。
（二）再造精细化规程，防范家底流失
实践中，应将视线聚焦于“制度的笼子”，适时从制度规范上为文化家底的管护“打补丁”。一是细化保管规则。应注意审查相关藏品的保管与剔除是否建立了明确的管理条例。保证制度有力执行的秘籍是细化规则和分解动作，即明确“做什么”和“怎么做”。“做什么”，审计可以建议单位建立藏品入藏、鉴定、入库、交接、借展等全流程实施细则，并列入“三重一大”事项;“怎么做”，为防止资产监管的盲区，实物资产的清查和登记要细化到范围、标准与表单。通过资产管理部门、典藏部门和相关研究部门的共同到场、联合盘点，对于散落在各部门的文物、美术藏品、1949年以前出版的各类图书文献资料及其他艺术品开展全面清查、甄别和登记，重点查明来源、产权、价值，做到管理有台账、租用有请示、典藏有清单。二是审批流程再造。通过建立各部门分事行权的决策参与制度，实现入账审批程序由纵向串联向横向并联的扁平化演化，使部门在明确权限范围的情况下自觉运用自身专业特长，交叉巡察，并可以随时召集内控会诊，群策群力解决疑难杂症，形成完整的传导与反馈流程，既解决了审批责任先后不均、人情干扰等因素造成的跟风审批、一错全错问题，又解决了权限不清、重点不明等原因造成的越权审批、滥用权力现象，使审批效率和风险预警能力都得到大幅度提高。
（三）强化输出端审计，化解履职风险
领导干部在输出端决策中的一念之差便可能引发经济责任风险，应从党风廉政建设责任体系来构建权力监督机制，布控风险防范点。为此，内审部门应重视表象之外的深层次问题，将文化资源的对外经营列为领导干部履行经济责任的重点关注事项。内审部门要通过领导干部任前经济责任告知，来准确定位干部责任;建议被审计单位制定文艺资源管理规定，明确具有高传承性、高艺术价值的藏品只用于展览陈列，不得用于经营;应规范单位标识、数据信息、研究成果等无形资产及暂时无法列入无形资产计价的机构名称、艺术曲目、流程、技艺等资源的经营开发管理（现实中一些单位建立了专门的事业经营部门归口管理），以维护国有资源的独占性价值和公益属性。同时，内审评价应对领导干部推广、投资与合作的决策过程进行精细化解读，关注“三重一大”事项，关注是否经过充分的评估论证，是否经过集体审议联签，是否在大多数人同意的情况下决定、批准并组织实施，是临时动议还是事前酝酿等民主决策规定动作等，据此准确界定经济责任并保持责任追究的延续性。
[作者单位：上海图书馆（上海科学技术情报研究所），邮政编码：200031，电子邮箱：mshen@libnet.sh.cn]